Veröffentlichungspflichten nach dem neuen EHUG

Veröffentlichungspflichten nach dem neuen EHUG Pflichten – Verfahren – Haftung Susanne Christ Dr. Adrian Müller-Helle ...

Author: Susanne Christ | Adrian Müller-Helle

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Veröffentlichungspflichten nach dem neuen EHUG Pflichten – Verfahren – Haftung

Susanne Christ Dr. Adrian Müller-Helle

Haufe Mediengruppe Freiburg • Berlin • München • Würzburg

Bibliographische Information Der Deutschen Bibliothek Die Deutsche Bibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliographie; detaillierte bibliographische Daten sind im Internet über http://dnb.ddb.de abrufbar.

ISBN: 978-3-448-07495-6

Bestell-Nr. 01171-0001

©

2007, Rudolf Haufe Verlag GmbH & Co. KG Niederlassung München Redaktionsanschrift: Postfach 1363, D-82142 Planegg/München Hausanschrift: Fraunhoferstr. 5, D-82152 Planegg/München Telefon: 0 89/ 8 95 17-0 www.haufe.de [email protected] Lektorat: Ass. jur. Stephan Grauer Satz/Layout: Text+Design Jutta Cram, 86391 Stadtbergen, www.textplusdesign.de Umschlag: HERMANNKIENLE, Stuttgart Herstellung/Druck: Bosch-Druck, Landshut

Die Angaben entsprechen dem Wissensstand bei Redaktionsschluss am 13. Februar 2007. Alle Rechte vorbehalten. Die Nutzung ist nur innerhalb der vorgegebenen Grenzen des deutschen Urheberrechts und der Allgemeinen Geschäfts- und Lizenzbedingungen zulässig. Insbesondere das Einstellen in elektronische Informationssysteme und die Vervielfältigung ohne vorherige Erlaubnis ist unzulässig. Alle Angaben/Daten nach bestem Wissen, jedoch ohne Gewähr für Vollständigkeit und Richtigkeit. Zur Herstellung der Bücher wird nur alterungsbeständiges Papier verwendet.

Vorwort Zum Jahresbeginn 2007 hat das Internet auch in die öffentlichen Register Einzug gehalten: Spätestens seit dem 1. Januar 2007 werden unter anderem die Handelsregister, der Bundesanzeiger und das neue Unternehmensregister elektronisch geführt. Neu ist vor allem, dass sämtliche von Unternehmen in Registern veröffentlichte Daten im elektronischen Unternehmensregister zusammengeführt werden. Dadurch ist es für Interessierte erstmalig möglich, via Internet – also „per Knopfdruck“ – sämtliche über ein Unternehmen veröffentlichte Daten zu erhalten. Das hat weitreichende Folgen: Zwar wurden durch das EHUG die Veröffentlichungspflichten der Unternehmen grundsätzlich nicht erweitert, aber der Zugang zu diesen Daten ist für Interessierte, etwa für Gläubiger, Konkurrenten, aber auch neidische Nachbarn, ganz erheblich erleichtert worden. Mehr noch: Parallel dazu hat sich der Gesetzgeber entschlossen, die Unternehmen zu zwingen, ihren Veröffentlichungspflichten auch tatsächlich nachzukommen. Die bisherige Regelung, nach der Verstöße gegen Veröffentlichungspflichten nur auf Antrag zu verfolgen waren, hatte sich als zahnloser Tiger erwiesen. Nunmehr werden Verstöße gegen Offenlegungspflichten auch ohne Antrag konsequent verfolgt. Offenlegungspflichtige Unternehmen drohen bei Verstößen empfindliche Ordnungsgelder bis zu 25.000 €, die auch mehrfach verhängt werden können. Deshalb müssen sich erstmals alle Unternehmen mit ihren Veröffentlichungspflichten auseinandersetzen. Mit dem vorliegenden Werk erhalten Sie einen umfassenden Überblick über alle praktischen Änderungen. Wir haben Ihnen ausführlich aufgelistet, wann ein Unternehmen veröffentlichungspflichtig ist und welche Daten bis wann wo zu veröffentlichen sind. Insbesondere für kleinere GmbHs, die de facto besonders stark von den Verschärfungen betroffen sind, gelten zahlreiche Erleichterungen. Welche das sind, können Sie in dem vorliegenden Werk ebenso nachlesen, wie mögliche Strategien, Offenlegungspflichten entweder ganz zu vermeiden oder aber, wenn das nicht geht, diese so gering wie möglich zu halten – und da, das können wir bereits jetzt verraten, gibt es gerade für GmbHs einige Möglichkeiten. Zum besseren Verständnis haben wir auf akademische Auseinandersetzungen zugunsten von Beispielen, Checklisten, Übersichten und Praxistipps verzichtet. Außerdem zeigen wir Ihnen, wo Sie Ihre elektronischen Daten einreichen müssen, welche Software Sie dazu verwenden können, wo Sie diese erhalten und was Sie das alles kostet. Berlin und Köln im Januar 2007 Dr. Adrian Müller-Helle

Susanne Christ

Über Anregungen und Hinweise freuen wir uns und erbitten diese an: WilmerHale RA Dr. Adrian Müller-Helle Friedrichstraße 95, 10117 Berlin [email protected]

RAin Susanne Christ Fachanwältin für Steuerrecht Roonstr. 34, 50678 Köln [email protected]

Inhaltsverzeichnis Vorwort..................................................................................................................... 3 Abkürzungsverzeichnis ......................................................................................... 11 Literaturverzeichnis ............................................................................................... 15 A

Erster Überblick über das EHUG und seine Auswirkungen.................. 17

1 1.1 1.2 1.3 1.4 1.5

Das neue elektronische Handelsregister.................................................................................18 Organisation...............................................................................................................................18 Anmeldung und Einreichung .....................................................................................................18 Bekanntmachung........................................................................................................................19 Einsichtnahme............................................................................................................................20 Zweigniederlassungen................................................................................................................20

2 2.1 2.2 2.3

Das neue elektronische Unternehmensregister......................................................................21 Organisation und Funktion des Unternehmensregisters.............................................................21 Kosten der Nutzung des Unternehmensregisters .......................................................................22 Überblick der über das Unternehmensregister zugänglichen Daten ..........................................22

3 3.1 3.2 3.2.1 3.2.2

3.3.2.2 3.3.2.3

Offenlegung von Jahresabschlüssen.......................................................................................23 Überblick über die Neuregelung ................................................................................................23 Überblick über offenlegungspflichtige Unternehmen................................................................24 Kapitalgesellschaften.............................................................................................................24 Personenhandelsgesellschaften ohne natürliche Person als unbeschränkt haftende Gesellschafterin, sog. KapCoGes ..........................................................................................24 Nach dem PublG offenlegungspflichtige Unternehmen ........................................................24 Weitere offenlegungspflichtige Unternehmen .......................................................................24 Strategien zur Vermeidung oder Verringerung der Offenlegungspflichten ...............................24 Vermeidung von Offenlegungspflichten ...............................................................................25 Verminderung von Offenlegungspflichten ............................................................................25 Erleichterungen bei Offenlegungspflichten für kleine oder mittelgroße Kapitalgesellschaften.............................................................................................................25 Teilung des Unternehmens ....................................................................................................26 Erleichterungen für sog. natürliche GmbHs ..........................................................................27

4 4.1 4.2 4.3 4.4 4.5

Praktischer Hinweis: Auch E-Mails sind Geschäftsbriefe ...................................................27 Wer muss Pflichtangaben machen? ...........................................................................................28 Welche E-Mails müssen die Pflichtangaben enthalten? ............................................................28 Pflichtangaben in automatischen Signaturen externer E-Mails .................................................29 Mögliche Folgen unterlassener Pflichtangaben .........................................................................29 Muster: Pflichtangaben auf Geschäftsbriefen und E-Mails .......................................................30

3.2.3 3.2.4 3.3 3.3.1 3.3.2 3.3.2.1

6

Inhalt

B

Das neue elektronische Handelsregister...................................................33

1 1.1 1.2 1.3 1.4 1.5 1.6 1.7 1.7.1 1.7.2 1.8 1.8.1 1.8.2 1.8.2.1 1.8.2.2 1.8.2.3 1.9 1.10 1.11

Anmeldungen zum Handelsregister.......................................................................................33 Beschleunigung .........................................................................................................................33 Musteranfrage zur firmenrechtlichen Vorabstellungnahme ......................................................34 Die Praxis: Anmeldung einer neu gegründeten GmbH .............................................................35 Wer reicht was beim Handelsregister ein?.................................................................................36 Muster einer Gesellschafterliste nach § 40 GmbHG .................................................................37 Frist für die Handelsregisteranmeldung.....................................................................................38 Technische Voraussetzungen für die Kommunikation mit dem Handelsregister ......................39 Handelsregisteranmeldungen ................................................................................................ 39 Übersendung einfacher Dokumente, insbesondere der Gesellschafterliste.............................. 39 Anlässe für Handelsregisteranmeldungen und erforderliche Dokumente..................................41 Personengesellschaften: OHG und KG ................................................................................. 41 Kapitalgesellschaften: Die GmbH und die AG ..................................................................... 42 GmbH ....................................................................................................................................42 Aktiengesellschaft .................................................................................................................43 Sonderfall: GmbH & Co. KG................................................................................................43 Übersicht: Die häufigsten Fehler bei Handelsregisteranmeldungen..........................................44 Wie schütze ich meine persönlichen Daten? .............................................................................45 Einreichen von Übersetzungen ..................................................................................................46

2 2.1 2.2 2.2.1 2.2.2 2.3 2.3.1 2.3.2 2.3.3 2.3.4 2.3.5 2.4 2.5 2.6 2.7 2.8 2.9

Einsichtnahme..........................................................................................................................48 Welche Informationen stehen zur Verfügung? ..........................................................................48 Welche Suchmöglichkeiten gibt es? ..........................................................................................49 Normale Suche ...................................................................................................................... 49 Erweiterte Suche.................................................................................................................... 50 Welche Dokumente sind abrufbar?............................................................................................52 Aktueller Ausdruck (AD) ...................................................................................................... 52 Chronologischer Ausdruck (CD)........................................................................................... 54 Historischer Ausdruck (HD).................................................................................................. 56 Unternehmensträger (UT) ..................................................................................................... 58 Dokumentenansicht (DK)...................................................................................................... 58 Welche Kosten entstehen durch den Abruf?..............................................................................59 Wie lasse ich mich registrieren? ................................................................................................59 Die Anforderung von „Papierdokumenten“...............................................................................60 Wer beantwortet Fragen zum Inhalt des Handelsregisters?.......................................................60 Es gibt keine beglaubigten Handelsregisterauszüge mehr.........................................................60 Einsicht in Handelsregister anderer EU-Mitgliedstaaten...........................................................61

C

Das neue Unternehmensregister ...............................................................63

1 1.1 1.2

Einführung ...............................................................................................................................63 Unternehmensregister als Metaregister .....................................................................................63 Schutz des Begriffs „Unternehmensregister“ vor Missbrauch ..................................................64

2

Hintergründe zur Entwicklung des Unternehmensregisters ...............................................64

3

Gesetzliche Grundlagen ..........................................................................................................65

Inhalt

7

4

Betreiber des Unternehmensregisters: Bundesanzeiger Verlagsgesellschaft mbH............65

5 5.1 5.2

Aufgaben des Betreibers des Unternehmensregisters...........................................................66 Zusammenführung der über das Unternehmensregister zugänglich zu machenden Daten........67 Elektronische Ausgabe auch der dem Unternehmensregister in Papierform vorliegenden Daten..........................................................................................................................................67

6 6.1 6.2 6.3 6.4

Inhalt des Unternehmensregisters..........................................................................................68 Daten des Handelsregisters, § 8 b Abs. 2 Ziff. 1 HGB n. F. ......................................................68 Daten des Genossenschaftsregisters § 8b Abs. 2 Ziff. 3 HGB n. F..................................................69 Daten des Partnerschaftsregisters, § 8b Abs. 2 Ziff. 3 HGB n. F. .................................................70 Von Kapitalgesellschaften und Genossenschaften offenzulegende Rechnungslegungsunterlagen.....................................................................................................70 Gesellschaftsrechtliche Bekanntmachungen, § 8b Abs. 2 Ziff. 5 HGB n. F..............................72 Im Aktionärsforum veröffentlichte Eintragungen, § 8b Abs. 2 Ziff. 6 HGB n. F......................72 Kapitalmarktrechtliche Veröffentlichungspflichten...................................................................73 Veröffentlichungspflichten von Kapitalanlage- und Investmentaktiengesellschaften ...............73 Kapitalanlagegesellschaften ..................................................................................................73 Investmentaktiengesellschaften .............................................................................................74 Bekanntgabepflichten nach dem InvStG ...............................................................................74 Veröffentlichungspflichten nach dem Wertpapierhandelsgesetz und der BörsenZulassungsverordnung ...............................................................................................................74 Kapitalmarktrechtliche Veröffentlichungen...............................................................................75 Bekanntmachungen der Insolvenzgerichte, § 8b Abs. 2 Ziff. 11 HGB n. F. .............................76 Besonderheiten zu den Registerdaten der Handels-, Genossenschafts- und Partnerschaftsregister .................................................................................................................76

6.5 6.6 6.7 6.8 6.8.1 6.8.2 6.8.3 6.9 6.10 6.11 6.12

7 7.1 7.2 7.3 7.4 8

Nutzungsmöglichkeiten des Unternehmensregisters zu Informationszwecken und für Unternehmen......................................................................................................................77 Konkrete Nutzung der Internetplattform „www.unternehmensregister.de“...............................79 So kann nach Daten im Handelsregister oder anderen Registern gesucht werden.....................80 Abruf von Jahresabschlussdaten über das Unternehmensregister..............................................82 Kosten der Nutzung ...................................................................................................................84

8.1 8.2

Finanzierung des Unternehmensregisters: Übersicht der von Unternehmen erhobenen Gebühren ...............................................................................................................85 Schuldner der Gebühr ................................................................................................................86 Höhe der Gebühr........................................................................................................................86

9 9.1 9.2 9.3

Wer liefert dem Unternehmensregister die Daten? ..............................................................86 Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers ..........................................................................87 Veröffentlichungspflichtige Unternehmen bzw. von ihnen beauftragte Dritte ..........................87 Landesjustizverwaltungen..........................................................................................................88

10

Elektronischer Bundesanzeiger ..............................................................................................89

11 11.1 11.2

Einreichung von Unterlagen über die Publikations-Service-Plattform .............................90 Kosten für die Einreichung der Daten beim elektronischen Bundesanzeiger ............................91 Nutzung der Publikations-Service-Plattform .............................................................................93

8

Inhalt

D

Offenlegung von Jahresabschlüssen .........................................................94

1 1.1 1.1.1

Veröffentlichungspflichten......................................................................................................94 Überblick ...................................................................................................................................94 Pflicht zur Abgabe der Unterlagen beim elektronischen Bundesanzeiger in elektronischer Form............................................................................................................... 95 Erhebliche Verschärfung der Überprüfung und Sanktionierung der Veröffentlichungspflichten nach neuer Rechtslage ............................................................... 97 Vergleich des Systems der Veröffentlichungspflichten nach altem und neuem Recht im Überblick ...................................................................................................................................98 Altes Recht für Geschäftsjahre, die noch 2005 und früher begonnen haben – Ordnungsgeldverfahren nach § 335a HGB a. F..................................................................... 98 Offenlegungspflichten kleiner und mittelgroßer Kapitalgesellschaften nach altem Recht....99 Offenlegung großer Kapitalgesellschaften ............................................................................99 Verfahren bei Verstoß gegen die Offenlegungsvorschriften .................................................99 Neue Regelung – Offenlegungspflicht gegenüber dem elektronischen Bundesanzeiger – Ordnungsgeldverfahren ....................................................................................................... 101 Prüfungspflicht des Betreibers des elektronischen Bundesanzeigers ..................................101 Durchführung eines Ordnungsgeldverfahrens beim Bundesamt für Justiz .........................102 Von den Veröffentlichungspflichten betroffene Unternehmen................................................103 Für und Wider der Veröffentlichungspflichten ................................................................... 103 Offenlegungspflichtige Unternehmen im Einzelnen ........................................................... 104 Kapitalgesellschaften...........................................................................................................105 Genossenschaften ................................................................................................................106 Personenhandelsgesellschaften (OHG, KG) ohne natürliche Person als persönlich haftende Gesellschafterin, § 264a HGB, sog. Kapitalgesellschaften & Co. ......106 OHG oder KG .....................................................................................................................107 Natürliche Person als Vollhaftende .....................................................................................108 Mehrstöckige Personenhandelsgesellschaften.....................................................................109 Rechtsfolgen des § 264a HGB ............................................................................................110 Publizitätspflicht großer Unternehmen aufgrund PublG – sog. Aldi-Regel ........................110 Publizitätspflichten aufgrund Einzelregelungen für bestimmte Branchen ..........................112 Publizitätspflichten für börsennotierte Unternehmen ..........................................................113 Offenlegungspflichten von Konzernen................................................................................113 Voraussetzungen des § 290 Abs. 1 HGB im Einzelnen 113 Keine Pflicht zum Konzernabschluss bei kleinen Konzernen 114 Umfang und Inhalt der Publizitätspflichten.............................................................................114 Publizitätspflichten müssen zukünftig ernster genommen werden...................................... 114 Überblick über die Veröffentlichungspflichten ................................................................... 115 Was ist zu veröffentlichen? .................................................................................................116 Fristen für Veröffentlichung................................................................................................117 Überblick über Erleichterungen bei den Offenlegungspflichten................................................119 Größenabhängige Erleichterungen bei Kapitalgesellschaften ............................................. 120 Die für die Klassifizierung maßgeblichen Kriterien............................................................124 Bilanzsumme im Sinne des § 267 HGB ..............................................................................124 Umsatzerlöse im Sinne des § 267 HGB ..............................................................................126 Erlössschmälerungen mindern Umsatzerlöse ......................................................................131 Abzug von Steuern – Umsatzsteuer, Verbrauchs- und Verkehrsteuern sowie Monopolabgaben.......................................................................................................134

1.1.2 1.2 1.2.1 1.2.1.1 1.2.1.2 1.2.1.3 1.2.2 1.2.2.1 1.2.2.2 1.3 1.3.1 1.3.2 1.3.2.1 1.3.2.2 1.3.2.3 1.3.2.3.1 1.3.2.3.2 1.3.2.3.3 1.3.2.3.4 1.3.2.4 1.3.2.5 1.3.2.6 1.3.2.7 1.3.2.7.1 1.3.2.7.2 1.4 1.4.1 1.4.2 1.4.2.1 1.4.2.2 1.5 1.5.1 1.5.1.1 1.5.1.1.1 1.5.1.1.2 1.5.1.1.3 1.5.1.1.4

Inhalt 1.5.1.1.5 1.5.1.1.6 1.5.1.2 1.5.1.3 1.5.1.3.1 1.5.1.3.2 1.5.1.3.3 1.5.1.4 1.5.1.5 1.5.1.6 1.5.1.7 1.5.1.7.1 1.5.1.7.2 1.5.1.7.3 1.5.1.7.4 1.5.1.8

2 2.1 2.1.1 2.1.2 2.1.2.1 2.1.3 2.1.3.1 2.1.3.2 2.1.3.2.1 2.1.3.2.2 2.2 2.2.1 2.2.2 2.2.3 2.2.3.1 2.2.3.2 2.2.3.2.1 2.2.3.2.2 2.2.3.2.3 2.2.4 2.2.4.1 2.2.4.2 2.2.5 2.2.6

9 Zahl der Arbeitnehmer.........................................................................................................135 Überschreiten der Größenmerkmale an Abschlussstichtagen von zwei aufeinanderfolgenden Geschäftsjahren ................................................................139 Kleine Kapitalgesellschaften ...............................................................................................141 Mittelgroße Kapitalgesellschaften .......................................................................................145 Verkürzung der GuV durch Bildung des Postens „Rohergebnis“ .......................................145 Veröffentlichung der Bilanz in verkürzter Form, § 327 HGB.............................................147 Erleichterungen bei der Veröffentlichung des Anhangs ......................................................148 Große Kapitalgesellschaften ................................................................................................148 Besonderheiten bei börsennotierten Kapitalgesellschaften..................................................149 Erleichterungen für GmbHs.................................................................................................149 Befreiung von der Offenlegungspflicht bei Tochterunternehmen, deren Jahresabschluss in den Konzernabschluss des Mutterunternehmens einfließt...............................................151 Verpflichtung zum Konzernabschluss nach § 290 HGB .....................................................152 Einzelheiten zum Katalog des § 264 Abs. 3 HGB...............................................................153 Befreiung von Personengesellschaften i. S. des § 264a HGB nach § 264b HGB................154 Befreiung von Offenlegungspflicht bei Konzernabschlüssen nach PublG, § 264 Abs. 4 HGB ...............................................................................................................154 Begrenzte Befreiung von der Offenlegungspflicht aufgrund eines IFRS-Einzelabschlusses nach § 325 Abs. 2a, 2b HGB n. F. ...................................................................155 Möglichkeiten der Vermeidung und Verminderung ..........................................................156 Veröffentlichungspflichten lassen sich durch richtige Rechtsformwahl vermeiden ................156 Freiberufliche Unternehmen ................................................................................................157 Gewerbliche Unternehmen in der Rechtsform der Personenhandelsgesellschaften ............158 Eintritt eines persönliches haftenden Gesellschafters zur Vermeidung der Offenlegungspflichten in eine KapCoGes ...........................................................................158 Befreiung von Offenlegungspflichten für Tochterunternehmen, die in einen Konzernabschluss einzubeziehen sind.................................................................................160 Haftungsübernahme des Mutterunternehmens für die Tochter............................................161 Pflicht zur Aufstellung des Konzernabschlusses „nach § 290 HGB“ und nach „§ 11 PublG“...............................................................................................................161 Freiwillige Aufstellung eines Konzernabschlusses .............................................................161 Freiwillige Aufstellung eines Konzernabschlusses bei sog. kleinen Konzernen .................162 Verminderung der Veröffentlichungspflichten ........................................................................163 Keine Veröffentlichung der Ergebnisverwendung bei GmbHs mit natürlicher Person als Gesellschafter .................................................................................................................163 Strategien bei der Gründung des Unternehmens, um eine niedrige Klassifizierung zu erhalten ................................................................................................................................164 Minderung der Bilanzsumme durch bilanzpolitische Maßnahmen .....................................166 Beeinflussung der Bilanzsumme am Beispiel Geschäfts- und Firmenwert .........................166 Weitere Wahlrechte mit Einfluss auf die Höhe der Bilanzsumme auf der Aktivseite .........168 Bilanzierungswahlrechte mit Einfluss auf die Bilanzsumme ..............................................168 Bewertungswahlrechte, die die Bilanzsumme beeinflussen ................................................169 Ausweiswahlrechte, die die Bilanzsumme beeinflussen......................................................170 Umsatzerlöse .......................................................................................................................170 Abzug von Erlösschmälerungen ..........................................................................................171 Abzug von Umsatz-, Verbrauchs- und Verkehrssteuern sowie Monopolabgaben ..............171 Zahl der Arbeitnehmen durch stichtagsbezogene Personalpolitik beeinflussbar.................172 Teilung des Unternehmens: Gestaltungsmodell zur Verringerung der Bezugsgrößen ........172

10

Inhalt

3 3.1 3.2 3.3 3.3.1 3.3.2 3.4 3.4.1 3.4.2 3.5 3.6 3.7 3.7.1 3.7.2 3.7.2.1 3.7.2.2 3.7.3 3.7.4

Ordnungsgeldverfahren ........................................................................................................173 Die Rolle des Bundesamts für Justiz .......................................................................................174 Adressat des Ordnungsgeldverfahrens.....................................................................................174 Der Ablauf des Ordnungsgeldverfahrens ................................................................................176 Androhung........................................................................................................................... 176 Festsetzung .......................................................................................................................... 178 Rechtsbehelfe...........................................................................................................................179 Einspruch............................................................................................................................. 179 Sofortige Beschwerde.......................................................................................................... 180 Geltendmachung größenabhängiger Erleichterungen..............................................................180 Checkliste: Was passiert, wenn Sie Ihren Offenlegungspflichten nicht nachkommen? ..........181 Steuerliche Behandlung des Ordnungsgelds............................................................................182 Verfahren gegen die Gesellschaft........................................................................................ 182 Verfahren gegen den Geschäftsführer ................................................................................. 182 Verfahren gegen Fremdgeschäftsführer ..............................................................................183 Verfahren gegen Gesellschaftergeschäftsführer ..................................................................183 Übersicht zur steuerlichen Behandlung des Ordnungsgelds................................................ 185 Übersicht über die Gesamtbelastung ................................................................................... 185

E

Gesetzestext ............................................................................................... 187

F

Rechtsverordnungen der Länder ............................................................................207

Stichwortverzeichnis............................................................................................. 210

Abkürzungsverzeichnis a. A.

andere Ansicht

a. E.

am Ende

a. F.

alte Fassung

ABl.

Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften

Abs.

Absatz

ADS

Adler/Düring/Schmaltz, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Auflage, Stuttgart ab 1995

AG

Amtsgericht

AGe

Amtsgerichte

Anm.

Anmerkung

ArbGG

Arbeitsgerichtsgesetz

Art.

Artikel

Az.

Aktenzeichen

BayObLG

Bayerisches Oberstes Landesgericht

BB

Der Betriebs-Berater

BfJ

Bundesamt für Justiz

BGB

Bürgerliches Gesetzbuch

BGBl.

Bundesgesetzblatt

BMJ

Bundesministerium der Justiz

BörsG

Börsengesetz

BörsZulV

Börsenzulassungsverordnung

BT-Drs.

Bundestagsdrucksache

DB

Der Betrieb

dies.

dieselben

DStR

Deutsches Steuerrecht

e. K.

eingetragener Kaufmann

e. V.

eingetragener Verein

EFG

Entscheidungen der Finanzgerichte

EG

Europäische Gemeinschaft

eG

eingetragene Genossenschaft

EGHGB

Einführungsgesetz zum Handelsgesetzbuch

EGVP

Elektronisches Gerichts- und Verwaltungspostfach

12

Abküzrungsverzeichnis EHUG

Gesetz über elektronische Handelsregister und Genossenschaftsregister sowie das Unternehmensregister (EHUG) vom 10. November 2006 BGBl. 2006, Teil I Nr. 52, 15. November 2006, Seite 2553

ERegisterVO

Verordnung über die elektronische Registerführung und die Zuständigkeit der Amtsgerichte in Nordrhein-Westfalen in Registersachen (elektronische Registerverordnung Amtsgerichte – ERegisterVO), erlassen als Artikel 1 der Verordnung zur Umsetzung der Neuregelung des Handelsund Registerrechts (Umsetzung HR-VO) vom 19. Dezember 2006

ERVJustizV

Verordnung über den elektronischen Rechtsverkehr mit der Justiz im Land Berlin (ERVJustizV) vom 27. Dezember 2006, GVBl., 62. Jahrgang, Nr. 43 vom 30. Dezember 2006, Seite 1183

ERVV

(Bayerische) Verordnung über den elektronischen Rechtsverkehr und elektronische Verfahren (E-Rechtsverkehrsverordnung – ERVV) vom 15. Dezember 2006, 315-5-J

ERVVO M-V

Verordnung über den elektronischen Rechtsverkehr in MecklenburgVorpommern vom 5. Januar 2007

EStG

Einkommensteuergesetz

EWG

Europäische Wirtschaftsgemeinschaft

EWIV

Europäische wirtschaftliche Interessenvereinigung

f.

folgende

ff.

fortfolgende

FG

Finanzgericht

FGG

Gesetz über die Angelegenheiten der freiwilligen Gerichtsbarkeit

FremdGF

Fremdgeschäftsführer

GBl.

