Налоговая нагрузка и методы ее расчета(Автореферат)

На правах рукописи

ЛАЗУТИНА ДАРЬЯ ВАСИЛЬЕВНА

НАЛОГОВАЯ НАГРУЗКА И МЕТОДЫ ЕЕ РАСЧЕТА

Специальность 08.00.10 – Финансы, денежное обращение и кредит

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Тюмень -2005

PDF wurde mit FinePrint pdfFactory Pro-Prufversion erstellt. www.context-gmbh.de

Работа выполнена на кафедре финансов, денежного обращения и кредита ГОУ ВПО Тюменский государственный университет

Научный руководитель:

доктор экономических наук, профессор Иваницкий Виктор Павлович

Официальные оппоненты:

доктор экономических наук, профессор Барулин Сергей Владимирович кандидат экономических наук, доцент Смородина Елена Анатольевна

Ведущая организация:

Защита

состоится

ГОУ ВПО Новосибирский экономики и управления.

26

мая

2005г.

в

12-30

часов

университет

на

заседании

диссертационного совета Д 212.287.02 в ГОУ ВПО Уральский государственный экономический университет в зале Ученого Совета, ауд. 357 Адрес: 620219, г. Екатеринбург, ГСП-985, ул. 8 Марта, 62. С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ГОУ ВПО Уральский государственный экономический университет. Автореферат разослан 25 апреля 2005 года

Ученый секретарь диссертационного совета кандидат экономических наук, доцент

Е.Г. Князева

2 PDF wurde mit FinePrint pdfFactory Pro-Prufversion erstellt. www.context-gmbh.de

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ Актуальность темы исследования. Налогообложение рассматривается финансовой наукой как важный инструмент государственного регулирования экономики и перераспределения доходов, так как оно тесно связано с формированием финансовых ресурсов государства. В связи с этим решение проблем, связанных с налогообложением, является актуальным и сложным, особенно на этапе проводимых экономических преобразований в стране. В последнее время налоговое законодательство России стремительно меняется и связано это как с постепенным принятием Налогового кодекса Российской Федерации, так и с общей тенденцией российского законодателя пойти по пути постепенного снижения налогового бремени с целью становления эффективной налоговой системы. Наибольшую значимость в этой связи приобретает теоретическое осмысление понятия «налоговое бремя» и методические рекомендации по его расчету для

принятия тактических и стратегических решений. Поэтому

проблемы исчисления налогового бремени нуждаются в более глубокой теоретической и методологической разработке. Естественно, в силу своей значимости проблема налогового бремени постоянно находится в поле зрения отечественных и зарубежных ученых. В то же время недостаточно исследованными и дискуссионными являются вопросы по расчету налоговой нагрузки, особенно налоговой нагрузки физических лиц. И связано это, прежде всего с тем, что физические лица являются носителями косвенных налогов. Необходимость углубления теоретических исследований и недостаточная степень разработанности проблемы предопределили выбор темы исследования, цель, задачи и структуру диссертационной работы. Цель и задачи исследования. Целью научной работы является разработка практических рекомендаций по расчету налоговой нагрузки предпринимателей и физических лиц для становления эффективной системы взаимоотношений между государством и налогоплательщиками. 3 PDF wurde mit FinePrint pdfFactory Pro-Prufversion erstellt. www.context-gmbh.de

Цель исследования определила необходимость постановки и решения следующих задач: - исследовать особенности генезиса и эволюцию налогообложения в связи с обоснованием необходимости существования налогов, определить их роль и место в жизни общества; -рассмотреть и уточнить понятийный аппарат; -проанализировать

существующие методики определения налоговой

нагрузки как на макроуровне, так и на микроуровне; -обосновать рекомендации по алгоритму расчета налоговой нагрузки физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица; - разработать методику определения налоговой нагрузки физических лиц и определить факторы, влияющие на размер налоговой нагрузки физических лиц; Предмет исследования – экономические отношения, возникающие между государством и субъектами хозяйствования, в процессе уплаты налогов. Объект исследования - налоговая система Российской Федерации и деятельность государства в сфере налогообложения. Методологическая и теоретическая основы диссертационной работы. В ходе научного исследования автором были использованы: системный анализ как методология постановки и подхода к решению проблемы в целом, экономический, финансовый анализ, синтез, методы научного наблюдения. Анализ статистических данных осуществлен с привлечением методов выборки, группировки, сравнения и обобщения. Теоретическую основу исследования составляют труды отечественных и зарубежных экономистов как прошлого: А.Смита, Д.Рикардо, У.Петти, Н.И.Тургенева,

В.Твердохлебова, Н.Соколова, П.Микеладзе и др., так и

современности:

С.В.Барулина,

Г.Г.Безрукова,

А.В.Брызгалина,

Л.Брю,

Е.С.Вылковой, Е.Н.Евстигнеева, В.П.Иваницкого, А.Ю.Казака, Е.А.Кировой, М.И.Литвина, К.Макконнелла, Л.П.Окуневой, Л.П.Павловой, В.Г.Панскова, 4 PDF wurde mit FinePrint pdfFactory Pro-Prufversion erstellt. www.context-gmbh.de