Gesetzblatt

GbR

Gesellschaft bürgerlichen Rechts

GesellGF

Gesellschaftergeschäftsführer

GewO

Gewerbeordnung

GewStG

Gewerbesteuergesetz

GF

Geschäftsführer

ggf.

gegebenenfalls

GmbH

Gesellschaft mit beschränkter Haftung

GmbHR

GmbH-Rundschau

GoB

Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung

GuV

Gewinn- und Verlustrechnung

GVBl.

Gesetz- und Verordnungsblatt

h. M.

herrschende Meinung

HdR

Handbuch der Rechnungslegung, hrsg. Küting/Weber, 5. Auflage, Stuttgart ab 2002

HGB

Handelsgesetzbuch

HRV

Handelsregisterverordnung

Abkürzungsverzeichnis

13

i. V. m.

in Verbindung mit

IFRS

International Financial Reporting Standard

IHK

Industrie- und Handelskammer

JVKostO

Gesetz über Kosten im Bereich der Justizverwaltung (Justizverwaltungskostenordnung)

KapCoGes

Personenhandelsgesellschaft im Sinne von § 264a HGB, Kapitalgesellschaften & Co

KG

Kommanditgesellschaft

KGaA

Kommanditgesellschaft auf Aktien

KostO

Kostenordnung

KStG

Körperschaftsteuergesetz

lit.

litera

m. w. N.

mit weiteren Nachweisen

n. F.

neue Fassung

NJW

Neue Juristische Wochenschrift

Nr.

Nummer

NZG

Neue Zeitschrift für Gesellschaftsrecht

o. ä.

oder ähnlich

OHG

offene Handelsgesellschaft

PartG

Partnerschaftsgesellschaft

PublG

Publizitätsgesetz

Rn.

Randnummer

Rpfleger

Der Deutsche Rechtspfleger

S.

Seite

SächsER VerkVO

Verordnung des Sächsischen Staatsministeriums der Justiz über den elektronischen Rechtsverkehr bei den Amtsgerichten des Freistaates Sachsen in Handelsregister- und Genossenschaftsregistersachen vom 10. Oktober 2006

sog.

sogenannt(e)

ThürERVVO

Thüringer Verordnung über den elektronischen Rechtsverkehr vom 5. Dezember 2006

u. ä.

und ähnliche

Umsetzung HR-VO

(Nordrhein-westfälische) Verordnung zur Umsetzung der Neuregelung des Handels- und Registerrechts vom 19. Dezember 2006

UmwG

Umwandlungsgesetz

VGA

verdeckte Gewinnausschüttung

vgl.

vergleiche

VOeRBra

Verordnung über den elektronischen Rechtsverkehr im Land Brandenburg vom 14. Dezember 2006

14

Abküzrungsverzeichnis VOeRBre

Verordnung über den elektronischen Rechtsverkehr im Land Bremen vom 18. Dezember 2006, GBl. Bremen vom 29. Dezember 2006, Nr. 61, Seite 548

VOeRBW

Verordnung des Justizministeriums über den elektronischen Rechtsverkehr in Baden-Württemberg vom 11. Dezember 2006, GBl. vom 28. Dezember 2006, Nr. 15, Seite 393

VOeRHmb

(hamburgische) Verordnung über den elektronischen Rechtsverkehr bei dem Handels- und Genossenschaftsregister sowie zur Weiterübertragung von Ermächtigungen im elektronischen Rechtsverkehr vom 2. Januar 2007, HmGVBl. Teil I, Nr. 1 vom 3. Januar 2007, Seite 1

VOeRRP

(rheinland-pfälzische) Landesverordnung über den elektronischen Rechtsverkehr mit den für die Führung der Handels-, Genossenschaftsund Partnerschaftsregister zuständigen Amtsgerichten vom 12. Dezember 2006, GVBl. S. 444, BS 3217-7

VOeRSaarl

Verordnung für den elektronischen Rechtsverkehr mit Gerichten und Staatsanwaltschaften im Saarland vom 12. Dezember 2006

VOeRSH

(schleswig-holsteinische) Landesverordnung über den elektronischen Rechtsverkehr mit den Gerichten und Staatsanwaltschaften

VVaG

Versicherungsverein auf Gegenseitigkeit

z. B.

zum Beispiel

ZNotP

Zeitschrift für die Notarpraxis

Literaturverzeichnis Adler/Düring/Schmaltz, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Auflage, Stuttgart ab 1995. Beck’scher Bilanzkommentar, Handels- und Steuerbilanz, 6. Auflage, München 2006. Blechinger, Moderne Justiz – Elektronischer Rechtsverkehr, ZRP 2006, 56 Clausnitzer/Blatt, Das neue Handels- und Unternehmensregister. Ein Überblick über die wichtigsten Veränderungen aus Sicht der Wirtschaft, GmbHR 2006, 1303 Deilmann, Neuregelung der Jahresabschlusspublizität und mögliche Befreiung nach § 264 Abs. 3 HGB, BB 2006, 23 Dierksmeier/Scharbert, GmbH und englische Ltd. im Wettlauf der Reformen 2006, BB 2006, 1517 Gassen/Wegerhoff, Elektronischer Rechtsverkehr mit „SigNotar“ und „StrADa“, ZNotP 2005, 413 Grashoff, Die geplante Offenlegung von Jahres- und Konzernabschlüssen nach Einführung des digitalen Unternehmensregisters ab 2007, DB 2006, 513 Grashoff, Offenlegung von Jahres- und Konzernabschlüssen nach dem in Kraft getretenen EHUG: Sanktionen und steuerliche Folgen, DB 2006, 2641 Krafka, Die elektronische Einreichung von Handelsregisteranmeldungen aus der Sicht der Registerpraxis, DNotZ 2006, 885 Kuntze-Kaufhold, Verschärfung der Jahresabschlusspublizität und Publizitätswegfall bei Einbeziehung in den Konzernabschluss eines gebietsfremden Mutterunternehmens, BB 2006, 428 Leuering, Umfassende Transparenz von Unternehmensdaten, NJW-Spezial 2006, 555 Liebscher/Scharff, Das Gesetz über elektronische Handelsregister und Genossenschaftsregister sowie das Unternehmensregister, NJW 2006, 3745 Malzer, Elektronische Beglaubigung und Medientransfer durch den Notar nach dem Justizkommunikationsgesetz, DNotZ 2006, 9 Meyding/Bödeker, Gesetzentwurf über elektronische Handelsregister und Genossenschaftsregister sowie das Unternehmensregister (EHUG-E) – Willkommen im Online-Zeitalter!, BB 2006, 1009 Noack, Das EUHG ist beschlossen – elektronische Handels- und Unternehmensregister ab 2007, NZG 2006, 801 Reiner, Geheimsache Gesellschaftssatzung am Finanzmarkt Deutschland?, AG 2006, 93 Ries, Elektronisches Handels- und Unternehmensregister, Rpfleger 2006, 233 Roßnagel/Wilke, Die rechtliche Bedeutung gescannter Dokumente, NJW 2006, 2145 Schlotter, Das EHUG ist in Kraft getreten: Das Recht der Unternehmenspublizität hat eine neue Grundlage, BB 2007, 1

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Literaturverzeichnis Schmidt, Digitalisierung der Registerführung und Neuregelung der Unternehmenspublizität: Was bringt das EHUG?, DStR 2006, 2272 Seibert/Decker, Das Gesetz über elektronische Handelsregister und Genossenschaftsregister sowie das Unternehmensregister (EHUG) – Der „Big Bang“ im Recht der Unternehmenspublizität, DB 2006, 2446 Spindler, Abschied vom Papier? Das Gesetz über elektronische Handelsregister und Genossenschaftsregister sowie das Unternehmensregister, WM 2006, 109 Theile/Nitsche, Praxis der Jahresabschlusspublizität bei der GmbH, WPg 2006, 1141

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Erster Überblick über das EHUG und seine Auswirkungen Zum 1. Januar 2007 ist das Gesetz über elektronische Handelsregister und Genossenschaftsregister sowie das Unternehmensregister (EHUG) in Kraft getreten und hat die Unternehmenspublizität in Deutschland von Grund auf erneuert. Künftig werden alle veröffentlichungspflichtigen Daten eines Unternehmens für jedermann zu jeder Zeit im Internet abrufbar sein. Der Gesetzgeber will durch das EHUG die Unternehmenspublizität entbürokratisieren und den Zugriff auf Unternehmensdaten sowie Eintragungen im Handelsregister beschleunigen. Mit der Einrichtung des zentralen Unternehmensregisters stehen die wesentlichen Unternehmensdaten, die zuvor in verschiedenen, gleichsam zersplitterten Registern zu veröffentlichen waren, zentral gebündelt unter der Internetadresse www.unternehmensregister.de zur Verfügung. Damit soll es insbesondere Investoren ermöglicht werden, ihre Entscheidungen auf der Grundlage leicht zugänglicher Informationen zu treffen, wovon sich der Gesetzgeber eine Stärkung des Wirtschaftsstandorts Deutschland verspricht. Das EHUG setzt fristgemäß die im Jahr 2003 novellierte Publizitätsrichtlinie um (68/151/EWG, zuletzt geändert durch die Richtlinie 2003/58/EG vom 17. Juli 2003, ABl. Nr. L 221, S. 13). Die Publizitätsrichtlinie verpflichtet die Mitgliedstaaten, ihre Handelsregister ab dem Jahresbeginn 2007 auf elektronische Medien umzustellen und die veröffentlichungspflichtigen Unternehmensdaten auf einer zentralen Internetseite zugänglich zu machen. Zugleich dient das EHUG der teilweisen Umsetzung der im Jahr 2004 erlassenen Transparenzrichtlinie (2004/109/EG vom 15. Dezember 2004, ABl. Nr. L 390, S. 38). Aufgrund der Transparenzrichtlinie haben die Mitgliedstaaten eine zentrale Internetseite für veröffentlichungspflichtige kapitalmarktrechtliche Informationen einzurichten. Das EHUG hat drei Regelungsschwerpunkte: 1.

Das Handelsregister wird vollständig auf den elektronischen Betrieb umgestellt,

2.

ein neuartiges elektronisches Unternehmensregister wird geschaffen und

3.

das Verfahren und die Sanktionen zur Offenlegung von Jahresabschlüssen neu geregelt.

Das neu gegründete Bundesamt für Justiz wird den Verstoß gegen Offenlegungspflichten künftig von Amts wegen verfolgen und sanktionieren.

Wichtig Offenlegungsverstöße werden in Zukunft weitgehend automatisiert verfolgt. Dadurch wird sich der Anteil der Unternehmen, die ihren Offenlegungspflichten nachkommen, von derzeit (geschätzten) 10 % deutlich erhöhen. Die künftig verstärkt offenlegenden Unternehmen müssen befürchten, dass ihre Konkurrenten auf die veröffentlichten und einfach zugänglichen, unter Umständen brisanten Unternehmensdaten zugreifen und ihr Marktverhalten darauf abstimmen. Zu möglichen Publizitäts-Vermeidungsstrategien siehe unten, Teil D, Kap. 2.

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Erster Überblick über das EHUG und seine Auswirkungen

1

Das neue elektronische Handelsregister

1.1

Organisation Die Handelsregister werden weiterhin von den Amtsgerichten geführt (§ 8 Abs. 1 HGB n. F.). Der Bundesrat hatte erfolglos versucht, die Führung der Register den Industrie- und Handelskammern zu übertragen oder diese als obligatorische „Vorprüfstelle“ zwischen Notar und Handelsregister zu schalten (vgl. Nr. 28 der Stellungnahme des Bundesrates vom 10. Februar 2006, BT-Drs. 16/960, S. 81). Dies hätte Handelsregisteranmeldungen zusätzlich verkompliziert. Einige Länder haben bei der Umstellung auf die elektronische Registerführung die Zuständigkeit für die Register auf wenige Amtsgerichte konzentriert, da „die lokale Verwurzelung der Handelsregister in der elektronischen Welt bedeutungslos“ geworden ist1. Seit dem 1. Januar 2007 sind die Handelsregister zwingend elektronisch zu führen (§ 8 Abs. 1 HGB n. F.). Bereits seit dem Jahr 1993 konnten die Länder gemäß § 8a Abs. 1 HGB a. F. durch Rechtsverordnung anordnen, die Handelsregister in elektronischer Form zu führen. Eine ganze Reihe von Bundesländern, insbesondere die Vorreiter Bayern und Nordrhein-Westfalen, haben die Registerführung bereits vor Jahren weitgehend auf elektronischen Betrieb umgestellt. Neu ist der Schutz des Begriffs „Handelsregister“ durch § 8 Abs. 2 HGB n. F. Im Internet wird das elektronische Handelsregister mit einer Vielzahl privater Datensammlungen konkurrieren. Der Gesetzgeber wollte daher Klarheit schaffen, dass „nur mit dem amtlichen Register die staatliche Richtigkeitsgewähr und der Gutglaubenschutz des § 15 HGB verbunden sind“ (Regierungsentwurf, BT-Drs. 16/960, S. 38). Das Gesetz schützt also nur das Vertrauen auf das unter www.handelsregister.de einsehbare Handelsregister, nicht hingegen auf private Datensammlungen, die den Inhalt des Handelsregisters angeblich spiegeln. Sogar die Wiedergabe der Daten im Unternehmensregister unter www.unternehmensregister.de wird nicht durch § 15 HGB geschützt – wer also sichergehen will, muss Daten aus dem Handelsregister stets von der Internetseite www.handelsregister.de abrufen.

Hinweis Derzeit werben viele Zeitungen im Internet für die elektronische Suche in den von dieser Zeitung bekannt gemachten Handelsregistereintragungen mit der Bezeichnung „Handelsregister Suchagent“ oder ähnlichen Begriffen. Dies ist seit Jahresbeginn 2007 unzulässig, da für derartige „Sekundärquellen“ der Begriff Handelsregister nicht mehr verwandt werden darf, auch nicht als Zusatz.

1.2

Anmeldung und Einreichung Handelsregisteranmeldungen werden weiterhin ganz überwiegend von Notaren vorgenommen, die alle Dokumente elektronisch zum Handelsregister einzureichen haben (§ 12 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 HGB n. F.). Zwar können die Landesregierungen durch Rechtsverordnung bestimmen, dass Anmeldungen und Dokumente bis zum 31. Dezember 2009 auch in Papierform eingereicht werden können (Art. 61 Abs. 1 Satz 1 EGHGB n. F.). Nur vier Länder sehen allerdings eine derartige Übergangsfrist vor:

1

Seibert/Decker, DB 2006, 2446.

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Berlin: ein Monat (bis 31. Januar 2007) Niedersachsen: ein Jahr (bis 31. Dezember 2007) Rheinland-Pfalz: sechs Monate (bis 30. Juni 2007) Sachsen-Anhalt: drei Monate (bis 31. März 2007)

Beispiel Ein Unternehmer möchte eine neu gegründete GmbH zum Handelsregister anmelden. Beim Notar wird die Anmeldung wie gewohnt in Papierform beglaubigt und die notwendigen Unterlagen in Papierform vorgelegt (notariell beurkundeter Gesellschaftsvertrag und privatschriftliche Gesellschafterliste, ggf. weitere Dokumente). Anschließend überträgt der Notar die Dokumente in ein elektronisches Format und nimmt die erforderlichen elektronischen Beglaubigungen vor. Er übersendet die digitalen Dokumente an das elektronische Gerichtspostfach des Registergerichts in einem speziellen Dateiformat, das eine sofortige Weiterbearbeitung durch den Rechtspfleger ermöglicht. Dieser prüft die Anmeldung und trägt die GmbH in das elektronische Handelsregister ein, wodurch zugleich die elektronische Bekanntmachung ausgelöst wird. Die eingetragenen Daten sind für jedermann im Internet abrufbar unter www.handelsregister.de oder www.unternehmensregister.de.

Die Dateiformate, in denen die Übermittlung an das Handelsregister erfolgen kann (z. B. Word, RTF) werden nicht durch das EHUG festgelegt, sondern wie bisher durch Rechtsverordnungen der Länder (§ 8a Abs. 2 HGB n. F.). Es empfiehlt sich, nur PDF-Dateien zu versenden (siehe unten, Teil B, Kap. 1.7.2).

Hinweis Nur das vom Notar und entsprechend ausgestatteten Rechtsanwälten und Unternehmen benutzte Dateiformat XML ermöglicht eine automatisierte Übertragung der Anmeldedaten in das von den Registergerichten verwendete Computerprogramm. Das Handelsregister wird daher zukünftig nur Anmeldungen in diesem Dateiformat zügig bearbeiten. Wie bisher werden die Notare daher die meisten Anmeldungen selbst an die Register übersenden. Bei GmbHs mit einer Vielzahl von Gesellschaftern kann es allerdings sinnvoll sein, die Gesellschafterliste gemäß § 49 GmbHG ohne eine Einschaltung des Notars direkt beim Handelsregister einzureichen. Die Pflicht der Geschäftsführer und anderer bislang Verpflichteter, Unterschriften zur Aufbewahrung durch das Handelsregister zu leisten, ist mit dem EHUG ersatzlos entfallen (Wegfall der bisherigen §§ 29, 53 Abs. 2, 108 Abs. 2, 148 Abs. 3 HGB, §§ 8 Abs. 5, 39 Abs. 4 GmbHG, §§ 37 Abs. 5, 81 Abs. 4, 266 Abs. 5 AktG u. a.). Allerdings sind Handelsregisteranmeldungen nach wie vor von den Anmeldern zu unterschreiben; diese Unterschrift ist notariell zu beglaubigen.

1.3

Bekanntmachung Die Handelsregister machen neue Eintragungen grundsätzlich eigenständig auf einer Internetseite bekannt (§ 10 HGB n. F.). Es ist den Ländern allerdings gelungen, sich auf eine einheitliche Internetadresse zu einigen, nämlich www.handelsregisterbekanntmachungen.de, die auch

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Erster Überblick über das EHUG und seine Auswirkungen über einen Link auf der Seite www.handelsregister.de erreicht werden kann. Die Bekanntmachungen werden darüber hinaus im neuen elektronischen Unternehmensregister unter www.unternehmensregister.de zugänglich sein (§ 8b Abs. 2 Nr. 1 HGB n. F.). Die Einsicht in die Bekanntmachungen ist kostenfrei. Zusätzlich sind neue Eintragungen bis zum 31. Dezember 2008 „auch in einer Tageszeitung oder einem sonstigen Blatt bekannt zu machen“ (Art. 61 Abs. 4 Satz 1 EGHGB). Diese zusätzliche Papierveröffentlichung war im Gesetzgebungsverfahren äußerst umstritten, teilweise wurde ein sofortiger Verzicht auf die Bekanntmachung in Tageszeitungen gefordert. Dies scheiterte insbesondere an dem Widerstand der Zeitungsverleger, die sich eine wichtige Einnahmequelle so lange wie möglich erhalten wollten. Schließlich werden für die herkömmliche Tageszeitungsbekanntmachung teilweise mehrere hundert Euro verlangt. Die elektronische Bekanntmachung wird nach § 137 Abs. 1 KostO hingegen lediglich pauschal 1,00 € kosten. Mit dieser „erzwungenen Quersubventionierung der Zeitungsverlage durch Unternehmen“ (Noack, NZG 2006, 801, 803), die durch das EHUG um zwei weitere Jahre verlängert wird, steht Deutschland unter den Mitgliedstaaten der EU fast alleine da, wie eine Umfrage des Bundesministeriums der Justiz unter den 24 anderen Mitgliedstaaten ergeben hat (Seibert/Decker, DB 2006, 2446, 2448). Freilich kann sich der deutsche Mittelstand durch die Übergangszeit möglicherweise leichter auf die Umstellung einstellen. Die Vorteile der elektronischen Bekanntmachung, öffentlichkeitswirksamer und leichter zugänglich zu sein, werden die herkömmliche Bekanntmachung in Tageszeitungen bald vergessen lassen.

1.4

Einsichtnahme Die Einsichtnahme in das Handelsregister erfolgt über die Internetseite www.handelsregister.de. Ein rechtliches oder berechtigtes Interesse muss nicht nachgewiesen werden, die Einsichtnahme ist vielmehr jedermann zu Informationszwecken möglich. Der Abruf von Daten aus dem Register erfordert eine vorherige Registrierung und kostet pro abgerufenem Unternehmen 4,50 €, der Abruf von sonstigen zum Handelsregister eingereichten Dokumenten pro Dokument weitere 4,50 € (Nr. 400 der Anlage Gebührenverzeichnis zur JVKostO).

1.5

Zweigniederlassungen Vor Inkrafttreten des EHUG mussten Zweigniederlassungen jeweils bei dem für sie zuständigen Handelsregister angemeldet werden. Dies ist nicht länger erforderlich: Eintragungen erfolgen künftig allein bei dem Gericht der inländischen Hauptniederlassung, sodass die Eintragung bei einem anderen Handelsregister, dem „Gericht der Zweigniederlassung“, entfällt (§ 13 HGB n. F.). Da nur noch ein Handelsregister für alle Niederlassungen der Gesellschaft zuständig ist, wird die Anmeldung und Registerführung bei einer Vielzahl von Niederlassungen stark vereinfacht.

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Das neue elektronische Unternehmensregister

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2

Das neue elektronische Unternehmensregister

2.1

Organisation und Funktion des Unternehmensregisters Mit der Schaffung des elektronischen Unternehmensregisters zum 1. Januar 2007 ist erstmalig eine zentrale Plattform für den Abruf sämtlicher Unternehmensdaten geschaffen worden. Bislang mussten die über ein Unternehmen veröffentlichten Daten mühsam aus verschiedenen Informationsquellen zusammengesucht werden. Damit ist nun Schluss: über die Internetseite des Unternehmensregisters www.unternehmensregister.de ist es möglich, auf alle über ein Unternehmen veröffentlichten Daten zuzugreifen. Die Leitung des Unternehmensregisters obliegt dem Bundesministerium der Justiz, das aber die Aufgabe auf die Bundesanzeiger Verlagsgesellschaft mbH mit Sitz in Köln übertragen hat. Die Bundesanzeiger Verlagsgesellschaft mbH ist auch Betreiberin des elektronischen Bundesanzeigers https://www.ebundesanzeiger.de, in dem der Jahresabschluss und andere Rechnungsdaten zu veröffentlichen sind. Außerdem wird von ihm die Publikations-Serviceplattform https://publikations-serviceplattform.de betrieben, über die die veröffentlichungspflichtigen Unternehmen ihre Daten zum elektronischen Bundesanzeiger oder in Ausnahmefällen auch zum Unternehmensregister zu übermitteln haben. Wer auf der Suche nach Informationen über ein Unternehmen ist, kann daher sowohl beim Unternehmensregister wie auch beim elektronischen Bundesanzeiger fündig werden. Demgegenüber erfolgt die Einreichung der Unternehmensdaten zum Bundesanzeiger oder zum Unternehmensregister über die PublikationsServiceplattform. Darüber hinaus lassen sich von dieser Seite Originalregisterdaten gegen Entgelt abrufen. Suche nach Informationen über Unternehmen

Unternehmensregister www.unternehmensregister.de Elektronischer Bundesanzeiger www.ebundesanzeiger.de

Einreichung von Unterlagen zum elektronischen Bundesanzeiger und in Ausnahmefällen zum Unternehmensregister

Über die Publikations-Serviceplattform https://publikations-serviceplattform.de

Das Unternehmensregister hält die Daten in der Regel nicht selbst vor. Werden die Daten von Register- und Insolvenzgerichten, insbesondere der Handelsregister, zugänglich gemacht, vermittelt das Unternehmensregister als Portal lediglich den Zugang zu dem jeweiligen Register, das Inhaber der Originaldaten ist.

Hinweis Indem das Unternehmensregister lediglich den Zugang zu den bei Register- und Insolvenzgerichten gespeicherten Daten eröffnet, wird sichergestellt, dass immer die richtigen Stellen Registerauskünfte erteilen. Außerdem werden dadurch Übertragungsfehler vermieden. In wenigen Ausnahmefällen führt das Unternehmensregister auch Informationen in eigener Verantwortung. Dazu zählen z. B. bestimmte nach dem Wertpapierhandelsgesetz (WpHG) und der Börsen-Zulassungsverordnung (BörsZulV) vorzunehmenden Veröffentlichungen § 8b Abs. 2 Ziff. 9 HGB n. F. In diesen Fällen müssen die Unternehmen die Daten unmittelbar über die Publikations-Serviceplattform dem Unternehmensregister zur Verfügung stellen. Soweit Christ

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Erster Überblick über das EHUG und seine Auswirkungen das Unternehmensregister diese Daten eigenverantwortlich führt, kann eine (beglaubigte) Abschrift vom Unternehmensregister selbst ausgestellt werden, vgl. § 9 Abs. 6 HGB n. F.

Hinweis Hält das Unternehmensregister, wie es ganz überwiegend der Fall ist, die Daten selbst nicht vor, kann es Anträge auf Erteilung von Registerauszügen an die zuständigen Gerichte vermitteln, vgl. § 9 Abs. 6 Satz 2 HGB n. F. Das hat den Vorteil, dass nicht mehr mühsam die zuständigen Gerichte herausgesucht werden müssen, sondern über eine zentrale Stelle bundesweit die Anträge gebündelt gestellt werden können. Dadurch wird auch die Ausstellung von Negativtestaten wesentlich erleichtert.

2.2

Kosten der Nutzung des Unternehmensregisters Die Nutzung des Unternehmensregisters ist kostenlos. Kostenpflichtig sind Auszüge aus den Registern, zu denen das Unternehmensregister vermittelt. Hier entstehen Gebühren in Höhe von je 4,50 € je Registerblatt oder je abgerufener Datei. Diese Gebühren stehen aber nicht dem Unternehmensregister, sondern dem jeweiligen Register, bei dem die Datei abgerufen wurde, zu. Die Einsichtnahme in die beim elektronischen Bundesanzeiger veröffentlichten Rechnungslegungsdaten, wie Jahresabschlüsse, Lageberichte und derzeit auch noch Hinterlegungsbekanntmachungen, ist kostenfrei. Finanziert wird das Unternehmensregister durch Gebühren, die von den veröffentlichungspflichtigen Unternehmen als Jahresgebühr erhoben werden. Diese liegen zwischen 5,00 € und 30,00 € jährlich. Kleine veröffentlichungspflichtige Unternehmen gem. § 267 Abs. 1 HGB

2.3

5,00 € jährlich

Veröffentlichungspflichtige Unternehmen, soweit sie keine kleinen Unternehmen gem. § 267 Abs. 1 HGB sind

10,00 € jährlich

Unternehmen, die dem Unternehmensregister gegenüber Daten selbst oder durch einen von ihm beauftragten Dritten gem. §§ 8b Abs. 2 Ziff. 9, 10, Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 HGB n. F. einzureichen haben

30,00 € jährlich

Überblick der über das Unternehmensregister zugänglichen Daten Über das Unternehmensregister sind gem. § 8b HGB n. F. folgende Daten über seine Internetseite zugänglich zu machen: Daten des Handelsregisters, § 8b Abs. 2 Ziff. 1 HGB n. F. Daten des Genossenschaftsregisters, § 8b Abs. 2 Ziff. 2 HGB n. F. Daten des Partnerschaftsregisters, § 8b Abs. 2 Ziff. 3 HGB n. F. Von Kapitalgesellschaften und Genossenschaften offenzulegende Rechnungslegungsunterlagen, insbesondere Jahresabschlüsse, § 8b Abs. 2 Ziff. 4 HGB n. F. Christ

Offenlegung von Jahresabschlüssen

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Gesellschaftsrechtliche Bekanntmachungen, § 8b Abs. 2 Ziff. 5 HGB n. F. Im Aktionärsforum veröffentlichte Eintragungen, § 8b Abs. 2 Ziff. 6 HGB n. F. Kapitalmarktrechtliche Veröffentlichungspflichten nach dem Wertpapierhandelsgesetz, Wertpapiererwerbs- und Übernahmegesetz sowie der Börsenzulassungsverordnung, § 8b Abs. 2 Ziff. 7 HGB n. F. Bekanntmachungs- und Veröffentlichungspflichten von Kapitalanlage- und Investmentaktiengesellschaften, § 8b Abs. 2 Ziff. 8 HGB n. F. Bestimmte nach dem Wertpapierhandelsgesetz und der Börsenzulassungsverordnung vorzunehmende Veröffentlichungen, § 8b Abs. 2 Ziff. 9 HGB n. F. Mitteilungen über kapitalmarktrechtliche Veröffentlichungen an die Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht (Ba. F.in), § 8b Abs. 2 Ziff. 10 HGB n. F. Bekanntmachungen der Insolvenzgerichte, § 8b Abs. 2 Ziff. 11 HGB n. F.

3


3.1

Überblick über die Neuregelung Mit der Einführung des EHUG zum 1. Januar 2007 wurde das Verfahren zur Offenlegung der Rechnungslegungsdaten, insbesondere die der Jahresabschlüsse, völlig neu geordnet. Sämtliche Unterlagen sind seit dem 1. Januar 2007 dem elektronischen Bundesanzeiger zu übermitteln. Bis dahin lag die Zuständigkeit bei den Handelsregistern und dem Bundesanzeiger.

Hinweis Ob und in welchem Umfang Offenlegungspflichten bestehen, ist nicht Gegenstand der durch das EHUG eingeführten Änderungen. Allerdings wurden die Mittel zur Durchsetzung der Offenlegungspflichten erheblich verschärft, insbesondere können nunmehr Verstöße ohne Antrag verfolgt werden. Das lässt vermuten, dass zukünftig Unternehmen in erheblich stärkerem Maße als bislang ihren Offenlegungspflichten nachkommen. Verändert wurde das Verfahren. Davon sind insbesondere kleine und mittelgroße Gesellschaften betroffen. Denn nunmehr müssen alle offenlegungspflichtigen Unternehmen ihre Rechnungslegungsdaten im elektronischen Bundesanzeiger offenlegen; eine wie bislang für kleine und mittelgroße Gesellschaften ausreichende Hinterlegungsbekanntmachung wird es zukünftig nicht mehr geben. Durch das gleichzeitig geschaffene Unternehmensregister wird dadurch der Zugang zu den Rechnungslegungsdaten erheblich vereinfacht.

Wichtig Vom EHUG erfasst werden alle Jahresabschlüsse, die sich auf Wirtschaftsjahre beziehen, die im Jahr 2006 oder später begonnen haben.

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Erster Überblick über das EHUG und seine Auswirkungen Die Einreichung der Daten kann ohne Einschaltung eines Notars vom Unternehmen selbst oder von einer von ihm dazu beauftragten Person, etwa dem Steuerberater, erfolgen. Übermittelt werden die Daten über die eigens dafür eingerichtete Publikationsservice-Plattform (https://publikations-serviceplattform.de)

3.2

Überblick über offenlegungspflichtige Unternehmen Die Offenlegungspflichten sind in § 325 Abs. 1 HGB n. F. geregelt, die sich durch die Einführung des EHUG jedoch nicht verändert haben.

3.2.1

Kapitalgesellschaften Danach haben grundsätzlich alle Kapitalgesellschaften ihre Daten im elektronischen Bundesanzeiger offenzulegen. Ausnahmen gelten bei Konzernen. Hier braucht ein Tochterunternehmen seinen Einzelabschluss nicht offenzulegen, wenn die Voraussetzungen des § 264 Abs. 3 HGB erfüllt sind. Das setzt insbesondere voraus, dass die Ergebnisse des Tochterunternehmens im Konzernabschluss des Mutterunternehmens erfasst und veröffentlicht werden. Offenlegungspflichtig sind nach § 339 HGB n. F. auch Genossenschaften.

3.2.2

Personenhandelsgesellschaften ohne natürliche Person als unbeschränkt haftende Gesellschafterin, sog. KapCoGes Nach § 264a HGB sind auch KapCoGes offenlegungspflichtig. Sie werden den Kapitalgesellschaften gleichgestellt, weil auch bei ihnen keine natürliche Person unbeschränkt haftet. Hierunter fallen insbesondere GmbH & Co. KGs. Besonderheiten, die sich aus ihrer Rechtsform als Personenhandelsgesellschaft ergeben, sind in §§ 264b, c HGB berücksichtigt.

3.2.3

Nach dem PublG offenlegungspflichtige Unternehmen Unternehmen, die die Größenordnungen des PublG überschreiten, sind ebenfalls offenlegungspflichtig. Hier knüpft die Publizitätspflicht nicht an ein Haftungsprivileg an, sondern schlicht an die Größe und damit Bedeutung des Unternehmens. Vom PublG erfasst sind auch Einzelunternehmer.

3.2.4

Weitere offenlegungspflichtige Unternehmen Darüber hinaus sind bestimmte Branchen, wie Kreditinstitute und Versicherungsunternehmen und kapitalmarktorientierte Unternehmen offenlegungspflichtig. Konzerne nach § 290 HGB sind darüber hinaus grundsätzlich zur Offenlegung ihres Konzernabschlusses verpflichtet.

3.3

Strategien zur Vermeidung oder Verringerung der Offenlegungspflichten Durch die Einführung des EHUG mit der Kombination verschärfter Durchsetzungsmöglichkeiten von Offenlegungspflichten und der Verpflichtung nunmehr aller offenlegungspflichtigen Unternehmen, ihre Jahresabschlüsse und übrigen Rechnungslegungsdaten im jedermann Christ


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zugänglichen elektronischen Bundesanzeiger veröffentlichen zu müssen, wächst der Druck auf die Unternehmen, sich den Offenlegungspflichten intensiver als bisher zu stellen. Vermeidungsstrategien werden zukünftig erheblich an Bedeutung gewinnen. In diesem Zusammenhang stellen sich zwei Fragen: 1. Wie lassen sich Offenlegungspflichten vermeiden und 2. wenn dies nicht möglich ist, wie können sie auf ein Minimum beschränkt werden?

3.3.1

Vermeidung von Offenlegungspflichten Vermeiden lassen sich Offenlegungspflichten grundsätzlich nur durch eine entsprechende Rechtsformwahl. Kapitalgesellschaften und KapCoGes sind offenlegungspflichtig. Dies ist der Preis der fehlenden unbeschränkten Haftung natürlicher Personen. Nicht offenlegungspflichtig sind Freiberufler, solange sie nicht in der Rechtsform der Kapitalgesellschaften oder KapCoGes tätig werden, Einzelunternehmer, soweit sie nicht unter das PublG fallen und Personenhandelsgesellschaften, wenn mindestens eine natürliche Person als voll haftende Gesellschafterin vorhanden ist. Ausnahmsweise sind Kapitalgesellschaften und ihnen nach § 264a ff. HGB gleichgestellte KapCoGes bei Vorliegen der in § 264 Abs. 3 HGB genannten Voraussetzungen nicht offenlegungspflichtig, wenn sie als Tochterunternehmen in den Konzernabschluss des Mutterunternehmens nach § 290 HGB einbezogen werden. Das setzt insbesondere voraus, dass das Mutterunternehmen – wenn es dazu nicht bereits gesetzlich verpflichtet ist – sich verpflichtet, etwaige Verluste der Tochter zu übernehmen.

Praxishinweis Durch die Einbeziehung der speziellen Rechnungslegungsinhalte der Tochter in den Konzernabschluss des Mutterunternehmens, in dem verschiedene Unternehmen konsolidiert werden, lassen sich Daten so verdichten, dass das Herauslesen von Informationen über die beteiligten Unternehmen erheblich erschwert wird. Beispielsweise lassen sich Umsatzerlöse oder der Gehaltsaufwand so verdichten, dass sie für ein einzelnes Tochterunternehmen nicht mehr aus dem Konzernabschluss herausgelesen werden können.

3.3.2

Verminderung von Offenlegungspflichten Lassen sich die Offenlegungspflichten nicht vermeiden, insbesondere weil nicht auf die Haftungsprivilegierung von Kapitalgesellschaften verzichtet werden soll, gilt es, Strategien zu entwickeln, die Veröffentlichungspflichten möglichst gering zu halten.

3.3.2.1

Erleichterungen bei Offenlegungspflichten für kleine oder mittelgroße Kapitalgesellschaften Hier bietet es sich an, die für kleine und mittelgroße Kapitalgesellschaften im Sinne des § 267 HGB geltenden Erleichterungen bei den Veröffentlichungspflichten zu nutzen. So brauchen kleine Unternehmen ihre GuV nicht veröffentlichen und die Bilanz darf erheblich verdichtet werden, vgl. § 266 Abs. 1 Satz 3 HGB. Auch im Anhang kann auf die Veröffentlichung bestimmter Angaben verzichtet werden.

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Erster Überblick über das EHUG und seine Auswirkungen Eine kleine Kapitalgesellschaft liegt vor, wenn zwei der drei nachfolgenden Größenordnungen nicht überschritten werden: Bilanzsumme der Aktivseite nicht über 4.015.000 € Umsatzerlöse nicht über 8.030.000 € Nicht mehr als 50 Arbeitnehmer Solange diese Größenordnungen nicht an zwei aufeinanderfolgenden Abschlussstichtagen überschritten werden, bleibt der Status als kleine Gesellschaft erhalten. Kommt ein Unternehmen in die Nähe der vorgenannten Schwellenwerte, können bestimmte Maßnahmen, insbesondere Wahlrechte bei der Erstellung der Bilanz, ergriffen werden, um unter den Schwellenwerten zu bleiben oder wieder unter sie herabzusinken. So können bestimmte Vorgänge, etwa der Erwerb eines entgeltlichen Geschäftswertes, aktiviert werden. Ein Zwang dazu besteht nicht. Da eine Aktivierung die Bilanzsumme der hier maßgeblichen Aktivseite erhöht, kann ein solches Wahlrecht dazu genutzt werden, auf die Aktivierung zu verzichten, um die Bilanzsumme unter einem Schwellenwert zu halten oder unter einen Wert zu drücken. Hierbei sind aber auch Nachteile zu berücksichtigen. Wird beispielsweise der Geschäftswert nicht aktiviert, erhöht sich dadurch der in der GuV zu berücksichtigende Aufwand, sodass das Geschäftsergebnis sich verschlechtert. Dies kann in anderen Zusammenhängen, vor allem wenn es um die Bonität des Unternehmens geht, nachteilig sein. Ebenfalls zu berücksichtigen sind die steuerlichen Folgen solcher Entscheidungen. Die vorgenannten Erwägungen gelten gleichermaßen, wenn es um die Frage der Einordnung in ein mittelgroßes oder großes Unternehmen geht. Ein mittelgroßes Unternehmen liegt vor, wenn zwei der drei Schwellenwerte für kleine Unternehmen überschritten wurden und jeweils mindestens zwei der drei nachfolgenden Merkmale nicht überschritten werden: Bilanzsumme nicht über 16.060.000 € Umsatzerlöse nicht über 32.120.000 € Zahl der Arbeitnehmer nicht über 250 Wenn auch nicht in dem Umfang wie kleine Kapitalgesellschaften genießen mittelgroße Kapitalgesellschaften noch einige Erleichterungen bei den Offenlegungspflichten. So können auch sie die Bilanz in dem in § 327 Ziff. 1 HGB genannten Umfang verdichten. Auch im Anhang darf auf bestimmte Angaben verzichtet werden, vgl. § 327 Ziff. 2 HGB.

3.3.2.2

Teilung des Unternehmens Durch Spaltung oder andere Aufteilung eines Unternehmens kann erreicht werden, dass eine niedrigere Klassifizierung der dann geteilten Unternehmen erfolgt. Allerdings rechtfertigt der damit verbundene Aufwand nicht den Vorteil der lediglich verminderten Offenlegungspflichten. Besteht aber aus anderen Gründen ein Bedürfnis nach Veränderung der Unternehmensbzw. Gesellschaftsstruktur, spricht die Verringerung von Offenlegungspflichten für eine Teilung des Unternehmens.

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Praktischer Hinweis: Auch E-Mails sind Geschäftsbriefe

3.3.2.3

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Erleichterungen für sog. natürliche GmbHs Unabhängig von der Klassifizierung brauchen GmbHs, bei denen mindestens ein Gesellschafter eine natürliche Person ist, Angaben über die Ergebnisverwendung nicht offenzulegen, vgl. § 325 Abs. 1 Satz 5 HGB n. F. Dieser Vorteil wird lediglich GmbHs, nicht aber anderen Kapitalgesellschaften, wie z. B. der kleinen Aktiengesellschaft, gewährt. Dies sollte daher bei Rechtsformentscheidungen angesichts der verschärften Veröffentlichungspflichten berücksichtigt werden und spricht für die der GmbH.

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Praktischer Hinweis: Auch E-Mails sind Geschäftsbriefe Das EHUG stellt klar, dass auch E-Mails die Pflichtangaben für Geschäftsbriefe enthalten müssen. § 37a HGB und § 35a GmbH – und einige weitere, inhaltsgleiche Vorschriften – werden dementsprechend ergänzt und gelten nunmehr für Geschäftsbriefe „gleichviel welcher Form“. Der Gesetzgeber hat damit klargestellt, dass nicht nur ein klassischer Geschäftsbrief auf Papierbogen die Pflichtangaben enthalten muss, sondern auch andere geschriebene Mitteilungen wie z. B. Telefaxe und E-Mails.2 Ein Geschäftsbrief liegt danach bei jeder nach außen gerichteten, geschäftlichen Mitteilung vor. Mitteilungen, welche die eigene Gesellschaft nicht verlassen, sind keine „Geschäftsbriefe“. Bereits vor dem Inkrafttreten des EHUG war weithin anerkannt, dass auch E-Mails „Geschäftsbriefe“ sein können.3 Dies wollte der Gesetzgeber lediglich klarstellen und nicht neue Pflichten für die Unternehmen schaffen (BT-Drs. 942/05, S. 130). Allerdings zeigt die beträchtliche Aufregung in der Praxis, dass die Unternehmen erst mit der Einführung des EHUG auf die Problematik aufmerksam geworden sind. Grundsätzlich müssen die folgenden Pflichtangaben in allen externen E-Mails – wie auch allen Schreiben und Telefaxen – enthalten sein:4 Firma entsprechend Eintragung im Handelsregister und einschließlich Rechtsformzusatz, also z. B. „AB Möbeltransport GmbH“ Sitz der Gesellschaft Zuständiges Registergericht Registernummer, z. B. „HRA 1372“ Namen aller Geschäftsführer bzw. Vorstände Name des Aufsichtsratsvorsitzenden, falls ein Aufsichtsrat besteht Bei Angaben zu Geschäftsführern, Vorständen und Aufsichtsratsvorsitzenden muss mindestens ein Vorname pro Person ausgeschrieben werden. Das EHUG geht hinsichtlich der erforderlichen Pflichtangaben in E-Mails auf Art. 4 der Publizitätsrichtlinie zurück (68/151/EWG, zuletzt geändert durch die Richtlinie 2003/58/EG vom 17. Juli 2003, ABl. Nr. L 221, S. 13), die bis zum 31. Dezember 2006 in nationales Recht um-

2 3 4

Baumbach/Hueck-Zöllner/Noack, GmbHG, 18. Auflage 2006, § 35a Rn. 14. MünchKomm/HGB-Krebs, 2. Auflage 2005, § 37a Rn. 5. Muster für die einzelnen Rechtsformen folgen.

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Erster Überblick über das EHUG und seine Auswirkungen zusetzen war. Fristgemäße Umsetzung vorausgesetzt, sind daher Pflichtangaben in E-Mails europaweit verbindlich.

4.1

Wer muss Pflichtangaben machen? Pflichtangaben in E-Mails und sonstigen Geschäftsbriefe haben zu machen: Einzelkaufleute (§ 37a HGB) Personenhandelsgesellschaften, insbesondere OHG, KG und GmbH & Co. KG (§§ 125a, 177a HGB) GmbHs (§ 35a GmbHG) Aktiengesellschaften (§ 80 AktG) Partnerschaftsgesellschaften (§ 7 PartGG, § 125a HGB) Genossenschaften (§ 25a GenossenschaftsG) Keine Pflichtangaben sind erforderlich für Freiberufler, Einzelunternehmer, die keine Kaufleute sind, und Gesellschaften bürgerlichen Rechts (GbR). Allerdings können sich ähnliche Pflichten aus anderen Vorschriften, z. B. § 15b GewO ergeben. Auch die englische Limited hat Pflichtangaben zu machen, falls eine eingetragene Zweigniederlassung in Deutschland besteht, § 35a Abs. 4 GmbHG. Gleiches gilt für andere ausländische Gesellschaften mit beschränkter Haftung.

4.2

Welche E-Mails müssen die Pflichtangaben enthalten? E-Mails sind Geschäftsbriefe, wenn sie „an einen bestimmten Empfänger gerichtet“ sind. Dies ist der Fall bei geschäftlichen Mitteilungen, die an eine oder mehrere Personen oder Gesellschaften adressiert sind, z. B. Angebotsschreiben, Lieferschein, Schreiben zur Anbahnung eines Geschäfts. Entscheidend ist, ob der Inhalt für den individuellen Empfänger bestimmt ist. Grundsätzlich keine Geschäftsbriefe sind Schreiben wie Werbeschriften, Rundschreiben oder Newsletter, die sich an einen nicht individuell bestimmten Personenkreis richten.5 Allerdings besteht für E-Mails die Besonderheit, dass diese stets an individuelle Adressen versandt werden. Daher könnte man sich auf den Standpunkt stellen, dass auch ein Newsletter, der an eine Vielzahl individueller Adressen geschickt wird, an eine Vielzahl „bestimmter Empfänger gerichtet“ ist. Bis die Rechtsprechung hier Klarheit geschaffen hat, ist anzuraten, die Pflichtangaben auch bei Newslettern, Rundschreiben und allgemeiner Werbung per E-Mail einzuhalten, was durch eine entsprechende E-Mail-Signatur geschehen kann.

Hinweis Die Pflichtangaben müssen in allen E-Mails enthalten sein, die den Bereich der eigenen Gesellschaft verlassen. Dies gilt auch für E-Mails an Mitarbeiter in anderen Konzerngesellschaften! Es ist daher darauf zu achten, dass entsprechende automatisch erstellte Signaturen durchgängig verwandt werden.

5

MünchKomm/HGB-Krebs, 2. Auflage 2005, § 37a Rn. 5.

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4.3

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Pflichtangaben in automatischen Signaturen externer E-Mails E-Mails müssen die Pflichtangaben in einer lesbaren Schriftgröße enthalten. Nicht zu empfehlen ist es, die Pflichtangaben lediglich in einer angehängten Visitenkarte zur Verfügung zu stellen, weil nicht jeder Empfänger derartige Anhänge öffnen kann. Ein Link auf die Pflichtangaben im Impressum einer Unternehmenswebsite dürfte nicht ausreichen. Es ist zu empfehlen, die Angaben in eine automatische E-Mail-Signatur aufzunehmen, in der auch die – nicht zu den Pflichtangaben gehörende – Adresse und die Telefon- und Faxnummer des Unternehmens stehen sollten.

4.4

Mögliche Folgen unterlassener Pflichtangaben Das Registergericht kann gegen unterlassene Pflichtangaben mit einem Zwangsgeld von bis zu 5.000,00 € vorgehen. Derartige Zwangsgelder sind allerdings selten und spielen in der Praxis kaum eine Rolle. Die in einem Schreiben ohne Pflichtangaben enthaltenen Erklärungen sind zwar nicht ungültig, das Unterlassen der Pflichtangaben kann in seltenen Ausnahmefällen allerdings Schadenersatzansprüche auslösen, zur Versagung der Einrede der Verjährung führen oder die Anfechtbarkeit eines im Vertrauen auf bestimmte Pflichtangaben geschlossenen Vertrags ermöglichen.6 In der Praxis werden Abmahnungen die wichtigste Sanktion unterlassener Pflichtangaben darstellen. Die Presse hat bereits vor einer drohenden „Abmahnwelle“ gewarnt. Ob diese tatsächlich eintritt, ist allerdings fraglich, denn im Normalfall wird das Unterlassen einzelner Pflichtangaben – oft fehlen die Registerangaben – nicht zu einer Abmahnung berechtigen, da sie nicht geeignet sind, den Wettbewerb erheblich zu beeinträchtigen. Dies wäre aber erforderlich für einen Unterlassungsanspruch aus § 8 UWG. Eine Abmahnung wird nur in Ausnahmefällen gerechtfertigt sein, z. B. wenn eine Gesellschaft bewusst ihre Identität verschleiert oder sich wahrheitswidrig als Teil eines fremden Konzerns darstellt.

Hinweis Im Falle einer Abmahnung sollte keinesfalls „blind“ gezahlt oder eine strafbewehrte Unterlassungserklärung abgegeben werden. Es sollte auf jeden Fall ein Rechtsanwalt konsultiert werden. Bei dem versehentlichen Unterlassen einzelner Pflichtangaben werden in der Regel gute Erfolgsaussichten bestehen. In geeigneten Fällen wird ein Rechtsanwalt zu einer Gegenabmahnung raten, mit der die Unterlassung weiterer Abmahnungen gefordert wird. Am besten werden rechtliche Auseinandersetzungen freilich von vornherein vermieden, indem die Pflichtangaben – auch bei E-Mails – richtig, vollständig und aktuell mitgeteilt werden. Fehlt der Rechtsformzusatz, so kann dies zur persönlichen (Rechtschein-)Haftung des Handelnden führen.7 Schließt ein Geschäftsführer – oder ein Angestellter – Verträge und vergisst dabei, deutlich zu machen, dass er für eine GmbH handelt, haftet er unter Umständen persön-

6 7

Baumbach/Hopt-Hopt, HGB, 32. Auflage 2006, § 37a Rn. 8; Baumbach/Hueck-Zöllner/Noack, GmbHG, 18. Auflage 2006, § 35a Rn. 20. Baumbach/Hueck-Zöllner/Noack, GmbHG, 18. Auflage 2006, § 4 Rn. 15.

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Erster Überblick über das EHUG und seine Auswirkungen lich neben der GmbH, soweit der Vertragspartner nicht wissen musste, dass er für die GmbH handelt. Enthält ein nicht aktualisierter Geschäftsbrief noch Vertretungsberechtigte, also z. B. Geschäftsführer und Vorstandmitglieder, die nicht mehr vertretungsbefugt sind, so muss die Gesellschaft von ihnen im Namen der Gesellschaft abgeschlossene Verträge gegen sich gelten lassen.

4.5

Muster: Pflichtangaben auf Geschäftsbriefen und E-Mails Zusätzliche Pflichtangaben, die in Rechnungen enthalten sein müssen, z. B. die Angabe einer Steuernummer oder einer Umsatzsteueridentifikationsnummer, sind in den Mustern nicht aufgeführt. Freiwillige Angaben sind kursiv gesetzt.

Muster: Kleingewerbetreibender Martin Burett Fahrradreparaturen Fraunhoferstr. 45, 10435 Berlin (ab dem 22. Mai 2007 nicht mehr freiwillig) Tel: 030 8951-259, Fax: 030 8951-290

Gewerbetreibende, die nicht im Handelsregister eingetragen sind, müssen auf allen Geschäftsbriefen ihren Familiennamen mit mindestens einen ausgeschriebenen Vornamen (Rufname) angeben, § 15b GewO. Aufgrund einer Änderung der Gewerbeordnung ist ab dem 22. Mai 2007 zusätzlich die ladungsfähige Anschrift anzugeben.

Muster: Einzelkaufleute Bären-Apotheke, Apotheker Dr. Heinz Ingentau, e. K. Fraunhoferstr. 45, 10435 Berlin Tel: 030 8951-259, Fax: 030 8951-290 Sitz: Berlin Registergericht: Amtsgericht Charlottenburg, HRA 1519

Muster: Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) Baugemeinschaft Am Friedrichshain 84 GbR Am Friedrichshain 84, 10522 Berlin Tel: 030 8951-259, Fax: 030 8951-290 Sitz: Berlin Gesellschafter: Martin Burett, Karl Ingentau

Die Gesellschaft bürgerlichen Rechts wird nicht in das Handelsregister eingetragen. Alle Gesellschafter der GbR müssen mit je einem Vor- und Nachnamen aufgeführt werden, § 15b GewO.

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Muster: Offene Handelsgesellschaft AB Möbeltransport OHG Fraunhoferstr. 45, 10435 Berlin Tel: 030 8951-259, Fax: 030 8951-290 Sitz: Berlin Registergericht: Amtsgericht Charlottenburg, HRA 1519 Gesellschafter: Martin Burett, Karl Ingentau

Muster: Kommanditgesellschaft AB Möbeltransport KG Fraunhoferstr. 45, 10435 Berlin Tel: 030 8951-259, Fax: 030 8951-290 Sitz: Berlin Registergericht: Amtsgericht Charlottenburg, HRA 1519 Komplementär: Martin Burett

Muster: GmbH AB Möbeltransport GmbH Fraunhoferstr. 45, 10435 Berlin Tel: 030 8951-259, Fax: 030 8951-290 Sitz: Berlin Registergericht: Amtsgericht Charlottenburg, HRB 1519 Geschäftsführer: Martin Burett, Karl Ingentau

Muster: GmbH & Co. KG AB Möbeltransport GmbH & Co. KG Fraunhoferstr. 45, 10435 Berlin Tel: 030 8951-259, Fax: 030 8951-290 Sitz: Berlin Registergericht: Amtsgericht Charlottenburg, HRA 1519 Komplementärin: AB Möbeltransport Verwaltungsgesellschaft mbH Sitz: Berlin Registergericht: Amtsgericht Charlottenburg, HRB 1194 Geschäftsführer: Martin Burett, Karl Ingentau

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Erster Überblick über das EHUG und seine Auswirkungen

Muster: Aktiengesellschaft (AG) AB Möbeltransport AG Fraunhoferstr. 45, 10435 Berlin Tel: 030 8951-259, Fax: 030 8951-290 Sitz: Berlin Registergericht: Amtsgericht Charlottenburg, HRB 1519 Vorstand: Martin Burett, Karl Ingentau, Dr. Eberhard Günther Aufsichtsratsvorsitzender: Hans-Georg Liebscher

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1

Anmeldungen zum Handelsregister

1.1

Beschleunigung Die elektronische Registerführung wird die Bearbeitungszeiten bei den Handelsregistern deutlich verkürzen, wie erste Erfahrungen zeigen. Einige Bundesländer haben das EHUG zum Anlass genommen, die Zahl der Registergerichte deutlich zu verringern und ihre Aufgaben auf wenige Registergerichte zu konzentrieren. So wurden z. B. in Baden-Württemberg die ehemals 53 Handelsregister in den nunmehr vier Registergerichten Ulm, Stuttgart, Freiburg und Mannheim zusammengeführt. Thüringen und Sachsen-Anhalt sehen gar nur jeweils ein zentrales Registergericht vor.8 Diese Konzentration auf wenige Registergerichte fördert die Spezialisierung und ermöglicht – zusammen mit den durch die elektronische Registerführung verbesserten Arbeitsabläufen – kürzere Bearbeitungszeiten. Bereits jetzt erfolgen in Hamburg nach Auskunft der dortigen Handelskammer Eintragungen in unkomplizierten Fällen innerhalb von einem bis drei Tagen. Das Bundesministerium der Justiz geht darüber hinaus davon aus, dass die Eintragung einer GmbH künftig mitunter auch in wenigen Stunden erfolgen könne.9 Die in § 25 HRV a. F. angeordnete Höchstfrist von einem Monat für Entscheidungen über Anmeldungen hat der Gesetzgeber deshalb als überholt gestrichen. Nunmehr ist über Anmeldungen „unverzüglich“, also ohne schuldhaftes Zögern (§ 121 BGB), zu entscheiden.