В.М.Пушкаревой,

М.В.Романовского,

Д.Стиглица,

Д.Г.Черника,

В.Д.Штундюка, Т.Ф.Юткиной и др. Информационная база исследования: - Налоговый Кодекс РФ, Федеральные Законы, нормативные документы Министерства финансов РФ и Федеральной налоговой службы РФ в части, касающейся вопросов налогообложения; - деловая информация, данные информационных агентств, финансовая отчетность Федеральной налоговой службы Тюменской области, а также статистические материалы по Российской Федерации и Тюменской области. Научная новизна исследования: 1. В области теории: -

уточнено содержание понятия «налог»; дополнены и обоснованы

отличительные характеристики налога от иных налоговых платежей; -

в

рамках

исследования

вопросов

налогового

бремени

автором

предложено разграничивать определения понятий «налоговое бремя» и «налоговая нагрузка», дана авторская классификация налогового бремени в зависимости от уровня его распространения; 2. В области практики: - сформулированы и обоснованы практические рекомендации по расчету налоговой нагрузки физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью, с целью выбора предпринимателем оптимальной системы налогообложения; - разработана и предложена авторская методика расчета налоговой нагрузки физических лиц для определения реальной налоговой нагрузки на экономическое хозяйство страны; сформулированы факторы, влияющие на размер налоговой нагрузки физического лица. Практическая и теоретическая значимость исследования. Теоретическая

значимость

научного

исследования

заключается

в

обобщении и дальнейшем развитии методологии и теоретических основ по вопросам налогообложения в целом и расчету налоговой нагрузки в частности. 5 PDF wurde mit FinePrint pdfFactory Pro-Prufversion erstellt. www.context-gmbh.de

Практическая значимость работы состоит в том, что на основе произведенных расчетов по предложенным методикам, можно определить реальную налоговую нагрузку на экономическое хозяйство страны и как следствие создать эффективную систему налогообложения. Реализация представляет

рекомендаций,

выработанных

в

ходе

исследования,

возможность индивидуальному предпринимателю выявить

целесообразность применения специальных налоговых режимов, что позволит выбрать

предпринимателю

оптимальную

систему

налогообложения,

а

государственным структурам оценить результативность, проводимых в стране трансформаций и преобразований в сфере налогообложения. Полученные результаты работы имеют теоретическое обоснование и могут быть использованы в качестве базы для дальнейших научных и практических разработок. Апробация

результатов

исследования.

Основные

теоретические

разработки и рекомендации диссертационной работы нашли отражение и практическое внедрение в: - разработке Учебно-методического комплекса по дисциплине «Налоги и налогообложение»; - публикациях и выступлениях автора на всероссийских, межвузовских, внутривузовских научных и научно-практических семинарах и конференциях, проходивших

в

Тюменском

государственном

университете

(г.Тюмень,

г.Нижневартовск, г.Пыть-Ях), в Тульском государственном университете (г.Тула), в Пермском государственном университете (г.Пермь), в Сургутском государственном университете (г.Сургут), в Уральском государственном экономическом

университете

(г.Екатеринбург),

в

Красноярском

государственном университете (г.Красноярск). Кроме того, материалы диссертационного исследования используются в учебном процессе для преподавания дисциплин «Налоги и налогообложение», «Налоговое планирование» на кафедре Финансов, денежного обращения и кредита Тюменского государственного университета. 6 PDF wurde mit FinePrint pdfFactory Pro-Prufversion erstellt. www.context-gmbh.de

Публикации.

По

результатам

диссертационного

исследования

опубликовано 9 работ общим объемом 8,12 п.л. Диссертационная работа выполнена в соответствии с п. 2.9 Паспорта специальности 08.00.10 Финансы, денежное обращение и кредит. Структура работы определена целью и задачами исследования, отражает ее логику. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, включающего 135 источников и 19 приложений. Во

введении

обосновывается

актуальность

темы

диссертации,

формулируются цели и задачи исследования, излагаются основные положения работы, определяются научная новизна, практическая и теоретическая значимость полученных результатов. В

первой

главе

«Экономическая

природа

налогообложения»

рассматривается широкий круг теоретических и методологических вопросов, касающихся налогообложения. Изучается история возникновения и развития налогообложения, налогов, и налоговой системы. С целью изучения природы налога, автором исследуются признаки, функции и дефиниции налога, в результате чего конкретизируются его отличительные признаки и уточняется определение налога, предложенное в ст. 8 Налогового кодекса РФ. Вторая

глава

диссертационной

работы

«Дискуссионные

вопросы

экономического содержания налогового бремени и методик его расчета» посвящена исследованию вопросов о налоговом бремени. В ней обобщается опыт исследований и проводится сравнительный анализ существующих методик определения налоговой нагрузки, в ходе которого выявляются преимущества и недостатки рассмотренных методик. На основе изученных рекомендаций по расчету налоговой нагрузки, автор предлагает различать понятия «налоговое бремя» и «налоговая нагрузка». В рамках исследования данного вопроса вводится и обосновывается алгоритм расчета налоговой нагрузки физических лиц, занимающихся 7 PDF wurde mit FinePrint pdfFactory Pro-Prufversion erstellt. www.context-gmbh.de

предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, в зависимости от системы налогообложения. В третьей главе «Налоговое бремя физических лиц и методика его расчета» предлагается авторская методика расчета налоговой нагрузки физических лиц, в результате апробации которой, автором сформулированы факторы, влияющие на уровень налоговой нагрузки физического лица. В заключении автором подводится итог проведенного исследования, формулируются основные результаты

и выводы по работе, обобщаются

рекомендации по совершенствованию системы взаимоотношений между государством и субъектами хозяйствования. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ ДИССЕРТАЦИОННОГО ИССЛЕДОВАНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ 1. Уточнено содержание понятия «налог»; дополнены и обоснованы отличительные характеристики налога от иных налоговых платежей Развитие любой теории, в том числе и теории налогов, невозможно без четкой терминологии и единства ее применения, поэтому первоначально необходимо изучить определение понятия «налог». На основе анализа содержаний дефиниций «налог», а также замечаний, критикующих дефиниции, представленных в законодательстве, автор предлагает определение налога излагать следующим образом: под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный

платеж, уплачиваемый организациями и

физическими лицами, в денежной форме, в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований. Обобщая взгляды ученых современности, автор установил, что несмотря на существующее многообразие определений, используемых в научной литературе и практической деятельности для характеристики налогов, у налога есть специфические черты, отличающие его от других налоговых платежей (таблица 1).

8 PDF wurde mit FinePrint pdfFactory Pro-Prufversion erstellt. www.context-gmbh.de

Таблица 1 Налог, сбор, пошлина и иные налоговые платежи: отличительные черты1 Вид платежа Налог

Примеры

Отличительные черты

НДС 1. Обязательный платеж НДФЛ 2. Безвозвратный платеж Налог на 3. Индивидуально безвозмездный платеж прибыль и 4.Цель уплаты налога – финансовое обеспечение др. деятельности государства 5. Не закреплен за конкретным расходом бюджета 6.Уплачивается систематически (ежедекадно, ежемесячно, ежеквартально, ежегодно) Сбор Сбор за 1.Возмездный платеж пользование 2.Целевой платеж 3. Не являются систематическим платежом объектами животного мира и водными биологическими ресурсами Пошлина Таможенная 1. Взимается за конкретную услугу, оказанную плательщику пошлина, 2. Не является систематическим платежом государст3.Не носит ярко выраженного принудительного венная характера пошлина 4.Таможенные пошлины могут носить протекционный характер Иной лесной Компенсационная плата за пользование платеж доход природными ресурсами Но в указанных отличительных признаках можно выделить следующие исключения: 1) Не все налоги обезличены по отношению к расходам бюджета, исключение составляют: ЕСН, транспортный налог и ресурсные налоги; 2) Систематичность не является характерной для: налога с имущества, переходящего в порядке дарения или наследования; налога на операции с ценными бумагами; налога на рекламу; 1

Составлено автором 9

PDF wurde mit FinePrint pdfFactory Pro-Prufversion erstellt. www.context-gmbh.de

3) Периодически как налоги уплачиваются следующие сборы: сбор за использование

наименований

«Россия»,

«Российская

Федерация»

и

образованных на их основе слов и словосочетаний; сбор за выдачу лицензий и право на производство и оборот этилового спирта, спиртосодержащей и алкогольной продукции. При чем, автор считает, что сборы целесообразно классифицировать в зависимости от возмездного характера их использования: а) удовлетворение индивидуальных потребностей (т.е. взамен уплаченного сбора предусматривается выдача разрешения, лицензии или права плательщику сбора). К данной группе относятся следующие сборы: сбор за использование наименований «Россия», «Российская Федерация» и образованных на их основе слов и словосочетаний; сбор за выдачу лицензий и право на производство и оборот этилового спирта, спиртосодержащей и алкогольной продукции; сбор за право пользования объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов; б) удовлетворение общественных потребностей (т.е. сборы, направляются на целевое финансирование коллективных потребностей). К ним относятся: сбор на нужды образовательных учреждений; целевые сборы на содержание милиции, благоустройство, нужды образования и другие цели. Но следует упомянуть, что в результате реформирования налоговой системы с 01.01.2004г. отменены следующие налоги и сборы: сбор на нужды образовательных учреждений; целевые сборы на содержание милиции, благоустройство, нужды образования и другие цели, а с 01.01.2005г. – налог на операции с ценными бумагами; налог на рекламу; сбор за использование наименований «Россия», «Российская Федерация» и образованных на их основе слов и словосочетаний; сбор за выдачу лицензий и право на производство и оборот этилового спирта, спиртосодержащей и алкогольной продукции. 2. В рамках исследования вопросов налогового бремени автором предложено разграничивать определения понятий «налоговое бремя» и 10 PDF wurde mit FinePrint pdfFactory Pro-Prufversion erstellt. www.context-gmbh.de

«налоговая нагрузка», дана авторская классификация налогового бремени в зависимости от уровня его распространения Исторические факты свидетельствуют, что финансовая наука исследовала не только проблемы налогообложения и влияния налогов на народное хозяйство, но и

изучала вопрос об обременительности налогообложения.