Hinweis In der Praxis werden Handelsregisteranmeldungen oft durch die Vorschusspflicht gemäß § 8 Abs. 1 KostO verzögert. Auf einen derartigen Kostenvorschuss kann das Registergericht nunmehr verzichten, wenn der anmeldende Notar die persönliche Haftung für die Kostenschuld des anmeldenden Unternehmens übernimmt (§ 8 Abs. 2 Satz 2 Nr. 3 KostO n. F.). Jedenfalls bei „guten Mandanten“ ist davon auszugehen, dass der Notar bereit sein wird, die Kostenhaftung zu übernehmen. Oftmals können auch Fragen der Namensgebung, insbesondere bei Existenzgründungen, den Anmeldevorgang verzögern, da die Registergerichte in Zweifelsfällen gemäß § 23 HRV ein firmenrechtliches Gutachten der IHKs anfordern können, wovon die Registergerichte in der Vergangenheit teilweise übermäßigen Gebrauch gemacht haben. Um diese Fragen bereits im Vorfeld zu klären und den Anmeldevorgang nicht damit zu belasten, bieten die IHKs für Unternehmen und Notare eine firmenrechtliche Vorabstellungnahme an. Diese kann zusammen mit der Handelsregisteranmeldung beim Registergericht eingereicht werden, wodurch das Anmeldeverfahren entlastet wird, da keine Korrespondenz zwischen Registergericht und IHK über die Anforderung eines firmenrechtlichen Gutachtens mehr erforderlich ist.

8 9

Clausnitzer/Blatt, GmbHR 2006, 1303, Fn. 4. Seibert/Decker, DB 2006, 2446, 2449.

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Hinweis Bereits vor Abschluss des Gesellschaftsvertrags (der bei Kapitalgesellschaften der notariellen Beurkundung bedarf) sollte die örtlich zuständige IHK angerufen werden, um die Wahl des Gesellschaftsnamens (= Firma) zu besprechen. Die IHK kann wertvolle Hinweise auf eine möglicherweise bestehende Verwechslungsgefahr geben, welche zur Unzulässigkeit der Firma gemäß § 30 HGB führt, und darüber hinaus Fehler bei der Firmenbildung und der Wahl des Unternehmensgegenstands vermeiden helfen. Ergibt die telefonische Vorberatung, dass die gewählte Firma firmenrechtlich zweifelhaft sein könnte, so ist die Einholung einer firmenrechtlichen Vorabstellungnahme zur Unterscheidbarkeit i. S. des § 30 HGB dringend anzuraten. Damit kann die Zulässigkeit des gewählten Firmennamens schnell geklärt werden. Dasselbe Vorgehen empfiehlt sich gegenüber Registergerichten, die erfahrungsgemäß regelmäßig eine Stellungnahme der IHK anfordern – fragen Sie Ihren Notar! Sollte die IHK die Firma für zulässig halten, so spart die Vorabstellungnahme Zeit, da sie bereits mit der Handelsregisteranmeldung eingereicht wird und das Handelsregister sie nicht erst anfordern muss. Sollte die IHK die Firma für unzulässig halten, so vermeidet sie darüber hinaus unnötige Kosten, welche durch die Zurückweisung der Handelsregisteranmeldung entstanden wären.

1.2

Musteranfrage zur firmenrechtlichen Vorabstellungnahme Die Vorabstellungnahme kann bei der zuständigen IHK mit einem Schreiben entsprechend dem nachfolgenden Muster erbeten werden:

Muster: Anschreiben an die örtlich zuständige IHK Industrie- und Handelskammer [Adresse]

Vorabstellungnahme zur Unbedenklichkeit einer Firma Sehr geehrte Damen und Herren, wir beabsichtigen, eine GmbH mit Sitz in [Ort] und Geschäftsräumen in [Adresse] zu gründen. Einen Entwurf des Gesellschaftsvertrages fügen wir bei. Gegenstand des Unternehmens ist der Handel mit Produkten des Kapitalmarktes, insbesondere der An- und Verkauf. Geschäfte, die nach dem Kreditwesengesetz erlaubnispflichtig sind, sind nicht Gegenstand des Unternehmens. Die Gesellschaft soll die Firma [Name der Gesellschaft] GmbH führen. Bitte teilen Sie uns mit, falls Bedenken gegen die geplante Firma oder die Bezeichnung des Unternehmensgegenstands bestehen sollten, oder bestätigen deren Unbedenklichkeit.

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1.3

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Die Praxis: Anmeldung einer neu gegründeten GmbH

Beispiel A und B gründen gemeinsam eine GmbH; jeder soll eine Bareinlage von 12.500,00 € leisten. Beide sollen als jeweils alleinvertretungsberechtigte Geschäftsführer in das Handelsregister eingetragen werden. Zur Vorbereitung der Gründung der GmbH wenden sich A und B an die örtlich zuständige IHK. Sie lassen sich dort zur Firma – AB Möbeltransporte GmbH – und der Bezeichnung des Unternehmensgegenstands – Transport und Aufbau von Möbeln – beraten und holen eine firmenrechtliche Vorabstellungnahme ein (Muster siehe oben Ziffer 1.2).10 Dann gehen die beiden Unternehmensgründer zum Notar und lassen dort den Gesellschaftsvertrag und das Gründungsprotokoll beurkunden, zur Kostenersparnis gemeinsam in einer Urkunde. Der Notar entwirft die Handelsregisteranmeldung und beglaubigt die Unterschriften von A und B. Schließlich unterschreiben A und B eine Gesellschafterliste, die nicht der notariellen Mitwirkung bedarf.

Alle diese Vorgänge haben sich durch das EHUG nicht geändert. Es findet nicht etwa eine „elektronische Beurkundung“ statt, vielmehr werden die Erklärungen der Unternehmensgründer wie bisher auch in Papierform beurkundet bzw. beglaubigt. Neu ist lediglich das weitere Vorgehen des Notars, der die Handelsregisteranmeldung und die weiteren Dokumente (Gesellschaftsvertrag/Gründungsprotokoll, Gesellschafterliste und Vorabstellungnahme) in elektronischer Form an das Handelsregister zu übermitteln hat. Zu diesem Zweck bedient sich der Notar einer speziellen Software, z. B. „SigNotar“, und führt nacheinander die folgenden Arbeitsschritte durch: 1. Beurkundung und Beglaubigung erfolgen wie bisher in Papierform. 2. Ein Mitarbeiter scannt die Papierurkunde ein und fügt einen Beglaubigungsvermerk an. 3. Der Notar prüft, ob die eingescannte Datei mit der Papierurkunde übereinstimmt. 4. Der Notar beglaubigt die eingescannte Datei elektronisch nach § 39a BeurkG, indem er sie mithilfe seiner Signaturkarte mit einer sog. qualifizierten elektronischen Signatur versieht (Signaturdatei). 5. Der Notar erstellt eine weitere Datei im speziellen Dateiformat XML (XML-Datei), welche alle für die Eintragung relevanten Daten in strukturierter Form enthält, die daher automatisch in die von den Registergerichten verwendete Software übernommen werden können. Die Registergerichte verwenden jeweils eines der Computerprogramme RegisSTAR oder AUREG, vgl. die Übersicht unter http://www.bnotk.de/Service/Elektronischer_ Rechtsverkehr/elektronisches_Handelsregister.html. 6. Anschließend sendet der Notar die Anmeldung (einschließlich Signaturdatei und XMLDatei) per verschlüsselter E-Mail an das elektronische Gerichtspostfach (EGVP = Elektronisches Gerichts- und Verwaltungspostfach). 10

Notare finden detaillierte Anleitungen für die einzelnen Arbeitsschritte bei: Gassen/Wegerhoff: Elektronischer Rechtsverkehr mit „SigNotar“ und „StrADa“, ZNotP 2005, 413 Sehr ausführlich dies. in: Elektronische Beglaubigung und elektronische Handelsregister in der Praxis, 2007, Rn. 121 ff. Gustavus: Handelsregisteranmeldungen, Nachtrag zur 6. Auflage 2005, Ziffer II.

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1.4

Wer reicht was beim Handelsregister ein? In aller Regel werden die Notare die Kommunikation mit dem Handelsregister übernehmen. Dies aus gutem Grund: Anmeldungen zum Handelsregister sind nach wie vor notariell zu beglaubigen, § 12 Abs. 1 HGB n. F. Der Notar ist daher ohnehin mit dem Vorgang befasst. Auch soweit Dokumente wie z. B. Satzungen, Unternehmensverträge und Hauptversammlungsniederschriften lediglich unbeglaubigt elektronisch einzureichen sind (§ 12 Abs. 2 S. 1 HGB n. F.), bietet es sich an, den bei der Erstellung dieser Dokumente ohnehin erforderlichen Notar mit der Übersendung an das Handelsregister zu beauftragen, denn: Ο

Notare haben das Fachwissen und die Erfahrung, um formale und inhaltliche Fehler zu vermeiden (zu den häufigsten Fehlern siehe unten Ziffer 1.7.2).

Ο

Notare erfüllen auch die technischen Voraussetzungen zur effektiven Kommunikation mit dem Handelsregister (dazu unten Ziffer 1.6). Sie können die Dateien im XMLFormat an das Registergericht übersenden, das mit der Registersoftware kompatibel ist und eine sofortige Weiterbearbeitung ermöglicht.

Reicht der Notar Dokumente beim Handelsregister ein, entstehen keine Notargebühren, wenn dies im Zusammenhang mit einer Tätigkeit steht, für die Notargebühren anfallen, § 147 Abs. 3 und 4 KostO. Beispiel: Hat der Notar eine Handelsregisteranmeldung beglaubigt, so löst die Übermittlung dieser Anmeldung an das Registergericht keine Notargebühr aus. Anders allerdings, wenn die Einreichung nicht als Nebengeschäft zu einer notargebührenpflichtigen Tätigkeit erfolgt, also z. B. die isolierte Einreichung einer nicht vom Notar entworfenen Gesellschafterliste beim Handelsregister. Die gebührenrechtliche Behandlung dieses Falls ist derzeit noch kaum geklärt. Verlässliche Angaben sind nicht möglich, da der Notar bei der Bestimmung des relevanten Geschäftswerts einen weiten Ermessensspielraum hat.

Hinweis Aus den genannten Gründen empfiehlt es sich, die Kommunikation mit dem Handelsregister grundsätzlich dem Notar oder zumindest einem entsprechend erfahrenen und ausgestatteten Rechtsanwalt zu überlassen. Ernstlich in Betracht kommt die Übersendung durch einen Nicht-Notar, also durch ein Unternehmen oder einen Rechtsanwalt, vor allem bei der Gesellschafterliste gemäß § 40 GmbHG, deren Übersendung durch den Notar Notargebühren auslöst, die weitgehend im Ermessen des Notars stehen. Die Gesellschafterliste kann auch mithilfe des unten folgenden Musters (Ziffer 1.5) selbst entworfen werden, was z. B. bei der Neugründung einer GmbH mit 25.000,00 € Stammkapital Notarkosten von 13,00 € (plus 19 % Umsatzsteuer) einspart (vgl. § 147 Abs. 2 KostO). Gerade bei GmbHs mit einer Vielzahl von Gesellschaftern wird es häufig – z. B. durch den Umzug eines Gesellschafters – erforderlich sein, aktualisierte Gesellschafterlisten an das Handelsregister zu senden, sodass es sich lohnen kann, die ansonsten jeweils neu entstehenden Notargebühren durch eigene Übersendung einzusparen.

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Die Geschäftsführer einer GmbH haben stets eine aktualisierte Gesellschafterliste zum Handelsregister einzureichen, wenn eine der folgenden Änderungen eintritt: Gesellschafterwechsel z. B. durch Anteilsabtretung oder Erbfolge Namenswechsel eines Gesellschafters z. B. durch Heirat Adressänderung eines Gesellschafters z. B. durch Umzug Die Einreichung der Liste kann von dem Registergericht nach § 14 HGB mittels Zwangsgeld von bis zu 5.000 € erzwungen werden. Geschäftsführer, die ihrer Einreichungspflicht nicht nachkommen, können sich zudem gegenüber den Gläubigern der Gesellschaft schadensersatzpflichtig machen (§ 40 Abs. 2 GmbHG). Beispielsweise kommt ein derartiger Schadensersatzanspruch in Betracht, wenn Gläubiger – wäre ihnen die Gesellschafterstellung bekannt gewesen – Ansprüche der Gesellschaft gegen Gesellschafter hätten pfänden können.11

1.5

Muster einer Gesellschafterliste nach § 40 GmbHG Zur Einreichung einer Gesellschafterliste kann das folgende Muster verwandt werden: Liste der Gesellschafter der ABC GmbH Name/Geburtsdatum

Adresse/Sitz

Stammeinlage

1.

Dr. Gerhard Wager geboren am 27.05.1956

Danziger Straße 9 12435 Berlin

25.700,00 €

2.

Rosen & Söhne KG

Wolfstraße 33 12524 Berlin

57.150,00 €

3.

Karl Beck geboren am 01.03.1966

Beide wohnhaft:

17.150,00 €

und Heinz Beck geboren am 04.05.1962

Bergmannstraße 12 12045 Berlin

in Gesellschaft bürgerlichen Rechts Der Grund für eine Veränderung braucht nicht angegeben zu werden. Auch die Angabe der vollständigen Privatadresse kann unterbleiben, wenn die Identifikation der Gesellschafter anderweitig gewährleistet ist (ausführlich unten, Ziffer 1.10). Personenhandelsgesellschaften sind mit ihrer Firma (mit Rechtsformzusatz) zu bezeichnen, also z. B. Rosen & Söhne KG. Halten mehrere Personen gemeinsam einen Gesellschaftsanteil, so ist die Form der Gemeinschaft anzugeben, also z. B. „in Gesellschaft bürgerlichen Rechts“ oder „in Erbengemeinschaft“.

11

Vgl. Baumbach/Hueck-Zöllner/Noack, GmbHG, 18. Auflage 2006, § 41 Rn. 17.

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Wichtig Auch bei der wiederholten Einreichung aktualisierter Gesellschafterlisten ist stets eine komplett neue Liste einzureichen. Es reicht also nicht aus, dem Registergericht lediglich die eingetretene Änderung mitzuteilen, auch wenn diese nur in der Änderung einer Adresse besteht. Die Gesellschafterliste ist als elektronisches Dokument, also z. B. als Word-Datei (zu den Dateiformaten sogleich), an die elektronische Gerichtspost zu übermitteln. Eine elektronische Beglaubigung nach § 39a BeurkG ist nicht erforderlich, § 12 Abs. 2 S. 2 HGB n. F. Insoweit führt das EHUG zu einer zumindest auf den ersten Blick verwirrenden Gesetzeslage, denn nach § 40 GmbHG ist die Gesellschafterliste von den Geschäftsführern zu „unterschreiben“. Dies gilt nach dem Inkrafttreten des EHUG nicht mehr, § 12 Abs. 2 S. 2 HGB n. F.: „Ist eine Urschrift ... einzureichen ..., genügt die Übermittlung einer elektronischen Aufzeichnung ...“ Der Gesetzgeber hat den widersprüchlichen Wortlaut der Normen in Kauf genommen, da eine Änderung aller Einreichungsvorschriften angeblich „den Rahmen des EHUG gesprengt“ hätte.12 Da das EHUG als Artikelgesetz eine Vielzahl von Normen aus allen Bereichen des Wirtschaftsrechts ändert, vermag dieses Argument allerdings kaum zu überzeugen. Durch die derzeit diskutierte Reform der GmbH wird die Gesellschafterliste voraussichtlich an Bedeutung gewinnen. Unter bestimmten Voraussetzungen soll die Liste den gutgläubigen Erwerb von Gesellschaftsanteilen ermöglichen, vgl. § 16 Abs. 3 GmbHG des Referentenwurfs vom 29. Mai 2006 zu einem „Gesetz zur Modernisierung des GmbH-Rechts und zur Bekämpfung von Missbräuchen (MoMiG)“, abrufbar auf der Internetseite des BMJ unter www.bmj.de (dort unter Themen/Handels- und Wirtschaftsrecht/Gesellschaftsrecht/GmbH-Reform). Mit dem Inkrafttreten des MoMiG ist frühestens Anfang 2008 zu rechnen. Sollte eine entsprechende Regelung Gesetz werden, so wäre für die Gesellschafterliste – im Gegensatz zur heutigen, soeben geschilderten Rechtslage – zumindest eine digitale Signatur vorzusehen.13

1.6

Frist für die Handelsregisteranmeldung Teilweise bestehen Fristen für die Einreichung einer Handelsregisteranmeldung. Zur Fristwahrung ist es erforderlich, dass die Handelsregisteranmeldung spätestens am letzten Tag der Frist bis 24 Uhr im elektronischen Postfach des zuständigen Registergerichts eingeht.

Beispiel: Achtmonatsfrist bei Umwandlung Die Gesellschaften A und B sollen nach dem Umwandlungsgesetz miteinander verschmolzen werden. Bilanzstichtag ist bei den Unternehmen der 31. Dezember. Die Eintragung einer Verschmelzung zweier Gesellschaften ist gemäß § 17 Abs. 2 Satz 4 UmwG nur zulässig, wenn die mit der Handelsregisteranmeldung einzureichende Bilanz auf einen höchstens acht Monate vor der Anmeldung liegenden Stichtag aufgestellt ist. Die Anmeldung muss daher spätestens bis zum 31. August des Folgejahres, 24 Uhr, im elektronischen Postfach des zuständigen Registergerichts eingehen.

12 13

Seibert/Decker, DB 2006, 2446, 2447. Seibert/Decker, DB 2006, 2446, 2447, Fn. 20; Noack, NZG 2006, 801, 802.

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1.7

Technische Voraussetzungen für die Kommunikation mit dem Handelsregister

1.7.1

Handelsregisteranmeldungen Handelsregisteranmeldungen sind notariell zu beglaubigen, sodass es sich – wie oben ausgeführt – anbietet, den Notar nicht nur die elektronische Beglaubigung selbst, sondern auch die Übermittlung an das Handelsregister vornehmen zu lassen. Die Beglaubigung und Übermittlung der Handelsregisteranmeldung verursacht bei dem Notar einigen technischen Aufwand.14 Der Notar benötigt: Signaturkarte Kartenlesegerät Scanner Computerprogramm Signatur: SigNotar Computerprogramm Übermittlung: XJustiz mit Facherweiterung Register Im Übrigen gelten für Handelsregisteranmeldungen zusätzlich die sogleich beschriebenen Anforderungen an die Übersendung einfacher Dokumente.

1.7.2

Übersendung einfacher Dokumente, insbesondere der Gesellschafterliste Die Landesregierungen werden durch § 8a Abs. 2 HGB n. F. ermächtigt, die elektronische Einreichung von Dokumenten zum Handelsregister durch Rechtsverordnungen zu regeln. Zum Inhalt dieser Rechtsverordnungen im Einzelnen vgl. Teil F. Die Rechtsverordnungen wurden zwischen den Landesregierungen abgestimmt. Die Kommunikation mit den Registergerichten erfolgt einheitlich über das elektronische Gerichtspostfach (EGVP = Elektronisches Gerichtsund Verwaltungspostfach), das unter der Internetadresse www.egvp.de zu erreichen ist. Die Übersendung einfacher elektronischer Dokumente an das EGVP erfordert: Personalcomputer Betriebssystem: Microsoft Windows: 2000, XP Home Edition, XP Professional; Linux: RedHat ab 9.0, SuSE ab 9.0 Browser: z. B. Internet Explorer ab Version 5.5 oder Netscape ab Version 7.0 Internetanschluss Modem: mindestens analoges 56K-Modem – zumindest für das erforderliche Herunterladen von Programmen ist allerdings eine DSL-Verbindung und das entsprechende Modem sehr zu empfehlen Für die Übermittlung ist die Kommunikationssoftware „Elektronisches Gerichts- und Verwaltungspostfach (egvp)“ zu nutzen, die unter www.egvp.de/software/index.htm [extern] im Downloadbereich des EGVP samt Installationsanweisung und Anwenderdokumentation kostenfrei heruntergeladen werden kann.

14

Im Einzelnen: Gassen/Wegerhoff: Elektronische Beglaubigung und elektronische Handelsregisteranmeldung in der Praxis, 2007, Rn. 94 ff.

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Hinweis Die bei den Registergerichten einzureichenden Dokumente sind – trotz der einheitlichen Anlaufstelle www.egvp.de – weiterhin an die einzelnen elektronischen Postfächer der einzelnen Registergerichte zu senden. Alle erforderlichen Postfachadressen sind über das elektronische Adressbuch der Kommunikationssoftware egvp auswählbar. Die kostenfrei herunterzuladende Software (unter www.egvp.de/software/index.htm [extern]) muss dafür auf dem PC installiert sein. Elektronische Dokumente können nach § 2 Abs. 4 ERVV in folgenden Dateiformaten eingereicht werden: ASCII (American Standard Code for Information Interchange) als reiner Text ohne Formatierungscodes und ohne Sonderzeichen Unicode Microsoft RTF (Richt Text Format), Version 1.0 bis 1.6, allerdings nur ohne Erweiterung für Word2000 Adobe PDF (Portable Document Format), soweit mit Adobe Reader 7.x lesbar XML (Extensible Markup Language) TIFF (Tag Image Format), Komprimierung CCITT Group 4 FAX, Auflösung 300 × 300 dpi, multipage TIFF bei mehrseitigen Dokumenten Microsoft Word in den Versionen Word97, Word2000 (Versionen 8 und 9), Word XP und Word 2003, soweit keine aktiven Komponenten (z. B. Makros) verwendet werden. Makros können in Word über die folgende Einstellung deaktiviert werden: In dem Menü „Extras/Makros/Sicherheit“ ist die Option „Hoch“ zu aktivieren (entsprechend englisch: „Tools/Macros/Security/High“).

Hinweis Obwohl alle genannten Formate rechtlich zulässig sind, empfiehlt es sich, elektronische Dokumente zu öffentlichen Registern im Dateiformat PDF einzureichen. Dieses Dateiformat ist weit verbreitet und gewährleistet, dass die eingereichten Daten nicht bei der Speicherung unabsichtlich verändert werden. Zudem enthalten andere Formate, insbesondere Word-Dateien, versteckte Daten, die unter anderem Rückschlüsse auf den Verfasser und andere Versionen des Dokuments zulassen. Der Acrobat Reader (derzeit Version 8), mit dem PDF-Dateien geöffnet werden können, ist auf der Internetseite des Herstellers, www.adobe.de, kostenlos erhältlich. Software zum Erstellen von PDF-Dateien kann im Internet ebenfalls kostenlos heruntergeladen werden, z. B. unter •

http://www.freeware.de/software/Programm_PDFCreator_11310.html oder

•

http://www.zdnet.de/downloads/prg/d/k/de0EDK-wc.html.

Weder die Nachricht noch die beigefügten Dokumente dürfen schädliche aktive Komponenten, z. B. Viren, Trojaner oder Würmer, enthalten. Eine Sendung darf außerdem nicht größer als 30 MB sein und höchstens 50 Dateien umfassen. Bei der Übermittlung von Dokumenten soll im Betreff der Nachricht das gerichtliche Aktenzeichen angegeben werden, soweit be-

Müller-Helle


41

reits vorhanden. Im Übrigen ist eine möglichst aussagekräftige Überschrift zu wählen, z. B. „Gesellschafterliste der AB Möbeltransport GmbH“.

1.8

Anlässe für Handelsregisteranmeldungen und erforderliche Dokumente Handelsregisteranmeldungen müssen – wie bisher – von einem Notar notariell beglaubigt werden und sind (am besten durch den Notar) beim Handelsregister in elektronischer Form einzureichen (§ 12 Abs. 1 HGB n. F.). Auch wenn die Notare daher weitgehend für die Anmeldung zuständig sind, so sollten Geschäftsführer doch jedenfalls zweierlei zum Thema Handelsregisteranmeldung wissen: Wann ist ein Umstand zum Handelsregister anzumelden? Welche Unterlagen benötigt ein Notar zu einer solchen Anmeldung? Dies ist für die verschiedenen Gesellschaftsformen unterschiedlich, wobei angesichts der Vielzahl der möglichen Anlässe für eine Handelsregisteranmeldung nur die praktisch häufig vorkommenden aufgelistet werden können.

1.8.1

Personengesellschaften: OHG und KG Bei Personengesellschaften sind insbesondere die folgenden Vorgänge zum Handelsregister anzumelden: OHG & KG Anzumeldender Vorgang

Einzureichende Unterlagen

Gründung

keine

Wechsel der Gesellschafter, z. B. durch Kündigung, durch Vertrag, Erbfolge, Veräußerung an einen Dritten

Nur im Fall der Erbfolge: Erbschein Ansonsten: keine

Änderung der Vertretungsregelung

keine

Bei der KG: Komplementär wird Kommanditist und umgekehrt

keine

Bei KG: Kommanditeinlage wird erhöht oder herabgesetzt

keine

Firmenänderung und Sitzverlegung

keine

Zweigniederlassung wird errichtet, aufgehoben oder verlegt

keine

Prokura wird erteilt oder widerrufen

keine

Betriebsaufspaltung

keine

Eröffnung Insolvenzverfahren

Beschluss zur Bestellung des Insolvenzverwalters

Liquidation

keine

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B

B

42

1.8.2


Kapitalgesellschaften: Die GmbH und die AG Bei der Anmeldung von Vorgängen in Kapitalgesellschaften sind häufiger Unterlagen vorzulegen.

1.8.2.1

GmbH GmbH Anzumeldender Vorgang


• Notariell beurkundeter Gesellschaftsvertrag einschließlich Beschluss über die Bestellung der Geschäftsführer • Gesellschafterliste • Behördliche Genehmigung, soweit erforderlich • Einzahlungsbeleg und Kontoauszug zum Nachweis einer Bareinlage • Bei Sachgründung: weitere Unterlagen Beglaubigtes Protokoll der Gesellschafterversammlung über die Bestellung des Geschäftsführers

Gründung

Bestellung Geschäftsführer

Abberufung Geschäftsführer

Urschrift oder beglaubigte Abschrift des Abberufungsbeschlusses

Kündigung oder Tod Geschäftsführer

Urschrift oder beglaubigte Abschrift der Urkunden, welche die Änderung belegen

Aus- oder Eintritt eines Gesellschafters

Neue, vollständige Gesellschafterliste

Gesellschafter stirbt

Neue, vollständige Gesellschafterliste

Kapitalerhöhung/-herabsetzung

Zu den jeweils verschiedenen einzureichenden Unterlagen bei den unterschiedlichen Arten der Kapitalerhöhung/-herabsetzung vgl. Gustavus, HR-Anmeldungen, 6. Auflage 2005, A 108 ff.

Änderung, Neufassung Satzung

Neue Fassung Gesellschaftsvertrag

Sitzverlegung

Neue Fassung Gesellschaftsvertrag

Zweigniederlassung wird errichtet, aufgehoben oder verlegt

• Aktueller Gesellschaftsvertrag • Gesellschafterliste

Prokura wird erteilt oder widerrufen

keine

Zahlungsunfähigkeit, Auflösung, Eröffnung Insolvenzverfahren und dessen Ablehnung, Liquidation

Vgl. Gustavus, HR-Anmeldungen, 6. Auflage 2005, A 115 ff.