Данной проблеме на современном этапе также уделяется большое внимание. Анализ экономической литературы позволяет утверждать, что в ряде учебных пособий рассматривается природа и сущность налогового бремени, уровень его

воздействия на экономику, характеризуется опыт зарубежных

стран по использованию методов расчета налоговой нагрузки, но при этом не только не рассматривается содержание понятий (налоговое бремя, налоговая нагрузка, налоговый гнет, тяжесть налогов), но и не даются их дефиниции. Таким образом, в результате проведенного анализа изучения вопросов налогового бремени, автор предлагает разграничивать понятия «налоговая нагрузка» и «налоговое бремя». Так, на наш взгляд, налоговое бремя – это с одной стороны отношения, возникающие между субъектами хозяйствования и государством по уплате обязательных налоговых платежей, с другой стороны – это величина, отражающая потенциально возможное воздействие государства на экономику, посредством налоговых механизмов, а налоговая нагрузка – это показатель, характеризующий фактический уровень воздействия. При

этом,

налоговая

нагрузка

бывает

абсолютной

совокупность всех уплачиваемых налогов и сборов)

(отражает

и относительной

(показывает отношение абсолютной налоговой нагрузки к показателю соизмерителю). Соответственно,

в

связи

с

вышеизложенным,

налоговое

бремя

целесообразно классифицировать в зависимости от уровня его распространения на: 1) Налоговое бремя на макроуровне: - общегосударственный уровень; - территориальный уровень. 11 PDF wurde mit FinePrint pdfFactory Pro-Prufversion erstellt. www.context-gmbh.de

2) Налоговое бремя на микроуровне (уровне субъекта хозяйствования): -уровень организации, учреждения; -уровень физического лица (индивидуума). Проведенное

исследование

показывает,

что

при

определении

макроэкономического показателя налоговой нагрузки общегосударственного уровня, проблем практически не существует (в расчете используется совокупность поступающих во все уровни

бюджетной системы налогов и

сборов и относится к ВВП). На уровне территорий методика расчета налоговой нагрузки аналогична (применяется в расчетах вся совокупность поступающих в региональный бюджет налогов и сборов и относится к ВРП). Данный показатель в этом случае не

отражает

реальный

размер

налоговой

нагрузки

территории

из-за

межрегиональных различий в структуре ВРП, отраслевой принадлежности региона, проводимой региональными и местными властями налоговой политики, и прочих факторов. Но уже существуют методики, предлагающие использовать

«отраслевые»

коэффициенты,

собираемость

налогов

на

территории и пр., при использовании которых рассчитывается более реальный показатель налоговой нагрузки территориального уровня. Самой

дискуссионной

является

проблема

определения

налогового

нагрузки на микроуровне - уровне хозяйствующего субъекта. Сравнивая различные методики

расчета налоговой нагрузки на уровне

организации, можно выделить следующие спорные моменты: 1. Налоги, включаемые в расчет налоговой нагрузки, то есть: а) использовать ли в расчете налоговой нагрузки предприятия налог на доходы физических лиц б) учитывать ли в расчете косвенные налоги Особо следует отметить, что большинство исследователей не рекомендуют использовать НДФЛ в расчете налоговой нагрузки

организации, так как в

данном случае организация выступает в качестве налогового агента, а не налогоплательщика. 12 PDF wurde mit FinePrint pdfFactory Pro-Prufversion erstellt. www.context-gmbh.de

Косвенные налоги, наоборот, участвуют в расчете налоговой нагрузки в большинстве рассмотренных методик. И действительно, тот факт, что реально косвенные налоги уплачивает конечный потребитель, недооценивает влияния косвенных налогов на величину финансовых результатов хозяйствующего субъекта. 2. Показатель, с которым соотносить (сопоставлять) сумму налогов при расчете налоговой нагрузки. В качестве такого показателя предлагаются: выручка (или ВВП), брутто и нетто доходы, прибыль, источник уплаты налогов, добавленная стоимость и вновь созданная стоимость. Проведенный анализ методик расчета налоговой нагрузки хозяйствующего субъекта показывает, что несмотря на различия в подходах, данные, полученные

исследователями

в

результате

применения

рассмотренных

методик, можно использовать для проведения мероприятий по налоговому планированию и налоговой оптимизации как налогоплательщиками, так и государством. 3. Сформулированы и обоснованы практические рекомендации по расчету

налоговой

нагрузки

физических

лиц,

занимающихся

предпринимательской деятельностью, с целью выбора предпринимателем оптимальной системы налогообложения В настоящее время в России существуют три системы налогообложения индивидуальных предпринимателей: 1) Традиционная или общеустановленная система налогообложения; 2) Упрощенная система налогообложения; 3) Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности. Рассмотрев специфику налогообложения физических лиц, занимающихся индивидуальной

предпринимательской

деятельностью

без

образования

юридического лица, мы рекомендуем определять размер налоговой нагрузки в зависимости от системы налогообложения. 13 PDF wurde mit FinePrint pdfFactory Pro-Prufversion erstellt. www.context-gmbh.de

Формула расчета налоговой нагрузки предпринимателя, облагаемого по традиционной системе, представлена в таблице 2. Таблица 2 Алгоритм расчета налоговой нагрузки предпринимателей, облагаемых по традиционной системе налогообложения в 2001-2005гг1 Общая формула расчета (предприниматель платит НДС) АНН = Д × (СНДФЛ + СЕСН − С ЕСН × C НДФЛ + С НДС + С НсП + + СНДС × С НсП ) + Р × (С ЕСН × С НДФЛ − С ЕСН − С НДФЛ ) + + НДСв × (С НДФЛ − С ЕСН × С НДФЛ − 1) − Вс × С НДФЛ + + ПФ × (1 − СНДФЛ ) + СИ ×С НИ

(1)

2001г.