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1.8.2.2

43

Aktiengesellschaft Aktiengesellschaft Anzumeldender Vorgang


Gründung

Änderungen im Vorstand: Bestellung, Abberufung oder Amtsniederlegung

Hauptversammlung

Abschluss oder Änderung Unternehmensvertrag

Kapitalerhöhung

1.8.2.3

• Notarielle Niederschrift über die Errichtung der Gesellschaft • Niederschrift über die Bestellung der Vorstandsmitglieder • Gründungsbericht • Gründungsprüfungsbericht des Vorstandes und des Aufsichtsrats • Prüfungsbericht der Gründungsprüfer • Bankbescheinigung (Stammkapital) • Aufstellung der gezahlten Steuern und Gebühren • Aufsichtsratsbeschluss Vorstandsabberufung • Kündigung oder Niederlegung • Notarielle Niederschrift über die Hauptversammlung • Bei außerordentlichen Hauptversammlungen: Einberufungsbelege • Unternehmensvertrag • Niederschrift Hauptversammlungsbeschluss • Niederschrift der Zustimmung der Hauptversammlung des anderen Vertragsteils Vgl. Gustavus, HR-Anmeldungen, 6. Auflage 2005, A 140 ff.

Sonderfall: GmbH & Co. KG Die GmbH & Co. KG ist eine Kommanditgesellschaft, deren Komplementär eine GmbH ist. Grundsätzlich gelten daher die Ausführungen zur Kommanditgesellschaft. Auf die Komplementär-Gesellschaft sind grundsätzlich die Ausführungen über die GmbH anzuwenden. Auf die folgenden Konstellationen ist besonders hinzuweisen:

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B

B

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Das neue elektronische Handelsregister GmbH & Co. KG Anzumeldender Vorgang


Gründung

Die für die Gründung der KG und GmbH notwendigen Unterlagen

GmbH im Handelsregister gelöscht

Anzumelden ist die Auflösung der KG. Der Anmeldung ist ein beglaubigter amtlicher (aktueller) Ausdruck aus dem Handelsregister über die Löschung der GmbH beizufügen.

GmbH & Co. KG wird auf die Komplementär-GmbH umgewandelt

1.9

keine

Übersicht: Die häufigsten Fehler bei Handelsregisteranmeldungen Die meisten Verzögerungen bei Anmeldungen zum Handelsregister beruhen auf den folgenden Fehlern bei der Abfassung der Handelsregisteranmeldung und des Gesellschaftsvertrags: 1.

Keine unterscheidungskräftige Firma Nach § 30 HGB muss sich jede neue Firma von allen für denselben Ort bereits eingetragenen Firmen deutlich unterscheiden. Hierzu sollte stets die IHK – bereits im Vorfeld – befragt werden.

2.

Irreführende Firma Die Firma darf nicht über „geschäftliche Verhältnisse“ irreführen (§ 18 Abs. 2 HGB). Oftmals werden Zusätze wie „& Partner“ verwandt, die den Partnerschaftsgesellschaften vorbehalten sind (§ 2, 11 PartGG). Andere Zusätze wie z. B. „Deutsch“ setzen Unternehmen voraus, die ihrer wirtschaftlichen Bedeutung nach im ganzen Bundesgebiet agieren (OLG Düsseldorf NJW-RR 1993, 297; Einzelheiten bei Baumbach/Hopt-Hopt, HGB, 32. Auflage 2006, § 18 Rn. 21 ff.). Auch insoweit kann die IHK Hilfestellung leisten.

3. Fehlende Bankbelege Bei Anmeldung einer GmbH ist der Nachweis der Erfüllung der (Bar-)Einlageverpflichtung regelmäßig durch Vorlage von Kontobelegen (z. B. Einzahlungsbeleg und Kontoauszug) zu führen. Für Sacheinlagen gelten zusätzliche Voraussetzungen (vgl. §§ 8 Abs. 1 Nr. 4 und 5, 5 Abs. 4 S. 2 GmbHG). 4. Keine summenmäßige Festlegung Im Gesellschaftsvertrag ist oft nicht summenmäßig festgelegt, bis zu welcher Höhe der Gründungsaufwand von der Gesellschaft übernommen wird – dies ist bei GmbH und AG aber erforderlich.15 Sollte die summenmäßige Festlegung vergessen werden, so haben die Gesellschafter die Gründungskosten selbst zu tragen; die nachträgliche Übernahme durch die GmbH (auch durch nachträgliche Satzungsänderung) ist ausgeschlossen.

15

Baumbach/Hueck-Hueck/Fastrich, GmbHG, 18. Auflage 2006, § 5 Rn. 57.

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5.

45

Keine Angaben zur Vertretungsbefugnis der Geschäftsführer Die Handelsregisteranmeldung muss den Umfang der Vertretungsbefugnis der Geschäftsführer genau bezeichnen, z. B. Alleinvertretungsbefugnis oder gemeinsame Vertretung mit weiterem Geschäftsführer oder Prokuristen.

Bereits durch die Beachtung dieser fünf Punkte lassen sich eine Vielzahl von Beanstandungen und die damit verbundenen Verzögerungen vermeiden.

1.10

Wie schütze ich meine persönlichen Daten? Aufgrund der bisherigen dezentralen Einsichtsmöglichkeiten in das Handelsregister war es bisher schwierig, aus dem Handelsregister umfassende Informationen über einzelne Personen zu gewinnen. Im Gesetzgebungsverfahren zum EHUG bestand die Sorge, die einfache Abrufbarkeit der Handelsregisterinhalte über die zentrale Plattform www.handelsregister.de würde das „Ausspähen“ von persönlichen Daten ermöglichen, was allerdings weitgehend verhindert wurde.16

Hinweis Die Suchfunktionen auf den Seiten www.handelsregister.de und www.unternehmensregister.de ermöglichen nicht die Suche nach einzelnen Personen oder individuellen Daten. Der Gesetzgeber hat sich hinsichtlich der besonders sensiblen persönlichen Daten dazu entschlossen, das allgemeine Informationsinteresse hinter den Datenschutz zurücktreten zu lassen. Trotzdem ist es möglich, bestimmte persönliche Daten über das Handelsregister online zu recherchieren, wenn z. B. bekannt ist, dass eine bestimmte Person Geschäftsführer einer namentlich bekannten GmbH ist. Durch Aufruf des Registerblattes dieser GmbH erhält der Informationssuchende die folgenden Angaben zu einer Person: Vorname, Familienname, Geburtsdatum und Wohnort (§§ 40 Nr. 3 und 4 sowie Nr. 5 Abs. 2 lit. d, 43 Nr. 4 und 5 HRV). Die genaue Privatanschrift ist im Registerblatt also nicht angegeben, denn der Begriff „Wohnort“ bezeichnet lediglich die politische Gemeinde. Angaben wie Postleitzahl, Straße oder Hausnummer lassen sich dem Registerblatt daher nicht entnehmen. Allerdings kann sich die Privatanschrift aus den zum Handelsregister eingereichten Dokumenten ergeben, die ab dem 1. Januar 2007 in den sog. Registerordner aufgenommen werden (§ 9 HRV). Auch der Registerordner ist unter www.handelsregister.de online zugänglich. Legt eine ins Handelsregister einzutragende Person Wert darauf, dass ihre Privatanschrift nicht im Handelsregister erscheint, so lässt sich dies zumeist vermeiden.

Hinweis Ein Geschäftsführer oder eine sonstige ins Handelsregister einzutragende Person, die nicht möchte, dass ihre Privatanschrift unter www.handelsregister.de von jedermann online recherchiert werden kann, sollte den mit der Anmeldung zum Handelsregister betrauten Notar darauf hinweisen. Der Notar wird in diesem Fall die ihm eingeräumten Gestaltungsmöglichkeiten nutzen und die vollständige Privatanschrift nicht zum Handelsregister einreichen.

16

Ulrich Seibert/Frauke Wedemann: Der Schutz der Privatanschrift im elektronischen Handels- und Unternehmensregister, GmbHR 2007, 17.

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B

B

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Das neue elektronische Handelsregister Die Handelsregisteranmeldung selbst braucht – als Spiegelbild des Registerblatts – keine Privatanschrift zu enthalten. Allerdings muss die Handelsregisteranmeldung notariell beglaubigt werden. Der dabei erforderliche Beglaubigungsvermerk hat die Person, deren Unterschrift beglaubigt wird, genau zu bezeichnen, wobei grundsätzlich auch die Privatanschrift anzuführen ist (§ 26 Abs. 2 Satz 1 DONot). Dieser Grundsatz unterliegt allerdings Ausnahmen: So ist die Privatanschrift wegzulassen, wenn dies zum Schutz gefährdeter Beteiligter „in besonders gelagerten Ausnahmefällen“ erforderlich ist (§ 26 Abs. 2 Satz 2 DONot). Durch die zentrale Veröffentlichung im Internet erhöht sich das Gefährdungspotential für die Beteiligten erheblich, sodass diese Ausnahmevorschrift in Zukunft häufiger anzuwenden sein wird.17 Darüber hinaus kann die Privatanschrift weggelassen werden, wenn der Beteiligte dies wünscht und durch andere Angaben ausreichend identifiziert werden kann.18 Derartige zusätzliche Angaben können der Geburtsort, der Beruf und die Geschäftsadresse sein. Diese Angaben werden regelmäßig auch für die Bezeichnung der Gründer einer GmbH sowie deren Gesellschafter in der Gesellschafterliste ausreichen, die beim Handelsregister einzureichen ist (§§ 8 Abs. 1 Nr. 3, 40 Abs. 1 Satz 1 GmbHG). Bei der Bestellung der Geschäftsführer einer GmbH oder der Vorstandsmitglieder einer Aktiengesellschaft ist eine Angabe der Privatanschrift ebenfalls nicht erforderlich. Auch die Gründer einer Aktiengesellschaft dürften durch die genannten Angaben eindeutig im Sinne von § 23 Abs. 2 Nr. 1 AktG bezeichnet sein.19 Der Gesetzgeber, aber auch die registerrechtliche Praxis, wird in Zukunft verstärkt darauf achten müssen, dass die persönlichen Daten der Beteiligten, insbesondere ihre Privatadresse, trotz der einfachen Einsichtsmöglichkeit im Internet geschützt bleiben. Wer seine Privatadresse vor der Veröffentlichung im Internet schützen will, wird dies mithilfe des anmeldenden Notars in aller Regel erreichen. Freilich wird damit zugleich das Informationsinteresse der Allgemeinheit eingeschränkt, die in Einzelfällen durchaus ein berechtigtes Interesse daran haben kann, zu wissen, z. B. welche personellen Verflechtungen zwischen bestimmten Gesellschaften und Konzernen bestehen. 20 Allerdings stehen derartige Informationsinteressen stets in einem Widerstreit mit dem Schutz personenbezogener Daten. Insgesamt ist dem Gesetzgeber mit dem EHUG eine abgewogene Regelung dieses sensiblen Bereichs gelungen.

1.11

Einreichen von Übersetzungen § 11 HGB n. F. ermöglicht es Unternehmen, zusätzlich zu den von ihnen in deutscher Sprache einzureichenden Dokumenten Übersetzungen dieser Dokumente in eine Amtssprache eines Mitgliedstaats der EU beim Handelsregister einzureichen. Die Regelung soll Gesellschaften mit Auslandsgeschäft die Möglichkeit eröffnen, ihren Geschäftspartnern einen unkomplizierten und verlässlichen Weg zu eröffnen, sich über veröffentlichungspflichtige Daten zu informieren. Sie beruht auf Art. 3a der EU-Publizitätsrichtlinie (68/151/EWG, zuletzt geändert durch die Richtlinie 2003/58/EG vom 17. Juli 2003, ABl. Nr. L 221, S. 13). Zwar bleibt grundsätzlich die deutsche Fassung der eingereichten Dokumente maßgeblich. Bei der Erstellung der Übersetzungen ist jedoch große Vorsicht geboten: Dritte können sich auf die Richtigkeit der Übersetzung verlassen, sodass auch für die Übersetzungen die positive Re-

17 18 19 20

Seibert/Wedemann, GmbHR 2007, 17, 18. Schippel/Bracker-Vollhardt, BNotO, 8. Auflage 2006, § 26 DONot Rn. 5. Seibert/Wedemann, GmbHR 2007, 17, 19; a. A. allerdings Großkomm/AktG-Röhricht, 4. Auflage 2004, § 23 Rn. 72. Noack, NZG 2006, 801, 803.

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47 21

gisterpublizität des § 15 Abs. 3 HGB gilt. Das Unternehmen kann sich hingegen Dritten gegenüber nicht auf einen Übersetzungsfehler berufen. Bei Abweichungen zwischen Original und Übersetzung kann ein Dritter „Rosinen picken” (§ 11 Abs. 2 HGB n. F.): Er kann sich wahlweise auf das Original oder die Übersetzung berufen. Dies gilt nur dann nicht, wenn ihm die richtige Originalfassung bekannt war. Das Risiko einer falschen Übersetzung trägt daher allein die einreichende Gesellschaft, die sich nicht auf eine ihr günstige Formulierung in der Übersetzung berufen kann, sondern sich an Original und Übersetzung messen lassen muss.

Beispiel Im Original des Gesellschaftsvertrags und der Registereintragung ist vorgesehen, dass die GmbH von zwei Geschäftsführern gemeinsam vertreten wird. In der englischen Übersetzung wird dies allerdings versehentlich als Einzelvertretungsbefugnis wiedergegeben. Schließt der Geschäftsführer F ohne Mitwirkung des anderen Geschäftsführers einen Vertrag mit dem englischen Geschäftspartner G, so gilt Folgendes: Die GmbH kann sich von dem Vertrag nicht mit der Begründung lösen, dieser sei mangels ordentlicher Vertretung schon gar nicht wirksam geschlossen worden, da sie an die fehlerhafte Übersetzung gebunden ist. G hat dagegen die Wahl:

1. Er kann sich auf die englische Übersetzung berufen und mit dem Hinweis auf die daraus ersichtliche Einzelvertretungsbefugnis auf der Gültigkeit des Vertrags bestehen. Diese Möglichkeit ist ihm nur dann abgeschnitten, wenn er das Original bei Vertragsschluss kannte. 2. Er kann sich jedoch auch auf die wahre Rechtslage berufen und – auf der Grundlage des deutschen Gesellschaftsvertrags – die Unwirksamkeit des Vertrags geltend machen. Schwierig zu beantworten ist die Frage, ob sich G auf den Übersetzungsfehler auch dann berufen kann, wenn er die Übersetzung bei Vertragsschluss überhaupt nicht kennt – und wenn es sich möglicherweise gar nicht um einen englischen, sondern um einen deutschen Geschäftspartner handelt. Dies erschiene zwar zunächst als überraschendes Ergebnis. Allerdings gilt in der bisherigen Rechtssprechung zur Registerpublizität der Grundsatz, dass auch ein Dritter geschützt wird, der das Handelsregister überhaupt nicht eingesehen hat.22 Auch hing jedenfalls bislang die Publizität des Handelsregisters nicht von der Nationalität des geschützten Dritten ab. Ein findiger Rechtsanwalt eines deutschen Mandanten könnte daher im Nachhinein die – möglicherweise vielen – Übersetzungen im Handelsregister einsehen, um einen Fehler zu finden, der seinem Mandanten nützt. Es erscheint nicht ausgeschlossen, dass die Rechtsprechung, um dieses unbefriedigende Ergebnis zu vermeiden, die bisherigen Grundsätze der Registerpublizität nicht auf die Einreichung von Übersetzungen gemäß § 11 Abs. 1 HGB n. F. überträgt.

21 22

Schlotter, BB 2007, 1, 2. Ensthaler-Ensthaler, HGB, 7. Auflage 2007, § 15 Rn. 14 und 32 m. w. N.

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B

B

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Wichtig Aus rechtlichen Gründen ist davon abzuraten, Übersetzungen einzureichen, wenn nicht wichtige geschäftliche Erfordernisse dafür sprechen. Erbittet ein ausländischer Geschäftspartner eine Übersetzung bestimmter Dokumente, so ist es weniger „gefährlich“, ihm eine Übersetzung direkt zukommen zu lassen, als eine solche zum Handelsregister einzureichen, was die weitreichenden Rechtsfolgen des § 11 Abs. 1 HGB n. F. auslöst. Soll eine Einreichung dennoch erfolgen, so muss die Übersetzung unbedingt fachkundig und sorgfältig erstellt werden – hieran sollte nicht gespart werden, von „Eigenprodukten“ ist abzuraten. Vielmehr sollte ein staatlich geprüfter Übersetzer beauftragt werden.

2

Einsichtnahme

2.1

Welche Informationen stehen zur Verfügung? Informationssuchende können von jedem Computer mit Internetanschluss aus unter www.handelsregister.de zu jeder Zeit Einsicht in die Handelsregister aller Bundesländer nehmen. Neben dem Handelsregister sind unter dieser Internetadresse auch die Genossenschaftsund Partnerschaftsregister, in dem die Partnerschaftsgesellschaften verzeichnet werden, sowie (teilweise) die Vereinsregister einsehbar, bei denen die elektronische Registerführung allerdings noch nicht so weit fortgeschritten ist. Die Daten sind stets aktuell und authentisch, da die Recherche unmittelbar auf den Echtdatenbestand des Handelsregisters zugreift. Die genaue Kenntnis der Registernummer ist nicht erforderlich, um die Daten zu einer bestimmten Gesellschaft zu finden. Vielmehr bietet www.handelsregister.de eine Vielzahl von Suchmöglichkeiten an. Die gefundenen Daten können als PDF-Dokument gespeichert und ausgedruckt werden. Abrufbar ist insbesondere: der aktuelle Ausdruck, der dem Überblick über die derzeit gültigen Eintragungen dient, der chronologische Ausdruck, der alle Daten ab der Umstellung auf die elektronische Registerführung enthält, der historische Ausdruck mit allen Daten, die bis zur Umstellung auf die elektronische Registerführung gültig waren. Daneben ermöglicht das Registerportal den Abruf von Dokumenten, die auf elektronischem Wege dem Registergericht zugesandt wurden, wie z. B. Gesellschafterlisten und Satzungen von Kapitalgesellschaften. Jahresabschlüsse und Bilanzen sind nicht über das Handelsregister abrufbar. Diese sind ausschließlich im Unternehmensregister unter www.unternehmensregister.de zugänglich (siehe Teil C, Kap. 7.3).

Müller-Helle

Einsichtnahme

2.2

49

Welche Suchmöglichkeiten gibt es? Die Suche unter www.handelsregister.de kann über zwei verschiedene Suchmasken erfolgen.

2.2.1

Normale Suche In den allermeisten Fällen wird eine Suche über die Option „Normale Suche“ ausreichen. Die entsprechende Suchmaske entspricht der folgenden Abbildung:

Abb. 1: Normale Suche

Falls die Firma, also der genaue Name der Gesellschaft, bekannt ist, so kann diese im Feld „Firma oder Schlagwörter“ eingetragen werden. Die standardmäßige Voreinstellung im Feld darunter „Suche nach Einträgen, die mindestens ein Schlagwort enthalten“, ist allerdings nicht zielführend. So führt z. B. eine derartige Suche nach der AB Möbeltransport GmbH zu über 200 Treffern. Das ist auch nicht verwunderlich: Sowohl die Begriffe „GmbH“ als auch „Transport“ werden bei einer ganzen Reihe von im Handelsregister verzeichneten Firmen verwandt.

Hinweis Besser ist regelmäßig die Option „Suche nach Einträgen, die alle Schlagwörter enthalten“. Diese Suche führt im Beispiel sofort zum richtigen Registerblatt. Die Option „Suche nach Einträgen, die den genauen Firmennamen enthalten“ ist hingegen zu fehleranfällig und sollte nicht verwandt werden. Beispielsweise findet die Eingabe „ab möbeltransport gmbh“ (Kleinschreibung ist zulässig) mit dieser Option das gewünschten Registerblatt nicht, weil ein Bindestrich weggelassen wurde. Dieselbe Suche mit der Option „Alle Schlagwörter enthalten“ führt hingegen zum Erfolg. Ist die genaue Handelsregisternummer bekannt, so bietet es sich an, über diese zu suchen. Dazu sind anzugeben: Registerart, Registernummer und Registergericht. Die Registerart ist aus einem Drop-down-Menü auszuwählen. Die in dem Drop-down-Menü erscheinenden Kürzel haben die folgenden Bedeutungen: Müller-Helle

B

B

50


Kürzel

Bedeutung

alle

Bei dieser Einstellung werden alle Registerarten gefunden. Die Einstellung bietet sich daher nur an, wenn die Registerart tatsächlich unbekannt ist. Ansonsten erhalten Sie zu viele Treffer.

HRA

Handelsregisterabteilung A In dieser Abteilung werden alle Personengesellschaften verzeichnet. Die folgenden Gesellschaftsformen haben daher stets HRA-Nummern: Einzelkaufmann (e. K.), Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR), offene Handelsgesellschaft (OHG), Kommanditgesellschaft (KG), auch die GmbH & Co. KG ist grundsätzlich Kommanditgesellschaft und ist daher ebenfalls hier verzeichnet, Europäische wirtschaftliche Interessenvereinigung (EWIV).

HRB

Handelsregisterabteilung B In Abteilung B werden die Kapitalgesellschaften verzeichnet. Die folgenden Gesellschaftsformen haben daher stets eine HRB-Nummer: Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH), Aktiengesellschaft (AG), Kommanditgesellschaft auf Aktien (KGaA), Versicherungsverein auf Gegenseitigkeit (VVaG).

GnR

Genossenschaftsregister In dieses Register werden die eingetragenen Genossenschaften (eG) eingetragen.

PR

Partnerschaftsregister Im Partnerschaftsregister sind die Partnerschaftsgesellschaften (PartG) eingetragen, die manchmal auch nur als Partnerschaft bezeichnet werden.

VR

Vereinsregister Im Vereinsregister werden die eingetragenen Vereine (e. V.) eingetragen.

Als Registernummer sind Ziffern einzugeben, auf die höchstens zwei Buchstaben folgen dürfen. Auch das Registergericht sollte in jedem Fall ausgewählt werden (Drop-down-Menü), da ansonsten eine Vielzahl von Treffern gefunden wird. Die Suchoption „Ähnlichkeitssuche“ kann aktiviert werden, wenn die genaue Schreibweise einer Firma nicht bekannt ist. So findet z. B. die Ähnlichkeitssuche nach „AB Möbel-Transport GmbH“ auch „AB Möbeltransport GmbH“. Die Suche findet nur derzeit im Handelsregister eingetragene Firmen. Sollen auch bereits gelöschte Firmen gefunden werden, so ist die Suchoption „Auch gelöschte Firmen finden“ zu aktivieren.

2.2.2

Erweiterte Suche Eine erweiterte Suche bietet sich nur in den folgenden Konstellationen an: Es sind zwar Registerart und Registernummer bekannt, nicht jedoch das genaue Registergericht, sondern lediglich das Bundesland, in dem sich dieses befindet. Die Gesellschaft kann lediglich über Angaben zur Rechtsform oder Adresse identifiziert werden. Die Suchmaske zur erweiterten Suche entspricht der folgenden Abbildung: Müller-Helle

Einsichtnahme

51

Abb. 2: Erweiterte Suche

Im Vergleich zur normalen Suche stehen weitere Suchmöglichkeiten nach dem Sitz der Gesellschaft, ihrer Adresse und Rechtsform zur Verfügung. Alle diese Angaben können beliebig miteinander und mit Schlagwörtern usw. kombiniert werden.

Müller-Helle

B

B

52

2.3


Welche Dokumente sind abrufbar? Hat die Suche nach einer Gesellschaft zu einem Treffer geführt, so wird das Suchergebnis entsprechend der folgenden Abbildung angezeigt:

Abb. 3: Suchergebnis

Regelmäßig sind die folgenden Dokumente abrufbar, wobei jeder einzelne Abruf, unabhängig von der Gesamtmenge der abgerufenen Dokumente, 4,50 € kostet:

2.3.1

Aktueller Ausdruck (AD) Der aktuelle Ausdruck entspricht dem bisherigen einfachen Handelsregisterauszug; er gibt den derzeitigen Registerinhalt vollständig wieder. Gelöschte Eintragungen werden nicht vermerkt und sind aus dem aktuellen Ausdruck nicht ersichtlich. Der aktuelle Handelsregisterauszug kann beispielsweise wie folgt aussehen:

Müller-Helle

Einsichtnahme

53

Handelsregister A des Amtsgerichts Charlottenburg

Abteilung A Wiedergabe des aktuellen Registerinhalts Abruf vom 19.1.2007 17:57

- Ausdruck -

Seite 1 von 1

1. Anzahl der bisherigen Eintragungen: 4 2. a) Firma: AB Möbeltransport GmBH & Co. KG b) Sitz, Niederlassung, Zweigniederlassungen Berlin Zweigniederlassung unter gleicher Firma mit Zusatz Zweigniederlassung München, München (Amtsgericht München HRA 12345) c) Gegenstand des Unternehmens Transport und Aufbau von Möbeln 3. a) Allgemeine Vertretungsregelung: Jeder persönlich haftende Gesellschafter vertritt einzeln b) Inhaber, persönlich haftende Gesellschafter, Geschäftsführer, Vorstand, Vertretungsberechtigte und besondere Vertretungsbefugnis: Persönlich haftender Gesellschafter: AB Möbeltransport GmbH, Berlin (Amtsgericht Charlottenburg HRB 123) 4. Prokura: --5. a) Rechtsform, Beginn und Satzung: Kommanditgesellschaft b) Sonstige Rechtsverhältnisse: --c) Kommanditisten, Mitglieder: Kommanditist(en): Ingentau, Karl, Berlin, *01.04.1965, Einlage: 500.000,00 EUR 6. a) Tag der letzten Eintragung: 12.01.2007 Abb. 4: Aktueller Ausdruck Müller-Helle

Nummer der Firma HRA 1519

B

B

54


2.3.2

Chronologischer Ausdruck (CD) Der chronologische Ausdruck enthält alle Veränderungen, die nach der Umstellung auf die elektronische Registerführung eingetragen wurden. Der Zeitpunkt, zu dem die Umstellung des Handelsregisters erfolgte, ist allerdings von Land zu Land verschieden. Denn bereits seit 1993 konnten die Landesregierungen die elektronische Registerführung anordnen (§ 8a Absatz 1 Satz 1 HGB a. F.). Nach Inkrafttreten des EHUG müssen die Handelsregister ab dem 1. Januar 2007 elektronisch geführt werden. Das jeweilige Jahr der tatsächlichen Umstellung auf das elektronische Handelsregister ist der folgenden Tabelle zu entnehmen. Ab dem jeweiligen Jahr (nicht notwendigerweise seit dessen Beginn) ist daher davon auszugehen, dass entsprechende Daten im chronologischen Ausdruck erscheinen. Bundesland

Jahr der Umstellung

Baden-Württemberg

2007

Bayern

2004

Berlin

2005

Brandenburg

2005

Bremen

2007

Hamburg

2006

Hessen

2006

Mecklenburg-Vorpommern

2007

Niedersachsen

2007

Nordrhein-Westfalen

2004

Rheinland-Pfalz

2005

Saarland

2004

Sachsen

2004

Sachsen-Anhalt

2004

Schleswig-Holstein

2005

Thüringen

2006

Hinweis Die gelöschten Eintragungen werden im chronologischen Ausdruck – wie auch in den Akten des Handelsregisters – durch rote Unterstreichungen kenntlich gemacht. Die unterstrichenen Daten sind daher nicht mehr gültig. Ein chronologischer Ausdruck kann daher beispielsweise wie folgt aussehen:

Müller-Helle

Einsichtnahme

55

Abb. 5: Chronologischer Ausdruck

Müller-Helle

B

B

56

Das neue elektronische Handelsregister Ganz rechts in einer Spalte ist jeweils der Tag der Eintragung vermerkt, der jeweils für alle Eintragungen in einer Spalte gilt.