АНН= 0,58836Д-0,32836Р-0,89964НДСв-0,13Вс

2002г. и 2003г.

АНН= 0,50484Д-0,24484Р-0,88716НДСв-0,13Вс+0,87ПФ

2004г.

АНН=0,42484Д-0,24484Р-0,88716НДСв-0,13Вс+0,87ПФ

2005г.

АНН=0,397Д-0,217Р-0,883НДСв-0,13Вс+0,87ПФ

Общая формула расчета (предприниматель освобожден от уплаты НДС (по ст.145 НК)) АНН = Д × (С НДФЛ + С ЕСН − С ЕСН × C НДФЛ + С НсП ) + Р × × (С ЕСН × С НДФЛ − С ЕСН − С НДФЛ ) − Вс × С НДФЛ + ПФ × (2) × (1 − С НДФЛ ) + СИ ×С НИ 2001г. АНН=0,37836Д-0,32836Р-0,13Вс 2002г.и 2003г.

АНН=0,29484Д-0,24484Р+0,87ПФ-0,13Вс

2004г.

АНН=0,27916Д-0,27916Р+0,87ПФ+0,13Вс

2005г.

АНН=0,217Д-0,217Р+0,87ПФ-0,13Вс ОНН =АНН/(Д-Р)

(3)

где АНН –абсолютная налоговая нагрузка; Д –доход (без НДС и налога с продаж); Р

–

расходы,

документально

подтвержденные

и

экономически

обоснованные (с НДС), соответственно Р-НДСв– расходы без НДС ; СНДФЛ – ставка налога на доходы физ.лиц; 1

Составлено автором 14

PDF wurde mit FinePrint pdfFactory Pro-Prufversion erstellt. www.context-gmbh.de

Вс – стандартные вычеты по НДФЛ (в настоящее время равны 400руб. каждый месяц, если (Д-Р) < 20000 руб. + 600руб.(1200руб.) – на каждого ребенка, если (Д-Р) < 40000 руб., а до 2005г. 300 руб.(600 руб.) – на каждого ребенка, если (Д-Р) < 20000 руб.); СИ – стоимость имущества физического лица, используемого для предпринимательской деятельности; СНИ – ставка налога на имущество; СЕСН – ставка ЕСН; С НДС- ставка НДС; С НсП – ставка налога с продаж; НДСв – НДС к возмещению (уплаченный); ПФ - взносы на обязательное пенсионное страхование (в настоящее время они составляют150руб. – в месяц или 1800руб. – в год); ОНН – относительная налоговая нагрузка, показывающая долю прибыли, которую предприниматель уплачивает в качестве налогов. Наряду с традиционной системой налогообложения в соответствии с законодательством, индивидуальному предпринимателю предоставлено право использовать упрощенную систему налогообложения. Данная система налогообложения является специальным налоговым режимом, при котором налогоплательщик исчисляет и уплачивает налоги и сборы в особом порядке (ст.18 НК РФ). Расчет налоговой нагрузки по упрощенной системе налогообложения рассмотрен в таблице 3 . Особо следует отметить, что с 2003 года предприниматели, переходящие на упрощенную систему налогообложения, могут самостоятельно выбирать объект налогообложения, соответственно у налогоплательщика появляется дополнительная возможность оптимизировать свои налоговые обязательства. Предлагаемый автором расчет (формула 8), позволяет сделать следующие выводы: если расходы налогоплательщика составляют более 60% его доходов, то лучше выбрать в качестве объекта налогообложения - доходы, уменьшенные 15 PDF wurde mit FinePrint pdfFactory Pro-Prufversion erstellt. www.context-gmbh.de

на величину расходов, а если расходы налогоплательщика составляют менее 60%

доходов,

то

более

выгодно

использовать

в

качестве

объекта

налогообложения – доходы. Таблица 3 Алгоритм расчета налоговой нагрузки предпринимателей, облагаемых по упрощенной системе налогообложения в 2001-2005гг1 Формула расчета

АНН

ОНН

2,75385СП+0,26ДНДСв

АНН/(Д-Р)

2001г. CП × (1 +

СЕСН ) + Д × (СНДС + С НДФЛ

(4)

+ CНсП + С НДС × C НсП ) − НДСв 2002г. СП + ПФ + Д × (0,1 × C ЕСН +

АНН/(Д-Р)

+ СНДС + СНсП + С НДС × (5) СП+ПФ+0,2732ДНДСв × С НсП ) − НДСв 2003г., 2004г. и 2005г. объект налогообложения: доходы 0,06Д АНН/(Д-Р) (6) Д × С Д + ПФ − ПФ = Д × С Д 2003г., 2004г. и 2005г. объект налогообложения: доходы-расходы 0,15ДАНН/(Д-Р) (7) ( Д − Р) × С Д − Р + ПФ × (1 − С Д − Р ) 0,15Р+0,85ПФ где СП – стоимость патента. Но, необходимо отметить, что расходы должны быть экономически обоснованы,