2.3.3

Historischer Ausdruck (HD) Im historischen Ausdruck lassen sich alle Eintragungen im Handelsregister vor der Umstellung auf die elektronische Registerführung nachvollziehen. Diese Daten können relevant sein, wenn Sachverhalte aus der Vergangenheit rechtlich zu bewerten sind, also beispielsweise in einem Prozess, in dem z. B. behauptet wird, ein Geschäftsführer habe im Jahr 1992 die Vertretungsmacht gehabt, um einen langfristigen Bierlieferungsvertrag abzuschließen. Die im historischen Ausdruck enthaltenen Registerblätter werden nicht mehr fortgeführt und sind daher nicht mehr aktuell. Anhand des historischen Ausdrucks kann daher nicht auf die aktuelle Vertretungsbefugnis eines Geschäftsführers geschlossen werden. Der historische Ausdruck entspricht dem zuletzt gültigen Handelsregisterauszug in Papierform. Er ist grundsätzlich für alle Gesellschaften abrufbar. Der Abruf kostet stets 4,50 €; zusätzliche Kosten für die Übertragung von Papierdokumenten in die elektronische Form fallen nicht an. Der historische Ausdruck kann wie folgt aussehen:

Müller-Helle

Einsichtnahme

57

Abb. 6: Historischer Ausdruck

Müller-Helle

B

B

58

2.3.4


Unternehmensträger (UT) Das Gesellschaftsrecht unterscheidet zwischen einer Gesellschaft und dem von ihr betriebenen Unternehmen. Unternehmensträger ist in aller Regel die im Handelsregister eingetragene Gesellschaft, bei einem Einzelkaufmann (e. K.) die natürliche Person. Der Abruf der Unternehmensträgerdaten ist kostenfrei; sie enthalten allerdings auch nur wenige Informationen. Gegenüber dem aktuellen Handelsregisterausdruck werden zusätzlich das Eintragungsdatum der Gesellschaft und die dem Handelsregister zuletzt mitgeteilte Anschrift angegeben. Ein Ausdruck der Unternehmensträgerdaten kann wie folgt aussehen:

Abb. 7: Unternehmensträgerdaten

2.3.5

Dokumentenansicht (DK) In der Dokumentenansicht können alle Dokumente abgerufen werden, die von der Gesellschaft elektronisch beim Handelsregister eingereicht wurden. Dies werden insbesondere der Gesellschaftsvertrag und die Gesellschafterliste sein. Jahresabschlüsse und Bilanzen sind nicht über das elektronische Handelsregister abrufbar. Diese sind ausschließlich über das Unternehmensregister des Bundesanzeigers erhältlich. Diese Dokumente sind über die Dokumentenansicht – wiederum zum Preis von 4,50 € pro Dokument – abrufbar, falls sie bereits elektronisch zum Handelsregister eingereicht wurden. Da die Gesellschaften erst seit dem 1. Januar 2007 verpflichtet sind, ihre Dokumente elektronisch einzureichen, sind derzeit meist noch keine abrufbaren Dokumente vorhanden. Zum Abruf von Dokumenten, die vor dem 1. Januar 2007 beim Handelsregister eingereicht wurden, vgl. unten 2.6. Eine derartige Dokumentenansicht kann wie folgt aussehen:

Müller-Helle

Einsichtnahme

59

Abb. 8: Dokumentenansicht

2.4

Welche Kosten entstehen durch den Abruf? Kostenfrei ist die Suche nach einzelnen Firmen und die Einsicht in die Unternehmensträgerdaten und die Handelsregisterbekanntmachungen. Insoweit ist auch keine Registrierung erforderlich. Der Abruf weiterer Dokumente ist allerdings kostenpflichtig und erfordert eine vorherige (kostenfreie) Registrierung (zur Durchführung der Registrierung siehe unten, Ziffer 2.5). Kosten in Höhe von derzeit 4,50 € entstehen für jeden einzelnen Abruf der zu einer Registernummer angebotenen Daten (Aktueller Ausdruck, Chronologischer Ausdruck, Historischer Ausdruck, Dokumentenabruf), unabhängig davon, ob zu der jeweiligen Registernummer vorher oder in der gleichen Sitzung bereits Daten abgerufen wurden. Weitere Auslagen werden nicht erhoben. Diese Abrufgebühren beruhen auf Nr. 400, 401 des Gebührenverzeichnisses der Justizverwaltungskostenordnung.

Beispiel A ruft einen aktuellen Ausdruck, einen chronologischen Ausdruck, den Gesellschaftsvertrag (aus dem Dokumentenabruf) und die Unternehmensträgerdaten (kostenfrei) ab und lädt diese jeweils als PDF-Datei herunter. Er löst damit Gebühren von insgesamt 13,50 € aus.

Am Monatsende wird ein Gebührennachweis per E-Mail übersandt, der neben dem zu zahlenden Betrag auch die Abrufdaten enthält. Zusätzlich kann der Gebührennachweis ein eigenes Aktenzeichen des Benutzers enthalten, das bei Aufruf eines Registerblatts angegeben werden kann, um die spätere interne Zuordnung der Abrufgebühren zu erleichtern. Die Rechnung folgt per Post. Die Bezahlung kann entweder per Überweisung oder per Lastschriftverfahren erfolgen.

2.5

Wie lasse ich mich registrieren? Die Anmeldung erfolgt über die Internetseite www.handelsregister.de. Nach Anklicken der Option „Registrierung“ öffnet sich ein Formular, das auszufüllen ist. Benutzername und Müller-Helle

B

B

60

Das neue elektronische Handelsregister Kennwort sind auszuwählen. Aus den eingegebenen Daten wird ein Anmeldeformular generiert, das auszudrucken und der Servicestelle beim Amtsgericht Hagen zu übersenden ist (Adresse auf der Internetseite). Nach Prüfung der Anmeldung vergibt die Servicestelle einen Aktivierungscode. Damit ist die vollständige Nutzung der Internetseite www.handelsregister.de eröffnet. Nachträgliche Änderungen von Benutzungsdaten können online im Bereich Nutzerdaten vorgenommen werden.

2.6

Die Anforderung von „Papierdokumenten“ Nur Dokumente, die elektronisch beim Handelsregister eingereicht wurden, können direkt über www.handelsregister.de abgerufen werden. Die elektronische Übersendung von Dokumenten, deren Einreichung in Papierform zum Handelsregister weniger als zehn Jahre zurückliegt, kann beim zuständigen Registergericht beantragt werden. Dieser Antrag löst erhebliche Kosten aus von 2,00 € pro Seite, in jedem Fall aber mindestens 25,00 €. Allerdings steht dem auch ein entsprechender Aufwand der Registergerichte gegenüber. Welches Registergericht zuständig ist, kann auf der folgenden Internetseite ermittelt werden: http://www.justizadressen.nrw.de. Theoretisch darf das Handelsregister auch von sich aus Papierdokumente in elektronische umwandeln und zum elektronischen Abruf bereitstellen. Angesichts der damit verbundenen Kosten wird es davon aber höchstens in Ausnahmefällen Gebrauch machen. Allerdings werden die Registergerichte möglicherweise Dokumente, die sie aufgrund eines Antrags kostenpflichtig in ein elektronisches Format umgewandelt haben, anschließend auch allgemein zum elektronischen Abruf zur Verfügung stellen; die hierfür anfallenden (von den Gerichten zu tragenden) Zusatzkosten dürften minimal sein. Einen Anspruch auf eine derartige allgemeine Offenlegung räumt das Gesetz dem Antragsteller allerdings nicht ein.

2.7

Wer beantwortet Fragen zum Inhalt des Handelsregisters? Für die Eintragungen in den jeweiligen Handelsregistern sind weiterhin die einzelnen Registergerichte zuständig. Der Betreiber der Internetseite www.handelsregister.de, das Landesjustizministerium NRW, kann keine inhaltlichen Fragen zum Handelsregister beantworten. Das für die Registerführung zuständige Amtsgericht ist über die bereits genannte Internetseite zu ermitteln: http://www.justizadressen.nrw.de.

2.8

Es gibt keine beglaubigten Handelsregisterauszüge mehr Oft war insbesondere die Vertretungsmacht eines Geschäftsführers durch einen beglaubigten Handelsregisterauszug nachzuweisen, z. B. bei notariellen Beurkundungen oder Eintragungen in das Grundbuch. Seit Jahresbeginn 2007 erteilt das Handelsregister keine solchen beglaubigten Handelsregisterauszüge mehr. Sie sind durch den amtlichen Ausdruck abgelöst worden. Der Antrag auf Erteilung eines amtlichen Ausdrucks ist bei dem zuständigen Registergericht zu stellen; über die Internetseite www.handelsregister.de kann er nicht bestellt werden. Das zuständige Amtsgericht lässt sich, wie bereits erwähnt, auf der folgenden Internetseite ermitteln: http://www.justizadressen.nrw.de. Ein beglaubigter amtlicher Ausdruck kostet 18,00 €, ein unbeglaubigter 10,00 €. Allerdings ist der Beweiswert eines unbeglaubigten amtlichen Ausdrucks nicht höher als der eines für 4,50 €

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Einsichtnahme

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von der Seite www.handelsregister.de heruntergeladenen, der sich darüber hinaus noch wesentlich schneller beschaffen lässt. Ein Musterantrag für einen beglaubigten amtlichen Ausdruck folgt am Ende dieses Abschnitts. Wie bisher für den beglaubigten Handelsregisterauszug besteht ein Anspruch auf einen amtlichen Ausdruck (§ 9 Abs. 4 HGB n. F.). Ein amtlicher Ausdruck kann – nach Wahl des Antragstellers – den Inhalt eines aktuellen oder eines chronologischen Ausdrucks haben (vgl. oben, Ziffern 2.3.1 und 2.3.2). Falls nicht ausdrücklich etwas anderes beantragt wird, wird ein aktueller Ausdruck erteilt (§ 30a Abs. 4 Satz 5 HRV). Falls die Daten in elektronischer Form benötigt werden, so können amtliche Ausdrucke auch elektronisch übermittelt werden; das Registergericht wird sie in diesem Fall mit einer qualifizierten elektronischen Signatur nach dem Signaturgesetz versehen (§ 30a Abs. 5 HRV). Auch in diesem Fall entsteht eine Gebühr von 18,00 €. Der Beweiswert des beglaubigten amtlichen Ausdrucks in elektronischer Form mit einer qualifizierten elektronischen Signatur steht einem beglaubigten Papierausdruck gleich.

Muster: Anschreiben an das zuständige Handelsregister Amtsgericht Ahrensburg [Adresse]

Erteilung eines beglaubigten amtlichen Ausdrucks AB Möbeltransport GmbH, Ahrensburg HRB 1519 Sehr geehrte Damen und Herren, hiermit beantrage ich gemäß § 9 Abs. 4 HGB einen beglaubigten amtlichen aktuellen [oder: chronologischen] Ausdruck über die folgende Firma: AB Möbeltransport GmbH Ahrensburg HRB 1519 Für die entstehenden Kosten kommen wir auf.

2.9

Einsicht in Handelsregister anderer EU-Mitgliedstaaten Handels- und Unternehmensregister anderer EU-Mitgliedstaaten sind im Internet ebenfalls einsehbar. Zumeist sind diese Angebote kostenpflichtig; Übersetzungen werden überwiegend nicht angeboten. Auch ist nicht in allen Rechtssystemen der gute Glaube an die Eintragungen in das Handelsregister geschützt, sodass man „sich nicht darauf verlassen kann“. Dies gilt insbesondere für die Eintragungen im englischen Companies House23, was aufgrund der Verbreitung der Limited in Deutschland von besonderer Bedeutung ist. Im Ernstfall ist eine Vertretungsbescheinigung eines englischen Notars einzuholen. Die Kosten sind mit dem Notar auszuhandeln und können ohne Weiteres 100 € übersteigen. Wer der jeweiligen Landessprache mächtig ist, kann sich über die folgenden Internetseiten informieren:

23

Wachter, DB 2004, 2795, 2799

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B

B

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Das neue elektronische Handelsregister EU-Mitgliedstaat

Internetadresse Handelsregister

Belgien

www.bnb.be, www.eurodb.be

Bulgarien

http://beis.bia-bg.com (Veröffentlichung bislang freiwillig)

Dänemark

www.eogs.dk

Estland

www.eer.ee; www.kredinfo.ee

Finnland

www.prh.fi

Frankreich

www.euridile.inpi.fr

Griechenland

www.acci.gr

Großbritannien

www.companieshouse.gov.uk

Irland

www.cro.ie

Italien

www.infocamere.it

Lettland

www.lursoft.lv

Litauen

www.registrucentras.lt

Luxemburg

In Vorbereitung, weitere Informationen unter: www.legilux.lu/entr/index.php, www.rcsl.lu

Malta

www.mfsa.com.mt

Niederlande

www.kvk.nl

Österreich

www.handelsregister.at Siehe auch: www.bmj.gv.at

Polen

www.ms.gov.pl

Portugal

In Vorbereitung, weitere Informationen unter: http://publicacoes.mj.pt/, http://www.cmvm.pt/en

Rumänien

www.mfinante.ro/contribuabili/link.jsp?body=/contribuabili/pjuridice.htm

Schweden

https://snr3.bolagdverket.se/snrgate/default.jsp; https://ebr2.bolagsverket.se/controller/Login

Slowakei

www.justice.gov.sk

Slowenien

www.ajpes.si

Spanien

www.rmc.es, www.registradores.org

Tschechien

www.justice.cz, http://wwwinfo.mfcr.cz/ares/

Ungarn

https://occsz.e-cegjegyzek.hu

Zypern

In Vorbereitung, weitere Informationen unter: www.mcit.gov.cy/mcit/drcor/drcor.nsf/index_en/index_en?opendocument

Müller-Helle

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Das neue Unternehmensregister

1

Einführung Gleichzeitig mit der Einführung des elektronischen Handelsregisters wurde zum 1. Januar 2007 auch das elektronische Unternehmensregister eingeführt. Dieses neue Register ist ein Metaregister, das alle publizitätspflichtigen Unternehmensdaten zentral zugänglich macht. Es wird gespeist von den verschiedensten Registern, wie etwa dem Handels-, Genossenschaftsoder Partnerschaftsregister und insbesondere auch von den Veröffentlichungen des elektronischen Bundesanzeigers. Durch die Einführung des elektronischen Unternehmensregisters wurde unter der Domain www.unternehmensregister.de ein einheitlich zugängliches Datenportal für alle publikationspflichtigen Unternehmensinformationen geschaffen (sog. one stop shopping).

1.1

Unternehmensregister als Metaregister Nicht zwingend erforderlich ist, dass sämtliche Daten im Unternehmensregister selbst gespeichert werden müssen. Nach § 8b Abs. 2 Satz 1 HGB n. F. sind über die Internetseite des Unternehmensregisters die in § 8b Abs. 2 Ziff. 1–11 HGB n. F. genannten Informationen lediglich zugänglich zu machen. Damit reicht es aus, dass über die Internetseite des Unternehmensregisters auf die Daten in anderen Datenbeständen, z. B. die nunmehr auch elektronisch zu führen sind, zugegriffen werden kann. Deshalb werden beim Unternehmensregister die wenigsten Daten selbst eingespeichert, sondern es geht im Wesentlichen darum, eine Verlinkung zu den Originaldatenbeständen herzustellen.24

Zugriff durch Verlinkung

Unmittelbarer Zugriff

Elektronisches Handelsregister Elektronisches Genossenschaftsregister

Unternehmensregister

Im Unternehmensregister selbst gespeicherte Daten

Elektronisches Partnerschaftsregister

Bestimmte Bekanntmachungen der Insolvenzgerichte

Nutzer gibt gesuchtes Unternehmen ein und erhält sämtliche Daten Abb. 9: So funktioniert der Zugriff auf die Unternehmensdaten 24

Vgl. auch Begründung zum Regierungsentwurf, Seite 98.

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Das neue Unternehmensregister Eine solche Verlinkung besteht insbesondere zu dem Handels-, Genossenschafts- und Partnerschaftsregister sowie für bestimmte Bekanntmachungen der Insolvenzgerichte nach § 9 der Insolvenzordnung (InsO). Dem Gesetzgeber kommt es entscheidend darauf an, im Ergebnis zu gewährleisten, dass Nutzer die Daten eines bestimmten Unternehmens über einen einheitlichen Internetauftritt abrufen können. Durch die Eingabe der gesuchten Gesellschaft sollen dem Nutzer alle über das Unternehmensregister nach § 8b Abs. 2 HGB n. F. zugänglich zu machenden Daten zur Verfügung gestellt werden. Ob diese Daten dabei im Unternehmensregister selbst gespeichert sind oder nur eine Verlinkung zu einer anderen Datenbank hergestellt wird, ist nicht entscheidend.

1.2

Schutz des Begriffs „Unternehmensregister“ vor Missbrauch Während der Begriff „Handelsregister“ zukünftig durch die Regelung in § 8 Abs. 2 HGB n. F. geschützt ist und nicht für andere – private – Datensammlungen verwendet werden darf, kommt dem Begriff „Unternehmensregister“ nicht ein derartig umfassender Schutz zu, auch wenn dies der Bundesrat in seiner Stellungnahme zum Entwurf des EHUG so gefordert hatte.25 Die Zurückhaltung des Gesetzgebers hat verschiedene Gründe. Einerseits wird der Begriff „Unternehmensregister“ auch im Zusammenhang mit der innergemeinschaftlichen Koordinierung des Aufbaus von Unternehmensregistern für statistische Verwendungszwecke verwendet. Hier werden gem. der EWG-Verordnung Nr. 2186/93 bei den statistischen Ämtern ebenfalls „Unternehmensregister“ für statistische Verwendungszwecke geführt. Dies zu ändern wäre wegen des EU-rechtlichen Hintergrundes hoch kompliziert. Außerdem würde den Eintragungen des jetzt neu geschaffenen Unternehmensregisters (anders als dem Handelsregister, bei dem es sich darüber hinaus auch um ein historisch gewachsenes öffentliches Register handelt) kein öffentlicher Glauben zukommen, sodass es nicht erforderlich ist, den Begriff „Unternehmensregister“ besonders zu schützen. Der von § 5 UWG gewährte Schutz gegen unlautere Verwendung des Begriffs erscheint dem Gesetzgeber zum jetzigen Zeitpunkt – wie er ausdrücklich betont – als völlig ausreichend.26

2

Hintergründe zur Entwicklung des Unternehmensregisters Pünktlich zum Jahresbeginn war es soweit: Das neue Unternehmensregister ging zum 1. Januar 2007 an den Start, Nutzer können sich dort registrieren lassen und im kostenfreien Bereich ebenso wie im kostenpflichtigen Bereich stöbern. Dem ging eine mehrjährige, zum Teil intensive Vorbereitungsphase voraus. Am 10. Juli 2001 hatte die Regierungskommission mit der Bezeichnung „Corporate Governance“ in ihrem Abschlussbericht (vgl. BT-Drs.14/7515, Rdn. 252) die Einführung eines „Deutschen Unternehmensregisters“ gefordert. Ziel eines solchen, zentral geführten Registers sollte sein, dass die in Deutschland bislang bestehende Vielzahl von Datenbanken mit zersplitterten Informationen über Unternehmen beseitigt wird, um dem Rechtsverkehr die Beschaffung von Unternehmensinformationen zu erleichtern. Darüber hinaus soll die Publizität der Unternehmensinformationen, etwa zum Schutz von Gläubigern, Anlegern und/oder Kunden, verbessert werden. Bisher war auch durch die Bindung der Daten an die Papierform eine Nutzung im Geschäftsverkehr sehr aufwendig und teuer. Deshalb wurden die zu publizierenden Daten nur bei entsprechend wichtigen geschäftlichen Vorgängen heran-

25 26

Stellungnahme Brat DS 942/05, S. 3 zu Art. 1 Nr. 2 (§ 8 b Abs. 1 a - neu – HGB). Vgl. dazu ausführlich BT DS 16/960, S. 89 zu Nummer 5.

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Gesetzliche Grundlagen

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gezogen. Die mit den jeweiligen Publizitätsvorschriften verfolgten Ziele, die Daten den Betroffenen, etwa Gläubigern, Lieferanten und Gesellschaftern, offenzulegen, wurden in erheblichem Maße verfehlt. Auch ausländische Interessenten werden mit der Einführung des Unternehmensregisters besser bedient werden, da dessen Daten via Internet weltweit abrufbar sind. Mit der Einführung des Unternehmensregisters werden zugleich EU-rechtliche Vorgaben umgesetzt: Insbesondere wird die in Art. 3 Abs. 1 und 2 der EU-Publizitätsrichtlinie enthaltene Vorgabe umgesetzt, nach der sicherzustellen ist, dass alle publizitätspflichtigen Daten über ein Unternehmen zentral und in elektronischer Form – quasi über „eine Akte“ – abrufbar sind. Dies ist mit der Einführung des Unternehmensregisters ermöglicht worden. Auch Art. 21 Abs. 32 der EU-Transparenzrichtlinie wird entsprochen, nach der ein amtlich bestelltes System „für die Speicherung vorgeschriebener Informationen“ bereitzustellen ist.

3

Gesetzliche Grundlagen Mit dem am 10. November 2006 beschlossenen Gesetz über elektronische Handelsregister und Genossenschaftsregister sowie das Unternehmensregister (EHUG), BGBL I 2006, 2553 ff. wurde zum 1. Januar 2007 durch den neu geschaffenen § 8b HGB das elektronische über das Internet abrufbare Unternehmensregister eingeführt. In § 8b Abs. 2 HGB ist gesetzlich genau aufgelistet, welche Unternehmensdaten über das Unternehmensregister zugänglich zu machen sind (vgl. dazu im Einzelnen weiter unten). § 9 Abs. 6 i. V. m. Abs. 1 HGB legt fest, dass die Einsichtnahme in das Unternehmensregister, ebenso wie die Einsichtnahme in das Handelsregister jedem im In- und Ausland Interessierten zu Informationszwecken zu gestatten ist. Anmeldungs- oder Genehmigungserfordernisse bestehen keine; allerdings ist es zulässig, für den Abruf eine Gebühr zu erheben (zur genauen Höhe siehe weiter unten). Soweit es zur Entgeltserhebung erforderlich ist, dürfen zu diesem Zwecke Nutzerdaten erfasst werden.

Hinweis Bei den in § 8b Abs. 2 HGB n. F. aufgelisteten Unternehmensdaten handelt es sich lediglich um den Mindestinhalt des Unternehmensregisters. Das Unternehmensregister ist grundsätzlich auch offen für die Aufnahme weiterer unternehmensrelevanter Daten. Diese können sich insbesondere aus den Regelungen der Gesellschaftsverträge ergeben.

4

Betreiber des Unternehmensregisters: Bundesanzeiger Verlagsgesellschaft mbH Betreiber des Unternehmensregisters ist nicht das Bundesministerium der Justiz, sondern die Bundesanzeiger Verlagsgesellschaft mit beschränkter Haftung, http://www.bundesanzeiger.de, eingetragen im Handelsregister beim Amtsgericht Köln, HRB 31248. Gem. § 9a Abs. 1 HGB n. F. war das Bundesministerium der Justiz ausdrücklich dazu ermächtigt worden, die Führung des Unternehmensregisters an eine juristische Person des Privatrechts übertragen zu dürfen. Von dieser Ermächtigung hat das Justizministerium mit Zustimmung des Bundesrats durch Erlass der „Verordnung über die Übertragung der Führung des Unternehmensregisters und die Einreichung vom Dokumenten beim Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers“, der sog. Beleihungsverordnung am 15. Dezember 2006 noch kurz vor Einführung des elektronischen Unternehmensregisters zum 1. Januar 2007 Gebrauch gemacht, vgl.

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Das neue Unternehmensregister BGBl 2006, Teil I, Nr. 62, S. 3202. Durch diese Maßnahme erhofft sich das Justizministerium eine Entlastung der Bundesverwaltung von administrativen Aufgaben, die mit der Führung des Unternehmensregisters verbunden sind. Die Beleihung ist – wie nach § 9a HGB n. F. vorgeschrieben – befristet worden, und zwar auf den Zeitraum vom 1. Januar 2007 bis zum 31. Dezember 2016, vgl. § 5 Abs. 1 und 2 der Beleihungsverordnung. Die Bundesanzeiger Verlagsgesellschaft mbH hat bereits grundlegende Erfahrungen in diesem Bereich durch die Führung des Bundesanzeigers, der ebenfalls elektronisch geführt wird. Damit kommt der Verordnungsgeber der Forderung im § 9a Abs. 1 Satz 6 HGB n. F. nach, nach der die Führung des Unternehmensregisters nur einer juristischen Person des Privatrechts übertragen werden darf, wenn diese Person bereits grundlegende Erfahrungen mit der Veröffentlichung von kapitalmarktrechtlichen Informationen und gerichtlichen Mitteilungen, insbesondere Handelsregisterdaten, hat und ihr eine ausreichende technische und finanzielle Ausstattung zur Verfügung steht, die Gewähr für den langfristigen und sicheren Betrieb des Unternehmensregisters bietet. Fazit: Damit wird das Unternehmensregister während der nächsten zehn Jahre von der Bundesanzeiger Verlagsgesellschaft mbH geführt. Nach Ablauf dieses Zeitraums bleibt es dem Bundesministerium der Justiz unbenommen, erneut der Bundesanzeiger Verlagsgesellschaft mbH die Führung des Unternehmensregisters durch eine erneute Beleihung zu übertragen. Zur Erstellung von Beglaubigungen wurde der Bundesanzeiger Verlagsgesellschaft mbH erlaubt, das kleine Dienstsiegel zu führen, vgl. § 2 der Beleihungsverordnung. Damit ist es dem Betreiber des Unternehmensregisters möglich, nach § 8b Abs. 4 HGB n. F. Ausdrucke und Beglaubigungen für Informationen erstellen zu können, die es in eigener Verantwortung führt.

Beispiel In den Fällen des § 8b Abs. 2 Ziff. 9 und 10 HGB n. F. greift das Unternehmensregister nicht auf Daten aus anderen Datenbeständen zu, sondern erstellt selbst die jeweilige Datenbank. In diesem Fall ist das Unternehmensregister auch gem. § 8b Abs. 4 n. F. zuständig für den Ausdruck und die Beglaubigung dieser Daten. Im Übrigen kann das Unternehmensregister gem. § 9 Abs. 6 HGB n. F. Anträge auf (beglaubigten) Ausdruck an das zuständige Registergericht vermitteln.

5

Aufgaben des Betreibers des Unternehmensregisters Der Betreiber des Unternehmensregisters hat im Wesentlichen zwei Aufgaben: Die Führung des Unternehmensregisters und die Übertragung von in Papierform vorliegenden Schriftstücken in elektronische Dokumente.

Christ

Aufgaben des Betreibers des Unternehmensregisters

5.1

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Zusammenführung der über das Unternehmensregister zugänglich zu machenden Daten Zu diesem Zwecke sind die in § 8b Abs. 2 HGB n. F. aufgeführten Datenbestände zusammenzuführen und der Zugriff auf diese Daten durch die Einrichtung eines Internetportals zu ermöglichen27.

5.2

Elektronische Ausgabe auch der dem Unternehmensregister in Papierform vorliegenden Daten Gem. § 9 Abs. 2 HGB n. F. besteht zu Informationszwecken für Interessierte ein Anspruch darauf, dass Dokumente, die nur in Papierform vorliegen, in elektronische Form übertragen und ihnen in dieser Form zur Verfügung gestellt werden. Voraussetzung ist, dass diese in Papierform vorgelegten Dokumente bei Antragstellung nicht vor mehr als zehn Jahren beim Handelsregister eingereicht wurden. Wegen der noch geltenden Übergangsregelung, nach der auch 2007 noch Rechnungslegungsunterlagen in Papierform vorgelegt werden können, kann sich dieser Anspruch auch auf aktuelle Dokumente beziehen.