документально

подтвержденные,

связанные

с

данной

предпринимательской деятельностью и входить в закрытый перечень, предусмотренный ст. 346.16 НК РФ. Д × 6% = ( Д − Р ) × 15% 0,06 Д = 0,15 Д − 0,15 Р 0,09 Д = 0,15 Р Р = 0,6 = 60% Д

1

(8)

Составлено автором

16 PDF wurde mit FinePrint pdfFactory Pro-Prufversion erstellt. www.context-gmbh.de

Третья система налогообложения предпринимателей – это система налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности. Формула расчета налоговой нагрузки предпринимателя, облагаемого единым налогом на вмененный доход, имеет следующий вид: 3

АНН = БД × Q × ∏ ki + ( Д − Р) × СЕСН

(9),

i =1

где БД- базовая доходность, Q – физический показатель 3 ∏ ki - произведение корректирующих коэффициентов i =1 Следовательно, налоговая нагрузка на предпринимателей в 2003, 2004 и 2005гг. рассчитывается следующим образом: 3

АНН = БД × Q × ∏ ki

(10)

i =1 3

ОНН =

БД × Q × ∏ ki i =1

(11) Д −Р В результате апробации предложенных методических основ по расчету налоговой нагрузки предпринимателя, занимающегося розничной торговлей, мы пришли к следующим выводам: 1) самый высокий уровень налоговой нагрузки наблюдается при традиционной системе налогообложения, но положительным моментом является стабильное снижение налоговой нагрузки с 2002 года и связано это, прежде всего, со следующими обстоятельствами: - снижение ставки ЕСН (в 2002г. с 22,8% до 13,2%(+150руб.-взносы на обязательное пенсионное страхование), в 2005г. – до 10% (+150руб.)); - отмена налога с продаж (с 2004г.) и введение восемнадцати процентной ставки НДС. 2) размер налоговой нагрузки по упрощенной системе налогообложения снизился с 2003 г. по сравнению с 2002 и 2001 гг. (главная причина - новый 17 PDF wurde mit FinePrint pdfFactory Pro-Prufversion erstellt. www.context-gmbh.de

подход к расчету единого налога по основе гл. 26.2 НК РФ), а для «вмененной» системы налогообложения нововведения Налогового кодекса привели к увеличению налоговой нагрузки (в связи с ростом, в первую очередь, базовой доходности, а также с увеличением размера корректирующего коэффициента К3). 3)

налоговая

нагрузка

по

упрощенной

и

«вмененной»

системе

налогообложения снижается по мере роста прибыли предпринимателя, а в случае получения высокого уровня прибыли, размер налоговой нагрузки становится незначительным (особенно при уплате единого налога на вмененный доход - не достигает и 1%). Особо следует отметить, что данные, используемые в расчетах, носят вероятностный характер. Таким образом, на размер налоговой нагрузки предпринимателя влияют деятельность государства в сфере налогообложения и поддержке малого бизнеса, а также вид деятельности предпринимателя, уровень его прибыли, возможность использования льгот и пр. 4. Разработана и предложена авторская методика расчета налоговой нагрузки физических лиц для определения реальной налоговой нагрузки на

экономическое

хозяйство

страны;

сформулированы

факторы,

влияющие на размер налоговой нагрузки физического лица Большинство исследований по определению размеров нагрузки посвящено предприятиям и организациям, а

налоговой

проблема тяжести

налогового бремени для населения практически не затрагивается. Поэтому, в рамках диссертационного исследования пристальное внимание уделяется расчету налоговой нагрузки физических лиц. В связи с тем, что налоговое бремя физического лица представляет собой отношения, возникающие между государством и физическим лицом по уплате налоговых платежей,

то мы предлагаем рассчитывать налоговую нагрузку

физических лиц (потребителей товаров, работ, услуг) следующим образом: АНН = ∑ Н П + ∑ Н К

(12)

18 PDF wurde mit FinePrint pdfFactory Pro-Prufversion erstellt. www.context-gmbh.de

ОНН =

АНН Доходы

(13),

где

АНН – абсолютная налоговая нагрузка - это налоги, уплачиваемые физическим лицом. В этот показатель включаются суммы прямых и косвенных налогов (бремя которых по факту несет физическое лицо); ОНН – относительная налоговая нагрузка

- это отношение величины

абсолютной налоговой нагрузки к доходам физического лица (или иначе - доля налоговых платежей в доходах физического лица). На основе предложенных формул мы предлагаем два варианта расчета налоговой нагрузки физических лиц. 1 вариант - с позиций государства (налоговых органов), тогда

∑ НП

- сумма прямых налогов, поступающих в бюджеты всех уровней с

данной территории;

∑ Н К - сумма косвенных налогов, поступающих в бюджеты всех уровней с данной территории; В результате применения этих методических рекомендаций (на основе статистических данных и данных УФНС Тюменской области о поступлении налогов в бюджеты по территории Тюменской области), мы произвели расчет налоговой нагрузки физических лиц в таблице 4. Данные таблицы 4 свидетельствуют, что в 2004г. произошло значительное снижение налоговой нагрузки и связано это в первую очередь, с отменой налога с продаж и снижением ставки НДС с 20% до 18%. Анализ структуры налоговых платежей позволяет сделать следующие выводы: -основная налоговая нагрузка ложится посредством косвенных налогов, так как их удельный вес составляет более 60% всех рассматриваемых налоговых платежей, при чем максимальная величина приходится на НДС (около 45-50%) -в составе прямых налогов наибольший удельный вес составляет налог на доходы физических лиц (в среднем 30%), бремя остальных прямых налогов 19 PDF wurde mit FinePrint pdfFactory Pro-Prufversion erstellt. www.context-gmbh.de

незначительно (в пределах 1-2%), соответственно именно налог на доходы физических лиц оказывает серьезное влияние на размер налогового бремени физических лиц. Таблица 4 Расчет налоговой нагрузки физических лиц Показатель 2001г. 1.Суммы налоговых платежей, поступающие в 8616144 бюджеты всех уровней с территории Тюменской области, тыс.руб., в том числе: прямые налоги с населения 3043543 косвенные налоги 5572601 2.Денежные доходы населения в Тюменской 49824500 области, тыс. руб. 3. Относительная налоговая нагрузка на физ.лиц в Тюменской области (стр.2/стр.1) 17,29%

2002г.

2003г.

2004г.

10079903

14874773

13047820

4199492 5880411

5326269 9548504

4316212 8731608

58515400

79284800

97882469

17,23%

18,76%

13,33%

2 вариант – с позиций индивидуума, тогда

∑ НП

- это сумма прямых налогов, уплачиваемых конкретным физическим

лицом.

∑ Н К - сумма косвенных налогов, уплачиваемых этим физическим лицом при приобретении товаров, работ, услуг. Так как, в данной методике предлагается рассчитывать налоговую нагрузку конкретного физического лица, то трудностей с исчислением прямых налогов нет - эти налоги уже расчеты либо налоговым агентом (налог на доходы физических лиц), либо налоговыми органами (налог на имущество физических лиц, транспортный и земельный налоги, налог с наследств и дарений). Следовательно, при исчислении необходимо просто сложить сумму всех уплаченных физическим лицом прямых налогов.

20 PDF wurde mit FinePrint pdfFactory Pro-Prufversion erstellt. www.context-gmbh.de

Для целей расчета косвенных налогов, уплачиваемых физическим лицом при приобретении товаров (работ, услуг) в цене, рассмотрим

взаимосвязь

цены с косвенными налогами. Порядок формирования налоговой базы по импортным подакцизным товарам, позволяет сделать вывод, что цена имеет следующий вид (рис.1): Цена с учетом косвенных налогов (Ц) «Чистая цена» (Сб) Таможенная пошлина (ТП) Цена без учета косвенных налогов

Акциз НДС (А) Последовательность включения косвенных налогов в цену товаров

Рис. 1. Структура цены (с точки зрения, последовательности включения косвенных налогов в цену товаров) Таким образом, чтобы исчислить сумму косвенных налогов, уплачиваемых физическими лицами, осуществим группировку товаров (работ услуг) в зависимости от порядка формирования цены (таблица 5), где для каждой группы товаров предложен порядок расчета сумм косвенных налогов, включаемых в цену. Произведя расчет налоговой нагрузки физического лица, на основе статистической

информации

(среднедушевые

доходы,

структура

потребительских расходов домохозяйств и средние цены на товары, работы, услуги), мы пришли к выводу, что

налоговая нагрузка физических лиц

составляет более 25% - по РФ и более 27% - по Тюменской области (причем, при расчете прямых налогов мы учитывали только налог на доходы физических лиц). Анализ данных также позволил сформулировать факторы, влияющие на размер налоговой нагрузки физического лица: 1) Внешние факторы – независящие от физического лица: деятельность и политика государства как в сфере налогообложения, так и в иных сферах; 2) Внутренние факторы (частично, либо полностью зависящие от физического лица): а) уровень доходов физического лица; 21 PDF wurde mit FinePrint pdfFactory Pro-Prufversion erstellt. www.context-gmbh.de

б) наличие в собственности имущества, подлежащего налогообложению; в) склонность к сбережению; Таблица 5 Классификация товаров (работ, услуг) и порядок определения суммы косвенных налогов в цене этих товаров (работ, услуг)1 Вид товара

Порядок Сумма косвенных налогов в цене формирования цены

1. Импортные товары Ц=Сб+ТП+А+НДС А)импортные подакцизные в том числе: -ТП (в %) и А(в %) -ТП (в %) и А(ставка -твердая) -ТП (ставка твердая) и А (в %) -ТП (ставка твердая) и А (ставка - твердая) Б)импортные неподакцизные: -ТП (ставка твердая) -ТП (в %) 2. Подакцизные товары 3.Непродовольстве нные и продовольственные товары, облагаемые НДС по стандартной ставке (18%) 4. Товары, облагаемые НДС 10% 1

0,1525Ц+А+ТП

0,1525Ц+(Ц-0,1525Ц)хСа+(Ц0,1525Ц-ЦхСа-0,1525ЦхСа)хСтп 0,1525Ц+Са+(Ц-0,1525Ц-Са)хСтп 0,1525Ц+(Ц-0,1525Ц)хСа+ТП 0,1525+Са+Стп