Beispiel Die X-GmbH hat im Jahr 2000 ihren Jahresabschluss (Bilanz und GuV) in Papierform aus dem Jahr 1998 beim zuständigen Handelsregister eingereicht. B, der sich über diesen Jahresabschluss Anfang 2007 informieren möchte, kann gem. § 9 Abs. 2 HGB n. F. die Vorlage dieses Abschlusses in elektronischer Form verlangen, weil seit Einreichung des Abschlusses beim Handelsregister noch keine zehn Jahre vergangen sind.

Zuständig für die Übertragung der in Papierform vorliegenden Jahresabschlüsse bzw. anderer Rechnungslegungsunterlagen ist der Betreiber des Unternehmensregisters, vgl. § 8b Abs. 4 HGB n. F. Im Zusammenhang mit dieser Aufgabe wurde dem Betreiber des Unternehmensregisters zugleich die Aufgabe übertragen, entsprechende Schriftstücke in elektronischer Form an die Antragsteller zu übermitteln und bei Bedarf auch zu beglaubigen. Zu diesem Zweck wurde dem Betreiber des Unternehmensregisters die Stellung einer Justizbehörde des Bundes als Beliehener eingeräumt, vgl. § 9a Abs. 1 Satz 2 HGB n. F. und ihm die Führung eines Dienstsiegels zur Erstellung von Beglaubigungen erlaubt, § 9a Abs. 1 Satz 3 HGB n. F., § 2 Beleihungsverordnung vom 15. November 2006. Kosten der Übertragung von Schriftstücken in elektronische Form Die Übertragung von Schriftstücken in elektronische Form kann im Einzelfall sehr aufwendig sein, insbesondere, wenn sich die Dokumente wegen ihres Alters nur schwer in elektronische Daten übertragen lassen. Auch die Rücksendung der Unterlagen an die Registergerichte ist aufwendig. Für diese Tätigkeit kann das Registergericht folgende Gebühren erheben: Übertragung von Unterlagen der Rechnungslegung, die in Papierform beim Register eingereicht wurden, in ein elektronisches Dokument (§ 8b Abs. 4 Satz 2 , § 9 Abs. 2 HGB n. F. und Art. 61 Abs. 3 EGHGB): 27

Vgl. Sie die zu den hier zugänglich zu machenden Daten die ausführliche Darstellung weiter unten.

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Je angefangene Seite: 3,00 € – mindestens 30 €. Die Gebühr wird für die Dokumente eines jeden Unternehmens gesondert erhoben. Mit der Gebühr wird auch die einmalige elektronische Übermittlung des Dokuments an den Antragsteller abgegolten.

Beispiel A möchte Anfang 2007 die Jahresabschlüsse der X-GmbH und der Y-AG des Jahres 1999, die im Jahr 2000 beim Handelsregister eingereicht wurden, in elektronischer Form vom Unternehmensregister zur Verfügung gestellt bekommen. Der Jahresabschluss der X-GmbH umfasst 8 Seiten, der der Y-AG 35 Seiten. Das Unternehmensregister wird folgende Gebühren erheben: Gebühr für die X-GmbH: 8 Seiten × 3,00 € = 24 €, mindestens aber Gebühr für die Y-AG: 35 Seiten × 3,00 € = 105 € Summe insgesamt

30,00 € 105,00 € 135.00 €

Mit diesem Betrag ist auch die einmalige elektronische Übermittlung der Daten abgegolten.

6

Inhalt des Unternehmensregisters Welche Unternehmensdaten über das Unternehmensregister zwingend zugänglich zu machen sind, wurde im EHUG ebenso geregelt wie die Frage, wer diese Daten zur Verfügung stellen muss, vgl. § 8b Abs. 2, 3 HGB n. F., vgl. dazu weiter unten.

6.1

Daten des Handelsregisters, § 8 b Abs. 2 Ziff. 1 HGB n. F. Nach § 8b Abs. 2 Ziff. 1 HGB n. F. sind die Eintragungen im Handelsregister, deren Bekanntmachung und zum Handelsregister eingereichte Dokumente über das Unternehmensregister zugänglich zu machen.

Beispiel Eintragung der Firma und des Ortes der Niederlassung eines Kaufmannes nach § 29 HGB, Anmeldung der Erteilung einer Prokura nach § 53 HGB, Anmeldung der Gründung einer oHG nach § 106 Abs. 1 HGB, Anmeldung einer GmbH nach § 7 Abs. 1 GmbHG, Bestellung und Abberufung eines Geschäftsführers nach § 39 GmbHG, Führung der Gesellschafterliste beim Handelsregister nach § 40 Abs. 1 GmbHG, Änderung des Gesellschaftervertrags nach § 54 GmbHG, Anmeldung einer AG nach § 36 AktG, Änderung des Vorstands und der Vertretungsbefugnis der Mitglieder einer AG nach § 81 AktG, Eintragung von Satzungsänderungen durch den Vorstand einer AG nach § 181 AktG, Anmeldung und Eintragung einer Kapitalerhöhung bei einer AG nach § 188 AktG.

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Inhalt des Unternehmensregisters

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Da die Handelsregister ebenfalls seit dem 1. Januar 2007 elektronisch geführt werden, ist es nicht erforderlich, diese Daten erneut beim Unternehmensregister eigenständig zu speichern. Es reicht aus, dass auf diese Daten im Unternehmensregister – durch eine Verlinkung mit dem jeweiligen Handelsregister – zugegriffen werden kann, wenn das entsprechende Unternehmen, etwa eine GmbH, auf der Internetseite des Unternehmensregisters eingegeben wird.

Wichtig Durch das EHUG wurde das Verfahren für Veröffentlichungen von Jahresabschlüssen und anderen zu veröffentlichenden Rechnungslegungsvorschriften völlig neu gestaltet. Nunmehr müssen sämtliche Rechnungslegungsdaten, wie z. B. der Jahresabschluss einer GmbH oder AG, nicht mehr beim Handelsregister, sondern beim elektronischen Bundesanzeiger eingereicht und veröffentlicht werden, vgl. § 325 Abs. 1 Satz 1 HGB n. F.

Praxistipp Von dieser Neuregelung betroffen sind vor allem kleine und mittelgroße GmbHs. Denn als als klein und mittelgroß klassifizierte Kapitalgesellschaften brauchten sie bislang beim Bundesanzeiger lediglich eine Hinterlegungsbekanntmachung zu veröffentlichen, nicht aber den Jahresabschluss selbst. Dazu waren grundsätzlich nur die großen Kapitalgesellschaften im Sinne des § 267 HGB verpflichtet. Diese Unterscheidung ist aufgehoben worden. Damit ist der Einblick in die Daten von allen (!) Kapitalgesellschaften erheblich erleichtert worden. Via Internet können die Daten über den elektronischen Bundesanzeiger per Knopfdruck kostenfrei abgerufen werden. Denn für diese Informationen werden, anders als bei Ausdrucken aus den elektronischen Handelsregistern, keine Gebühren vom Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers erhoben.

Zu beachten ist, dass nach Art. 61 Abs. 1 EGHGB n. F. die Landesregierungen durch Rechtsverordnung festlegen können, dass die Anmeldung und alle oder einzelne Dokumente bis spätestens 31. Dezember 2009 auch in Papierform zum Handelsregister eingereicht werden können. Hierzu sind von den Ländern bereits entsprechende Rechtsverordnungen erlassen worden.28 Von dieser Möglichkeit haben die Landesregierungen nur in geringem Umfang Gebrauch gemacht, vgl. zu den eingeräumten Übergangsfristen die Übersicht zu den Rechtsverordnungen der Länder in Teil F.Im Gegensatz dazu hat das Bundesministerium der Justiz von der Möglichkeit in Art. 61 Abs. 2 EGHGB, die Einreichung der Rechnungslegungsunterlagen beim elektronischen Bundesanzeiger in Papierform noch bis zum 31. Dezember 2009 zuzulassen, durch eine entsprechende Rechtsverordnung Gebrauch gemacht.

6.2

Daten des Genossenschaftsregisters § 8b Abs. 2 Ziff. 3 HGB n. F. Gem. § 8b Abs. 2 Ziff. 2 HGB n. F. sind die Eintragungen in das Genossenschaftsregister, deren Bekanntmachungen sowie zum Genossenschaftsregister eingereichte Dokumente im Unternehmensregister zugänglich zu machen.

28

Vgl. die Übersicht über die in den einzelnen Ländern geltenden Übergangsfristen in Anlage …

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Beispiele Eintragung des Statuts der Genossenschaft und Mitglieder des Vorstandes nach § 10 GenG, Errichtung einer Zweigniederlassung nach § 14 GenG, Eintragung der Herabsetzung des Geschäftsanteils oder der auf ihn zu leistenden Einzahlung nach § 22 GenG, Herabsetzung der Haftsumme nach §§ 120 i. V. m. 22 GenG.

6.3

Daten des Partnerschaftsregisters, § 8b Abs. 2 Ziff. 3 HGB n. F. Nach § 8b Abs. 2 Ziff. 3 HGB n. F. sind Eintragungen im Partnerschaftsregister, deren Bekanntmachung und die zum Partnerschaftsregister eingereichten Dokumenten über das Unternehmensregister elektronisch zugänglich zu machen.

Beispiele Anmeldung der Partnerschaft nach § 4 PartG, Ausscheiden eines Partners nach § 9 Abs. 1 PartG, Auflösung der Partnerschaft nach § 9 Abs. 1 PartG.

Hinweis Partnerschaftsgesellschaften sind grundsätzlich nicht verpflichtet, ihren Jahresabschluss öffentlich bekannt zu machen. Aus diesem Grunde sind Partnerschaftsgesellschaften nicht von der Einführung des elektronischen Bundesanzeigers betroffen.

6.4

Von Kapitalgesellschaften und Genossenschaften offenzulegende Rechnungslegungsunterlagen Sämtliche Jahresabschlüsse, auch die der kleinen und mittelgroßen Kapitalgesellschaften, sind nicht mehr beim Handelsregister, sondern ausschließlich beim elektronischen Bundesanzeiger einzureichen und dort zu veröffentlichen. Dort wird auch kontrolliert, ob die Publikationspflichten eines Unternehmens eingehalten wurden, und bei Verstößen das Bundesamt für Justiz eingeschaltet. Betroffen davon sind insbesondere Kapitalgesellschaften und Personenhandelsgesellschaften, bei denen keine natürliche Person als Gesellschafterin unbeschränkt haftet (sog. KapCoGes) sowie Genossenschaften, vgl. §§ 325, 339 HGB n. F. Nach § 8b Abs. 2 Ziff. 4 HGB n. F. wird über das Unternehmensregister die Einsichtnahme in Jahresabschlüsse und andere Unterlagen der Rechnungslegung nach § 325 HGB ermöglicht. Die Einsichtnahme ist damit über das Internet jedermann weltweit möglich Dieser Regelung kommt deshalb eine nicht zu unterschätzende praktische Bedeutung zu, zumal bislang etwa 95 % der GmbHs ihren Veröffentlichungspflichten überhaupt nicht nachkamen.

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Zu den zu veröffentlichenden Jahresabschlussdaten zählen insbesondere folgende: Jahresabschluss Ggf. Bestätigungsvermerk Bericht des Aufsichtsrats Bei bestimmten Kapitalgesellschaften: Vorschlag zur Verwendung des Ergebnisses mit dem entsprechenden Beschluss unter Angaben etwaiger Jahresüberschüsse oder Jahresfehlbeträge Bei börsennotierten AGs: Erklärung zum Governance-Kodex Für zahlreiche, insbesondere kleinere Kapitalgesellschaften gelten zum Teil erhebliche Erleichterungen bei den Veröffentlichungspflichten. So muss z. B. eine kleine GmbH die GuV nicht veröffentlichen; auch der Verwendungsbeschluss kann geheim gehalten werden, wenn es sich bei den Gesellschaftern der GmbH um natürliche Personen handelt. Da zu erwarten ist, dass Verstöße gegen Veröffentlichungspflichten zukünftig erheblich schärfer geahndet werden, konnten die Erleichterungsmöglichkeiten erheblich an Bedeutung gewinnen. Vergleichen Sie die Einzelheiten in der ausführlichen Darstellung in Kapitel D. Wird in anderen Regelungen für die Veröffentlichung von Rechnungsunterlagen und Jahresabschlüssen auf die Regelung in § 325 HGB verwiesen und dessen entsprechende oder sinngemäße Anwendung vorgeschrieben, gilt auch für diese Jahresabschlüsse und Rechnungsunterlagen der § 8b Abs. 2 Ziff. 4 HGB n. F. Auch diese Jahresabschlüsse sind dann über den Internetzugang des elektronischen Unternehmensregisters jedem Interessierten weltweit zugänglich!

Beispiele Ist ein Jahresabschluss nach dem PublG zu veröffentlichen, ist § 325 HGB über § 9 Abs. 1 Satz 1 PublG und § 15 Abs. 1 Satz 1 PublG entsprechend anzuwenden. Aus diesem Grund sind auch die nach dem PublG zu veröffentlichenden Jahresabschlüsse dem elektronischen Bundesanzeiger offenzulegen.

Hinweis Der Zusatz, dass auch die Bekanntmachungen über das Unternehmensregister zugänglich zu machen sind, bedeutet nicht, dass die Rechnungslegungsunterlagen im Ergebnis „doppelt“ vorgehalten werden müssen; von der im elektronischen Bundesanzeiger erfolgten Bekanntmachung der Rechnungslegungsunterlagen müssen • Datum und • Fundstelle der Bekanntmachung im Bundesanzeiger im Unternehmensregister angezeigt werden und der Zugriff darauf von der Internetseite des Unternehmensregisters möglich sein.

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Wichtig Übergangsweise können Rechnungslegungsunterlagen beim elektronischen Bundesanzeiger noch bis zum 31. Dezember 2009 in Papierform eingereicht werden, vgl. Art. 61 Abs. 2 EGHGB. Dies gilt aber nur für die beim elektronischen Bundesanzeiger einzureichenden Unterlagen, nicht für bei den Handelsregistern einzureichende Unterlagen. Denn die Landesregierungen haben von der Möglichkeit, bis Ende 2009 die Einreichung noch in Papierform zuzulassen, nur sehr zurückhaltend Gebrauch gemacht.

6.5

Gesellschaftsrechtliche Bekanntmachungen, § 8b Abs. 2 Ziff. 5 HGB n. F. Gesellschaftsrechtliche Bekanntmachungen, die im elektronischen Bundesanzeiger veröffentlicht werden, sind über das Unternehmensregister zugänglich zu machen. Hiervon erfasst sind Bekanntmachungen von Personengesellschaften, Kapitalgesellschaften und Genossenschaften. Hierbei handelt es sich, ebenso wie bei den in § 8b Abs. 2 Ziff. 6–8 HGB n. F., um im Grunde die selbstverständliche Anordnung, dass einschlägige Bekanntmachungen im elektronischen Bundesanzeiger auch über das Unternehmensregister abrufbar sein müssen. Insoweit erweist es sich als vorteilhaft, dass viele unternehmensrechtliche Bekanntmachungen bereits durch andere korrespondierende Gesetze in den vergangenen Jahren verpflichtet wurden, Bekanntmachungen und Veröffentlichungen im elektronischen Bundesanzeiger vorzunehmen.

6.6

Im Aktionärsforum veröffentlichte Eintragungen, § 8b Abs. 2 Ziff. 6 HGB n. F. Gem. § 127a Aktiengesetz (AktG) können Aktionäre oder Aktionärsvereinigungen im Aktionärsforum des elektronischen Bundesanzeigers andere Aktionäre auffordern, gemeinsam oder in Vertretung einen Antrag oder ein Verlangen nach dem Aktiengesetz zu stellen oder in einer Hauptversammlung das Stimmrecht auszuüben. Werden dazu Daten im Aktionärsforum veröffentlicht, sind diese gem. § 8b Abs. 2 Ziff. 6 HGB n. F. auch über das Unternehmensregister zugänglich zu machen. Die Reichweite des § 8b Abs. 2 Ziff. 6 HGB n. F. richtet sich nach der Reichweite des § 127a AktG. Der für die Aufnahmen in das Unternehmensregister erforderliche Unternehmensbezug ist auch bei Eintragungen in das Aktionärsforum gewährleistet. Denn die Aufforderungen der Aktionäre und Aktionärsvereinigungen muss sich stets auf eine bestimmte Gesellschaft beziehen; die Firma ist gem. § 127a Abs. 2 Ziff. 2 AktG in einer solchen Aufforderung zu nennen; zudem kann gem. § 127a Abs. 4 AktG auch die Gesellschaft selbst einen Hinweis auf eine Stellungnahme in das Aktionärsforum einstellen.

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6.7

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Kapitalmarktrechtliche Veröffentlichungspflichten Folgende Veröffentlichungen müssen über das Unternehmensregister zugänglich gemacht werden: im elektronischen Bundesanzeiger einzustellende Veröffentlichungen von Unternehmen nach dem Wertpapierhandelsgesetz (WpHG), im elektronischen Bundesanzeiger einzustellende Veröffentlichungen von Bietern, Gesellschaftern, Vorständen und Aufsichtsräten nach dem Wertpapiererwerbs- und Übernahmegesetz (WpÜG), im elektronischen Bundesanzeiger einzustellende Veröffentlichungen nach der Börsenzulassungs-Verordnung (BörsZulV). § 8b Abs. 2 Nr. 7 HGB n. F. umfasst kapitalmarktrechtliche Veröffentlichungen von Unternehmen nach dem WpHG sowie die Veröffentlichungen der Bieter und der Gesellschaft nach dem WpÜG, sofern diese – auch unter Berücksichtigung künftiger Änderungen des WpÜG im Rahmen der Umsetzung der Übernahmerichtlinie der EU – wahlweise oder verpflichtend im elektronischen Bundesanzeiger erfolgen. Zudem werden im elektronischen Bundesanzeiger Veröffentlichungen nach der BörsZulV erfasst.

6.8

Veröffentlichungspflichten von Kapitalanlage- und Investmentaktiengesellschaften Die den Kapitalanlage- und Investmentaktiengesellschaften nach dem Investmentgesetz (InvG) und Investmentsteuergesetz (InvStG) auferlegten, im elektronischen Bundesanzeiger bekannt zu machenden und/oder zu veröffentlichenden Daten sind dem Unternehmensregister gem. § 8b Abs. 2 Ziff. 8 HGB n. F. zugänglich zu machen.

6.8.1

Kapitalanlagegesellschaften Kapitalanlagegesellschaften haben bestimmte Handlungen u. a. im elektronischen Bundesanzeiger bekannt zu geben. Dazu zählen insbesondere die im Folgenden genannten Aktionen, die dann aufgrund des § 8 Abs. 2 Ziff. 8 HGB n. F. automatisch über das elektronische Unternehmensregister aufgefunden werden können. Die Aussetzung des nach § 37 InvG den Anlegern grundsätzlich zustehenden Rechts auf Rücknahme ihrer Anteile durch die Gesellschaft sowie die Wiederaufnahmen der Rücknahmen ist gem. § 37 Abs. 2 InvG u. a. im elektronischen Bundesanzeiger bekannt zu machen. Die Kündigung der Verwaltung des Sondervermögens ist nach § 38 Abs. 1 InvG durch Bekanntmachung im elektronischen Bundesanzeiger zu erklären. Änderungen der Vertragsbedingungen sind nach § 43 Abs. 5 InvG u. a. im elektronischen Bundesanzeiger bekannt zu geben. Vor Bekanntgabe im Bundesanzeiger werden die Änderungen grundsätzlich nicht wirksam. Der Jahresbericht und eine etwaiger Auflösungsbericht sind ebenfalls im elektronischen Bundesanzeiger nach § 45 Abs. 1 und Abs. 1 InvG bekannt zu machen. Hierbei ist zu beachten, dass nach § 5 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 InvStG der Jahresbericht um die in § 5 Abs. 1

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Das neue Unternehmensregister Satz 1 Ziff. 1 und 2 InvStG genannten Angaben zu ergänzen ist, die ebenfalls im elektronischen Bundesanzeiger bekannt zu machen sind.

6.8.2

Investmentaktiengesellschaften Über § 99 Abs. 3 InvG gelten die für Kapitalanlagegesellschaften festgeschriebenen Bekanntgabepflichten auch für Investmentaktiengesellschaften. Darüber hinaus gelten die weiteren Veröffentlichungspflichten: Hinweis auf den Ort der Hinterlegung des ausführlichen Verkaufsprospekts über die Ausgabe bestimmter in § 101 InvG genannter Aktien im elektronischen Bundesanzeiger nach § 101 Abs. 4 InvG. Danach ist es zwar nicht möglich, im Unternehmensregister über den elektronischen Bundesanzeiger auf den Verkaufsprospekt unmittelbar zuzugreifen, aber durch die Hinweispflicht im elektronischen Bundesanzeiger ist es immerhin möglich, den Prospekt aufzufinden. Unverzügliche Bekanntgabe des mindestens wöchentlich zu ermittelnden Inventarwerts im elektronischen Bundesanzeiger, vgl. § 103 Abs. 3 InvG. Bekanntgabe des nach § 111 InvG mindestens einmal jährlich zu erstellenden Zwischenberichts im elektronischen Bundesanzeiger bzw. Aufnahme eines Hinweises im elektronischen Bundesanzeiger, an welcher Stelle der Zwischenbericht veröffentlicht wurde, vgl. § 111 Abs. 1 Satz 3 und Satz 5 InvG.

6.8.3

Bekanntgabepflichten nach dem InvStG Auch das InvStG enthält Bekanntgabepflichten, auf die durch das Unternehmensregister gem. § 8 b Abs. 2 Ziff. 8 HGB n. F. zugegriffen werden kann. Insbesondere Investmentgesellschaften sind nach jeder Ausschüttung verpflichtet, eine Erklärung zur gesonderten Feststellung der Besteuerungsgrundlagen nach § 13 Abs. 2 InvStG beim Finanzamt einzureichen. Diese Feststellungserklärung ist zugleich gem. § 13 Abs. 3 InvStG beim elektronischen Bundesanzeiger bekannt zu machen, sodass Interessierte sich darüber zeitnah informieren können.

6.9

Veröffentlichungspflichten nach dem Wertpapierhandelsgesetz und der Börsen-Zulassungsverordnung Nach § 8b Abs. 2 Ziff. 9 HGB n. F. werden Veröffentlichungen über bedeutende Stimmrechtsmitteilungen nach §§ 25, 26 WpHG und Veröffentlichungen nach §§ 61, 66 BörsZulV dem Unternehmensregister hinzugefügt. Hierbei handelt es sich um bestimmte Mitteilungen und Veröffentlichungspflichten, z. B. die Mitteilung über wesentliche Veränderungen von Stimmrechten nach § 21 Abs. 1 WpHG, die in einem überregionalen Börsenpflichtblatt zu veröffentlichen sind. Eine Veröffentlichung im elektronischen Bundesanzeiger ist demgegenüber nicht zwingend vorgesehen. Die Aufnahme in das Unternehmensregister hat einen EU-rechtlichen Hintergrund. Bei diesen zu veröffentlichenden Daten handelt es sich um die sog. „vorgeschriebenen Informationen“ im Sinne der EU-Transparenzrichtlinie (vgl. Art. 9 ff. sowie Art. 16 der Richtlinie). Diese sind in das Unternehmensregister als dem zentralem Speicherungssystem im Sinne des Art. 21 Abs. 1 der EU-Transparenzrichtlinie aufzunehmen. Werden sie bereits, etwa wegen der in § 8b

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Abs. 2 Ziff. 7 HGB n. F. enthaltenen Regelung oder freiwillig im elektronischen Bundesanzeiger bekannt gegeben, ist die Regelung im § 8b Abs. 2 Ziff. 9 HGB n. F. überflüssig. Allerdings ist es auch denkbar, dass diese Angaben nicht im elektronischen Bundesanzeiger veröffentlicht werden. Dies ist insbesondere deshalb möglich, weil die hier genannten Veröffentlichungspflichten im Zuge der Umsetzung des Art. 21 Abs. 1 der EU-Transparenzrichtlinie durch Medien veröffentlicht werden müssen, „bei denen vernünftigerweise davon auszugehen ist, dass sie die Informationen an die Öffentlichkeit in der gesamten Gemeinschaft verbreiten“. Zu diesem Zwecke schalten die Unternehmen in der Regel einen Dienstleistungsanbieter (sog. „Service Provider“) ein, der sich um die Verbreitung der Informationen in den Medien kümmert und die Einhaltung der geforderten Kriterien gewährleistet. Werden die Information danach nicht im elektronischen Bundesanzeiger veröffentlicht, wird über § 8b Abs. 2 Ziff. 9 HGB n. F. gewährleistet, dass auf diese Informationen durch das elektronische Unternehmensregister zugegriffen werden kann.

Hinweis Dies ist einer der wenigen Fälle, in denen Unternehmen unmittelbar eine Meldepflicht gegenüber dem Betreiber des Unternehmensregisters auferlegt wird und sich dadurch eine zusätzliche Belastung für die Unternehmen durch die Einführung des elektronischen Unternehmensregisters ergibt, vgl. § 8b Abs. 3 Ziff. 2 HGB n. F. Dies gilt aber nur dann, wenn diese Veröffentlichung nicht schon von § 8b Abs. 2 Ziff. 7 HGB n. F. erfasst wurde.

6.10

Kapitalmarktrechtliche Veröffentlichungen § 8b Abs. 2 Ziff. 10 HGB n. F. erfasst Mitteilungen von Emittenten, die diese über kapitalmarktrechtlichen Veröffentlichungen an die Ba. F.in, einer dem Bundesfinanzministerium unterstehenden Behörde mit Sitz in Bonn und Frankfurt am Main, zu machen haben. Die Einstellung solcher Mitteilungen in das Unternehmensregister wird jedoch auf die Fälle beschränkt, in denen diese Informationen nicht schon auf anderem Wege, z. B. über § 8b Abs. 2 Ziff. 7 oder 9 HGB n. F., Bestandteil des Unternehmensregisters geworden sind. Von § 8b Abs. 2 Ziff. 10 HGB n. F. werden insbesondere folgende Fälle erfasst: Mitteilungen des Anbieters über die Veröffentlichung eines Verkaufsprospekts an die BAFin nach § 9 Abs. 2 Satz 3 des Verkaufsprospektgesetzes. Die Veröffentlichung des Verkaufsprospekts erfolgt entweder über ein überregionales Börsenpflichtblatt oder durch Bereithaltung bei den Zahlstellen und ggf. zusätzlich durch Veröffentlichung in einem elektronischen Informationsverbreitungssystem. Mitteilung nach § 14 Abs. 3 Satz 1 Wertpapierprospektgesetz (WpPG) über die Veröffentlichung eines Prospekts nach diesem Gesetz, die nach § 14 Abs. 2 WpPG zu erfolgen hat und zusätzlich über die Internetseite der Ba. F.in einsehbar ist, vgl. § 13 Ab. 4 WpPG. Mitteilungen nach § 15a WpHG. Nicht in das Unternehmensregister aufgenommen wurde ausdrücklich eine Mitteilung an die Ba. F.in über nach § 15 WpHG veranlasste Ad-hoc-Mitteilungen. Denn diese Veröffentlichung und die zeitnahe Verbreitung wird weitgehend durch externe Dienstleister gewährleistet, sodass der Gesetzgeber eine zusätzliche Datenführung im Unternehmensregister für verzichtbar hielt.