Ц=Сб+ТП+ НДС

0,1525Ц +ТП 0,1525Ц+Стп

Ц=Сб+А+НДС

0,1525Ц+(Ц-0,1525Ц)хСтп 0,1525Ц +А

Ц=Сб+НДС

0,1525Ц

Ц=Сб+НДС

0,0909Ц

Составлено автором 22

PDF wurde mit FinePrint pdfFactory Pro-Prufversion erstellt. www.context-gmbh.de

5. Товары, не Ц=Сб облагаемые НДС

0

где Са – ставка акциза, Стп – ставка таможенной пошлины. г) склонность к потреблению и предпочтения физического лица при покупке товаров; д) эластичность спроса на товары, работы, услуги (так как производители и продавцы не всегда могут в полном объеме переложить косвенные налоги на потребителя). Для целей учета последнего фактора, мы ввели в расчеты коэффициент эластичности (КЭ), уровень которого меняется в зависимости от эластичности спроса: а) КЭ =1, если спрос на товары, работы и услуги – неэластичен (так как продавец в полном

объеме может переложить налоговое бремя косвенных

налогов на покупателя и соответственно доля косвенных налогов, уплачиваемая покупателем, будет → к 1); б) КЭ =0, если спрос на товары, работы и услуги – эластичен (так как процесс переложения затруднен и доля косвенных налогов, уплачиваемая покупателем, будет → к 0); в) КЭ =

½ - по алкогольной и подобной продукции

(так как зарубежными

и отечественными учеными определена степень переложения косвенных налогов по данной группе товаров, она будет → к ½) В связи с корректировкой показателя рассчитанной налоговой нагрузки физического

лица

на

коэффициент

эластичности

налоговая

нагрузка

физического лица снизится почти на 10% и составит около 15% - 18%. Таким образом, независимо от того -

легальные или нелегальные у

физического лица доходы, избежать можно только уплату прямых налогов, а косвенные налоги приходится платить всем, причем, на уровень налоговой нагрузки будут влиять индивидуальные склонности к сбережению и 23 PDF wurde mit FinePrint pdfFactory Pro-Prufversion erstellt. www.context-gmbh.de

потреблению, а также структура расходов физического лица и эластичность спроса на товары, работы и услуги, приобретаемые физическими лицами. ОСНОВНЫЕ РЕЗУЛЬТАТЫ ДИССЕРТАЦИИ ОПУБЛИКОВАНЫ В РАБОТАХ: 1. Лазутина Д.В. Роль и место Налогового кодекса в законодательстве РФ о налогах и сборах // Региональные проблемы функционирования финансовокредитного механизма. – Сб.науч.тр. – Тюмень, ТюмГУ, 2000. – 0,19 п.л. 2. Лазутина Д.В. Методика определения налоговой нагрузки физических лиц, занимающихся индивидуальной предпринимательской деятельностью без образования юридического лица// Экономика. Управление. Финансы. Сборник докладов. Часть 1. – Тула, Тульский госуниверситет, - 2003. – 0,25п.л. 3. Лазутина индивидуальной

Д.В.

Налогообложение

физических лиц,

предпринимательской

занимающихся

деятельностью//Социально-

экономические проблемы в развитии региона. Сборник статей. - г. Пыть-Ях, ТюмГУ, - 2003. – 0,63 п.л. 4. Колосова И.Ю., Лазутина Д.В. Налоги и налогообложение. Учеб.-метод. комплекс. – г. Тюмень: Издательство ТГУ, - 2003. – 12,0 п.л./6,0 п.л. 5. Лазутина Д.В. Налоговая нагрузка физических лиц и методы ее расчета// Конкурентоспособность территорий и предприятий во взаимосвязанном мире: Материалы VII Всерос. форума молодых ученных. – г. Екатеринбург, УрГЭУ,2004. – 0,06п.л. 6. Лазутина Д.В. Налоги и другие обязательные платежи. Отличительные черты//

Современный

финансовый

рынок

РФ:

Материалы

Всерос.науч.прак.конф. – г. Пермь, Пермский госуниверситет, - 2004. – 0,31п.л. 7. Лазутина Д.В. Особенности методики расчета налоговой нагрузки физических лиц// Сб.науч.тр. Под ред. Е.И. Рубинштейна. – г.Сургут, Сургутский госуниверситет, - 2004. – 0,31п.л. 8. Лазутина Д.В. Теория единого налога на современном этапе развития налоговых отношений// Проблемы современной экономики. Сборник статей. – г. Красноярск, Красноярский госуниверситет, - 2004. – 0,06п.л.

24 PDF wurde mit FinePrint pdfFactory Pro-Prufversion erstellt. www.context-gmbh.de

9. Лазутина Д.В. Налоговая оптимизация деятельности индивидуального предпринимателя//

Актуальные

проблемы

социально-экономических

трансформаций России: Сб.матер.Всерос.науч.-прак.конфер. В 2-х ч., Ч.2. Тюмень: Изд-во Вектор Бук, 2005. – 0,31 п.л.

25 PDF wurde mit FinePrint pdfFactory Pro-Prufversion erstellt. www.context-gmbh.de