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Hinweis Gem. § 8b Abs. 3 Ziff. 2 HGB n. F. werden Unternehmen verpflichtet, die in § 8b Abs. 2 Ziff. 10 HGB n. F. erfassten Daten zum Unternehmensregister einzureichen. Ebenso wie bei der Regelung in § 8b Abs. 2 Ziff. 9 HGB n. F. handelt es sich hierbei um einen der wenigen Fälle, in dem den Unternehmen durch die Einführung des Unternehmensregisters zusätzliche Erklärungspflichten auferlegt werden. Sind die Daten bereits durch § 8b Abs. 2 Ziff. 7 oder 9 HGB n. F. erfasst, entfällt die Erklärungspflicht nach § 8b Abs. 3 Ziff. 2 i. V. m. Abs. 2 Ziff. 10 HGB n. F.

6.11

Bekanntmachungen der Insolvenzgerichte, § 8b Abs. 2 Ziff. 11 HGB n. F. Insolvenzrechtliche Bekanntmachungen werden über das Unternehmensregister zugänglich gemacht, sodass die Beschaffung von Informationen über insolvenzrechtliche Vorgänge, – z. B. die Suche nach dem Namen des Insolvenzverwalters oder nach dem Stand des Verfahrens und nach etwaigen Fristen – erheblich erleichtert werden. Bekannt zu machen sind beispielsweise folgende Fälle: Verfügungsbeschränkungen des Schuldners, vgl. § 23 Abs. 1 InsO Bestellung des vorläufigen Insolvenzverwalters, vgl. § 23 Abs. 1 InsO Aufhebung von Sicherungsmaßnahmen, vgl. § 25 Abs. 1 InsO Beschluss über die Insolvenzeröffnung, vgl. § 30 Abs. 1 InsO. Allerdings ist der Eröffnungsbeschluss auszugsweise auch im Bundesanzeiger zu veröffentlichen, so hier auch ein unmittelbarer Zugriff möglich ist. Bestimmte Festsetzungen durch das Insolvenzgericht nach § 64 InsO, Privatinsolvenzen bzw. Verbraucherinsolvenzverfahren und sonstige Kleinverfahren nach §§ 304–314 Insolvenzordnung (InsO), die im 9. Teil der InsO geregelt sind, wurden wegen der Zielrichtung des Registers als Unternehmensregister ausdrücklich aus dem Unternehmensregister herausgenommen.

6.12

Besonderheiten zu den Registerdaten der Handels-, Genossenschafts- und Partnerschaftsregister Nach § 8b Abs. 2 Ziff. 1–3 HGB n. F. werden die Registerdaten der Handels-, Genossenschafts- und Partnerschaftsregister, einschließlich deren Bekanntmachungen, über das Unternehmensregister zugänglich gemacht. Interessierte haben zukünftig zwei Möglichkeiten, auf diese Daten online zuzugreifen: zentral über das Unternehmensregister und direkt über die elektronischen Handels-, Genossenschafts- und Partnerschaftsregister der Länder. Nicht geplant ist es, diese Daten ins Unternehmensregister zu überspielen und dadurch zu spiegeln, sondern das Unternehmensregister übt vielmehr eine Portalfunktion aus. Die einzelnen Christ

Nutzungsmöglichkeiten des Unternehmensregisters zu Informationszwecken und für Unternehmen

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Registergerichte der Ländern liefern dem Unternehmensregister gem. § 8b Abs. 3 Satz 2 HGB n. F. lediglich sog. Indexdaten, etwa Registernummern, Firma und Sitz des Unternehmens. Mithilfe dieser Indexdaten wird beim Unternehmensregister eine zentrale Suchfunktion aufgebaut, mit deren Hilfe in den Originaldatenbanken der Länder über die Internetseite des Unternehmensregisters die gesuchten Daten abgerufen werden können. Ob ein Interessent die Daten direkt über die elektronischen Handels-, Genossenschafts- und Partnerschaftsregister der Länder abruft oder über das Unternehmensregister, ist im Ergebnis dasselbe. Er greift in beiden Fällen auf dieselben Datenbanken zurück. Lediglich der Weg ist ein anderer. Vorteile der Portalfunktion des Unternehmensregisters Der Vorteil des Unternehmensregisters liegt im Wesentlichen darin, dass der Interessent nicht bei Beginn der Suche wissen muss, bei welchem Handels-, Genossenschafts- und Partnerschaftsregister das gesuchte Unternehmen geführt wird; über die Suchfunktion des Unternehmensregisters hat er Zugang zu allen Handels-, Genossenschafts- und Partnerschaftsregistern der Länder. Dies erleichtert die Suche nach unternehmensrelevanten Daten erheblich. Publizitätswirkung des § 15 HGB bleibt erhalten Die Regelung des § 8b Abs. 3 Satz 2 HGB n. F. liegt nicht nur darin begründet, den Aufbau des Unternehmensregisters zu erleichtern, sondern dieser Regelung hat auch mit der Publizitätswirkung der Handels-, Genossenschafts- und Partnerschaftsregister zu tun. Gem. § 15 HGB fallen lediglich die Originaldatenbestände des Handels-, Genossenschafts- und Partnerschaftsregisters unter die Publizitätswirkung des § 15 HGB, nicht aber etwaige auf das Unternehmensregister gespiegelte Datenbestände. Gebühren für den Abruf der Daten aus den Handels-, Genossenschafts- und Partnerschaftsregistern entstehen unmittelbar bei den Ländern Gebühren für einen Abruf von Daten aus den Handels-, Genossenschafts- und Partnerschaftsregistern stehen auch bei einem Abruf über die Suchmaske des Unternehmensregisters unmittelbar den Ländern zu.

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Nutzungsmöglichkeiten des Unternehmensregisters zu Informationszwecken und für Unternehmen Durch das elektronische Unternehmensregister kann jeder Interessierte auf die dort veröffentlichten Daten zugreifen. Ein besonderes Interesse muss nicht nachgewiesen werden. Die Einschränkung „zu Informationszwecken“ dient lediglich der Abwehr krasser Missbrauchsfälle, etwa wenn der gesamte Datenbestand des Unternehmensregisters kopiert werden soll, um ein Parallelregister aufzubauen, oder wenn durch eine Nutzung der Betrieb des Unternehmensregisters gestört werden soll. Das bedeutet, dass grundsätzlich alle, egal ob Gesellschafter, Mitarbeiter, Lieferanten, aber auch Konkurrenten, Bekannte und neugierige Verwandte, Zugriff auf unternehmensrelevante Daten haben. Kombiniert mit den durch das EHUG eingeführten verschärften Sanktionsmöglichkeiten bei Verletzungen von Offenlegungspflichten ist der Druck, insbesondere für kleinere GmbHs, enorm gewachsen, sich den Offenlegungspflichten zu stellen. Vermeidungsstrategien bzw. Maßnahmen zur Reduzierung der Offenlegungspflichten erhalten dadurch eine bisher nicht gekannte praktische Bedeutung.

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Praxistipp zum Umgang mit den veränderten Offenlegungspflichten Gerade Geschäftsführer kleinerer GmbHs sollten mit dieser Neuregelung offensiv umgehen und sich den auf sie spätestens Ende 2007 zukommenden Offenlegungspflichten stellen. Denn Gestaltungsmöglichkeiten, vor allem zur Reduzierung der Offenlegungspflichten bieten sich vor allem durch bilanzpolitische Maßnahmen im Zusammenhang mit der Erstellung des Jahresabschlusses, vgl. dazu ausführlich im Teil D, Kap. 2.2. So sollte auch frühzeitig darüber nachgedacht werden, bereits bei Erstellung des Jahresabschlusses eine Offenlegungsbilanz erstellen zu lassen, die dann fristgerecht beim elektronischen Bundesanzeiger eingereicht werden kann. Das Unternehmensregister bietet aber auch den Unternehmen selbst Vorteile: Anträge, die an das Handelsregister gestellt werden können, etwa ein Ausdruck aus dem Handelsregister, können auch an das Unternehmensregister gestellt werden, vgl. § 9 Abs. 6 Satz 2 HGB n. F. Dies vereinfacht das Zusammenstellen von Daten erheblich, insbesondere wenn verschiedene Handelsregister zuständig sind. Davon erfasst sind vor allem die im Folgenden genannten Anträge, die seit Einführung des EHUG alternativ beim jeweiligen Register oder beim Unternehmensregister gestellt werden können: Übertragung von in Papierform vorhandenen Dokumenten in eine elektronische Fassung, § 9 Abs. 2 HGB n. F. Beglaubigung der Übereinstimmung der übermittelten mit den beim Handelsregister eingereichten Daten mit elektronischer Signatur, § 9 Abs. 3 HGB n. F. Ausdruck der Eintragungen und der eingereichten Dokumente sowie Abschrift der in Schriftform vorliegenden Unterlagen. Auf Verlangen ist ein amtlicher Ausdruck zu fertigen und die Abschrift zu beglaubigen, § 9 Abs. 4 HGB n. F. Ausstellung von Negativtestaten darüber, dass weitere Eintragungen nicht vorhanden sind bzw. dass eine bestimmte Eintragung nicht erfolgt ist.

Hinweis Als sehr nützlich kann sich die Möglichkeit erweisen, vom Unternehmensregister ein Negativtestat zu erhalten. Insbesondere dann, wenn ein Antrag auf Erteilung eines Negativtestats über eine nicht erfolgte Registereintragung gestellt wird. Bislang mussten dazu bei allen infrage kommenden Handelsregistern nachgefragt werden. Nunmehr kann ein solcher Antrag zentral beim Unternehmensregister eingereicht werden, das diesen dann an das/die zuständige Register/Gerichte intern weiterleitet, vgl. § 9 Abs. 6 Satz 2 i. V. m. Abs. 5 HGB n. F.

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7.1

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Konkrete Nutzung der Internetplattform „www.unternehmensregister.de“ Die Internetseite www.unternehmensregister.de bietet umfangreiche Nutzungsmöglichkeiten.

Abb. 10: Startseite des Unternehmensregisters

Das Unternehmensregister ist ausschließlich über das Internet zugänglich. Über diese Seite kann insbesondere zugegriffen werden auf in den Handelsregistern veröffentlichte Daten, auf in anderen Registern, wie Genossenschafts- und Partnerschaftsregistern veröffentlichte Daten, auf unternehmensrelevante Mitteilungen der Wertpapieremittenten und auf beim elektronischen Bundesanzeiger veröffentlichte Rechnungslegungsdaten, wie Jahresabschlüsse von GmbHs oder Befreiungsbekanntmachungen. Das sind insbesondere die Daten, die seit dem 1. Januar 2007 nach §§ 325, 339 HGB n. F. beim elektronischen Bundesanzeiger einzureichen und zu veröffentlichen sind und auf die gem. § 8 Abs. 2 Ziff. 4 HGB n. F. durch das Unternehmensregister zugegriffen werden kann. Eine Registrierung ist hierfür nicht erforderlich. Während die Suche nach über das Unternehmensregister zugänglich gemachten kostenfreien Daten grundsätzlich ohne Registrierung möglich ist, ist die Nutzung bestimmter Bereiche, etwa die kostenpflichtige Einsichtnahme in die in den Handelsregistern veröffentlichten GeChrist

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Das neue Unternehmensregister sellschafterverträge, nur mit einer Registrierung möglich. Dies ist schon deshalb erforderlich, um die Beitreibung der dafür in Rechnung gestellten Gebühren zu garantieren.

Hinweis Der Betreiber des Unternehmensregisters übernimmt in seinen Allgemeinen Geschäftsbedingungen keine Verantwortung für diesem gegenüber fehlerhaft übermittelte Daten. Die Haftung für eigenes Fehlverhalten wird auf Vorsatz und grobe Fahrlässigkeit beschränkt. Diese Begrenzung gilt nicht, wenn es sich um die Verletzung von Kardinalpflichten handelt.29 Nutzern werden die Daten grundsätzlich via Internet im Wege der Datenfernübertragung, d. h. elektronisch, übertragen. Nur ausnahmsweise ist eine Datenübermittlung per Telefax denkbar; allerdings betont der Betreiber des Unternehmensregisters, dass eine Übermittlung per Telefax auf Ausnahmefälle beschränkt wird und nur dann erfolgen soll, wenn die Übertragung der Daten per Internet für den Nutzer eine unzumutbare Härte darstellt. Ist die Übermittlung der Daten über ein im Internet hinterlegtes Formular möglich, wird die Übermittlung per Fax völlig ausgeschlossen. Gesucht werden kann auf der Internetseite nach allen eingestellten Daten sowie nach sämtlichen Indexdaten.

7.2

So kann nach Daten im Handelsregister oder anderen Registern gesucht werden Auf Bekanntmachungen, die in den Handels-, Genossenschafts- und Partnerschaftsregistern sowie nach § 9 InsO zu erfolgen haben, kann ohne Registrierung zugegriffen werden. Bei dem Suchergebnis wird mitgeteilt, dass es sich um einen Datenabruf aus dem Originalbestand eines Registers handelt.

Weg zum Registerauszug über das Unternehmensregister 1. In die Suchmaske wird der Name des gesuchten Unternehmens eingegeben. 2. Sind unter diesem Namen Eintragungen vorhanden, werden diese mit der jeweiligen Handelsregisternummer angezeigt. Zugleich erfolgt ein Hinweis darauf, dass diese Daten von einem Registergericht geliefert wurden und ob es sich bei diesen Daten um aktuelle oder bereits gelöschte Daten handelt. An dieser Stelle wird nicht angezeigt, von welchem Register die Datensammlung zur Verfügung gestellt wurde (siehe Abb. 11 und 12). 3. Spätestens jetzt muss eine Registrierung des Nutzers erfolgen. 4. Durch Anklicken werden die vom Registergericht zur Verfügung stehenden Daten einschließlich der abrufbaren Daten, die mit den Kürzeln

a) Aktueller AusDruck (AC) b) Chronologischer AusDruck (CD) c) Historischer AusDruck (HD)

29

Vgl. § 12 der Nutzungsbedingungen des elektronischen Unternehmensregisters.

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d) DoKumentenansicht (DK) e) UnternehmensTräger (UT) rechts im Fenster gekennzeichnet werden, sichtbar (siehe Abb. 13). 5. Durch Anklicken der gewünschten Dokumente werden diese in den Dokumentenkorb gelegt. Ein verbindlicher Bestellvorgang ist damit noch nicht getätigt. Es ist also möglich, hier zunächst Dokumente zu sammeln, um später zu entscheiden, ob sie tatsächlich abgerufen werden sollen. Sie können auch wieder aus dem Dokumentenkorb entfernt werden. 6. Durch Anklicken des Dokumentenkorbes werden alle dort hinterlegten Dokumente und die dafür entstehenden Kosten aufgelistet. Es besteht nun die Möglichkeit, einzelne Dokumente zu löschen. Sollen die gewünschten Registerdaten zur Verfügung gestellt werden, ist der Bezahlvorgang zu starten. Es werden die Rechnungsdaten sowie die Art der Bezahlung abgefragt, sodann kann durch Anklicken des Buttons „Bezahlen“ der Zahlvorgang verbindlich abgeschlossen werden. 7. Die gewünschten Daten werden zur Verfügung gestellt. Hinweis: Nicht über diesen Weg abrufbar sind die Rechnungslegungsdaten des jeweiligen Unternehmens, da diese nicht unmittelbar im elektronischen Bundesanzeiger und nicht bei den Registern, etwa den Handelsregistern, veröffentlicht werden.

Abb. 11: Suche im Unternehmensregister


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Hinweis Die erfolgten Abrufe wie auch fehlgeschlagene Anmeldungen dürfen vom Unternehmensregister für die Dauer von sechs Monaten dokumentiert werden, um missbräuchliche Zugriffe auf das Unternehmensregister erkennen und unterbinden zu können. Ebenfalls ist eine Dokumentation der Abrufe zulässig, sofern dies für Zwecke der Abrechnung von Kosten erforderlich ist. Auch in diesem Fall müssen die gespeicherten Daten nach Ablauf von sechs Monaten gelöscht werden; es sei denn, die weitere Speicherung ist für Zwecke der Kostenabrechung noch erforderlich – etwa weil ein Streit über den Grund oder die Höhe der in Rechnung gestellten Gebühren noch nicht beseitigt werden konnte.

7.3

Abruf von Jahresabschlussdaten über das Unternehmensregister Durch Eingabe eines Unternehmens in die Suchmaske auf der Seite des Unternehmensregisters lassen sich die Registereinträge auffinden. Die von den Unternehmen im elektronischen Bundesanzeiger veröffentlichten Rechnungslegungsunterlagen, insbesondere die Jahresabschlüsse lassen sich im Unternehmensregister auffinden. Dazu ist es zunächst erforderlich, den Button „Veröffentlichungen“ anzuklicken. Unter der dann erscheinenden Rubrik „Rechnungslegung/Finanzberichte“ ist eine Suchmaske hinterlegt, in die die Angaben zum gesuchten Unternehmen einzutragen sind. Kurz nach Eingabe der Suchfunktion werden, soweit für das Unternehmen Rechnungslegungsdaten veröffentlicht sind, diese angezeigt.

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Abb. 14: Abruf von Jahresabschlussdaten über das Unternehmensregister


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7.4

Kosten der Nutzung Die Nutzung des Unternehmensregisters zu Informationszwecken ist grundsätzlich kostenlos. Finanziert wird das Register im Wesentlichen durch die von den Unternehmen zu entrichtenden Jahresgebühren, die zwischen 5 € und 30 € je Unternehmen liegen. Kostenpflichtig wird die Nutzung, wenn bestimmte Daten anderer Register über das Unternehmensregister, insbesondere dem Handelsregister, abgerufen werden. Hier entstehen Gebühren: bei Abrufen von Daten aus dem Register: je Registerblatt 4,50 € und bei Abruf von Dokumenten, die zum Register eingereicht wurden: je abgerufene Datei: 4,50 €. Um kostenpflichtige Daten abrufen zu können, muss zunächst eine Registrierung erfolgt sein. Soll auf Daten zugegriffen werden, die kostenpflichtig sind, erfolgt eine entsprechende Verlinkung zum jeweiligen Registergericht. Die Weiterleitung ist noch kostenlos. Angezeigt werden dann die vorhandenen Daten, mit Firmenname, Sitz und Handelsregister-Nummer. Sie erhalten als Nächstes eine Ergebnisliste zu Ihrer Suchanfrage. Aus dieser Ergebnisliste kann das Gewünschte ausgewählt und geordert werden. So können beispielsweise folgende Daten hinterlegt werden, die jeweils abrufbar sind. Aktueller AusDruck (AD) Chronologischer AusDruck (CD) Historischer AusDruck (HD)

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Finanzierung des Unternehmensregisters: Übersicht der von Unternehmen erhobenen Gebühren

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DoKumentenansicht (DK) UnternehmensTräger (UT) Der Abruf dieser Daten ist dann kostenpflichtig. Pro Datenblatt werden 4,50 € berechnet. Die Zahlung kann per Kreditkarte oder elektronischem Lastschriftverfahren (ELV) erfolgen. Die Zahlung per elektronischem Lastschriftverfahren ist nur für registrierte und angemeldete Nutzer möglich. Außerdem müssen die Nutzungsbedingungen des Unternehmensregisters akzeptiert werden. Nach Eingabe werden die angegebenen Daten überprüft. Bei Fehlern kommt ein Fehlerhinweis. Möglich ist es, die Abrufe zu sammeln; die erfolgten, noch nicht bezahlten Abrufe werden im sog. „Dokumentenkorb“ gesammelt und können bis 24 Uhr MEZ abgerufen werden. Damit ist der kostenpflichtige Abruf aber noch nicht durchgeführt. Somit kommt dem Dokumentenkorb eine Merkfunktion zu. Von diesem Dokumentenkorb kann dann zur Zahlung übergegangen werden. Erst wenn der Button „Bezahlen“ unter vorheriger Eingabe einer Kontoverbindung (Girokonto oder Kreditkartenkonto) gedrückt wird, wird der Bezahlvorgang wirksam. Denkbar ist aber auch, die Dokumente wieder zu löschen. Sind die Dokumente bezahlt worden, erfolgt die Aufforderung, die Dokumente unverzüglich aus dem Dokumentenkorb abzurufen, die dann in PDF-Format zur Verfügung gestellt werden und abgespeichert werden können.

Wichtig Sind die Dokumente bereits bezahlt und zum Abruf freigegeben worden, werden die im Dokumentenkorb enthaltenen Dokumente weitere 24 Stunden gespeichert. Alle Dokumente, die nicht innerhalb dieses Zeitraums aus dem Dokumentenkorb abgerufen werden, stehen anschließend nicht mehr zur Verfügung!

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Finanzierung des Unternehmensregisters: Übersicht der von Unternehmen erhobenen Gebühren Für die Führung des Unternehmensregisters wird von den Unternehmen eine Jahresgebühr erhoben. Geregelt ist dies in § 6 Abs. 1 Ziff. b Justizverwaltungskostenordnung. Mit der Jahresgebühr wird der gesamte Aufwand zur Führung des Unternehmensregisters entgolten, nicht aber zusätzlicher Aufwand, wie z. B. für die Erteilung von Ausdrucken. Zusätzlich berechnet wird deshalb Aufwand für die Erteilung von Ausdrucken oder Ablichtungen, die Überlassung von elektronisch gespeicherten Dokumenten und die Beglaubigung von Ablichtungen, Ausdrucken, Auszügen und Dateien. Fällig wird die Gebühr jeweils am 31. Dezember des abgelaufenen Kalenderjahres.

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8.1

Schuldner der Gebühr Schuldner dieser Gebühr sind folgende Unternehmen: Unternehmen, die ihre Rechnungslegungsunterlagen (z. B. den Jahresabschluss) im elektronischen Bundesanzeiger bekannt zu machen haben. Die Verpflichtung zur Vorlage und Bekanntgabe des Jahresabschlusses richtet sich nach den §§ 325, 339 HGB n. F. Unternehmen, die in dem betreffenden Kalenderjahr selbst oder durch einen von ihnen beauftragten Dritten Daten gem. §§ 8b Abs. 2 Ziff. 9, 10, Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 HGB n. F. an das Unternehmensregister zu übermitteln haben.

8.2

Höhe der Gebühr Folgende Gebühren sind zu entrichten: Unternehmen, die ihre Rechnungslegungsunterlagen offenzulegen haben und bei Offenlegung die Erleichterungen nach § 326 HGB in Anspruch nehmen können: 5,00 € jährlich. Das sind kleine Kapitalgesellschaften/KapCoG gem. § 267 HGB. Diese Gebühr entsteht auch dann in voller Höhe, wenn die bekannt zu machenden Unterlagen nur einen Teil des Kalenderjahres umfassen, etwa bei einem Rumpfwirtschaftsjahr. Die Gebühr von 5,00 € entfällt, wenn das Unternehmen wegen eigener gegenüber, dem Unternehmensregister nach §§ 8b Abs. 2 Ziff. 9, 10, Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 HGB n. F. bestehender Meldepflichten die dafür geltende Gebühr von 30,00 € zu zahlen hat. Unternehmen, die ihre Rechnungslegungsunterlagen offenzulegen haben und bei Offenlegung keine Erleichterungen nach § 326 HGB in Anspruch nehmen können, also mittelgroße und große Kapitalgesellschaften/KapCoG: 10,00 € jährlich. Muss ein Unternehmen dem Unternehmensregister gegenüber Daten selbst oder durch einen von ihm beauftragten Dritten gem. §§ 8b Abs. 2 Ziff. 9, 10, Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 HGB n. F. übermitteln, beträgt die Gebühr 30,00 € jährlich. Diese im Verhältnis zu den Gebühren für nicht dem Unternehmensregister gegenüber meldepflichtigen Unternehmen wird damit begründet, dass dem Betreiber des Unternehmensregisters für die Erfassung, Kontrolle, Bearbeitung und Freigabe dieser gesondert zu liefernden Daten ein Mehraufwand entsteht, der nur durch die verhältnismäßig hohe Jahresgebühr ausgeglichen werden kann30. Die Übersicht zeigt, dass ein Unternehmen höchstens mit 30,00 € jährlich belastet wird.

9

Wer liefert dem Unternehmensregister die Daten? Um sicherzustellen, dass die vom Unternehmensregister nach § 8b Abs. 2 HGB n. F. zugänglich zu machende Daten dem Betreiber des Unternehmensregisters tatsächlich zugänglich sind, wurden in § 8b Abs. 3 HGB n. F. festgelegt, wer dem Betreiber des Unternehmensregisters die Daten zu liefern hat. Bei Einführung des elektronischen Unternehmensregisters hat sich der Gesetzgeber weitestgehend darum bemüht, den Unternehmen selber durch die Einführung des

30

Vgl. BT-Drs. 16/2781, S. 90 zu Buchstabe c (Abschnitte 5 und 6).

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Wer liefert dem Unternehmensregister die Daten?

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Unternehmensregisters keine weiteren Veröffentlichungs- bzw. Meldepflichten zuzuweisen. Bis auf wenige Ausnahmen ist dies auch gelungen. Im Wesentlichen kommen drei Personengruppen als Datenlieferanten in Betracht.

9.1

Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers Die dem elektronischen Bundesanzeiger (https://www.ebundesanzeiger.de), dessen Herausgeber das Bundesministerium für Justiz ist und der beim Bundesanzeiger Verlagsgesellschaft mbH geführt wird, im Sinne der §§ 8b Abs. 2 Ziff. 4–8 HGB n. F. zur Verfügung stehenden Daten sind dem Betreiber des Unternehmensregisters gem. § 8b Abs. 3 Satz 1 HGB n. F. zugänglich zu machen. Davon erfasst werden folgende Datenbestände, die den Nutzern über den Internetzugang des Unternehmensregisters zur Verfügung stehen müssen: von Kapitalgesellschaften und Genossenschaften offenzulegende Rechnungslegungsunterlagen, gesellschaftsrechtliche Bekanntmachungen, im Aktionärsforum veröffentlichte Eintragungen, kapitalmarktrechtliche Veröffentlichungspflichten nach dem Wertpapierhandelsgesetz, Wertpapiererwerbs- und Übernahmegesetz sowie der Börsenzulassungsverordnung, Bekanntmachungs- und Veröffentlichungspflichten von Kapitalanlage- und Investmentaktiengesellschaften.

9.2

Veröffentlichungspflichtige Unternehmen bzw. von ihnen beauftragte Dritte Ganz ließ es sich nicht vermeiden: Insbesondere kapitalmarktorientierten Unternehmen wurden zusätzliche Meldepflichten nach § 8b Abs. 3 Satz 1 Ziff. 2 HGB n. F. übertragen. Danach sind Unternehmen ausnahmsweise verpflichtet, bestimmte Daten dem elektronischen Unternehmensregister zur Verfügung zu stellen. Dabei geht der Gesetzgeber davon aus, dass in der Praxis die Unternehmen regelmäßig zur Erfüllung ihrer auf die EU-Transparenzrichtlinie zurückgehenden sehr weitreichenden Verbreitungspflichten auf sog. Service Provider zugreifen werden. Für einen solchen Service Provider wird es kein besonderes Problem darstellen, angesichts der sehr viel aufwendigeren Verbreitungspflichten dem Unternehmensregister die von diesem benötigten Daten zuzuliefern. So lautet jedenfalls die Rechtfertigung des Gesetzgebers für die den Unternehmen zusätzlich aufgebürdeten Meldepflichten. Folgende Daten sind grundsätzlich, wenn sie nicht schon aus anderen Gründen beim elektronischen Bundesanzeiger erfasst wurden, von den Unternehmen unmittelbar dem Betreiber des elektronischen Unternehmensregisters zu melden: die in § 8b Abs. 2 Ziff. 10 HGB n. F. erfassten Mitteilungen über kapitalmarktrechtliche Veröffentlichungen an die Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht (Ba. F.in), vgl. dazu ausführlich weiter oben im Teil C, Kap. 6.9. die von § 8b Abs. 2 Ziff. 9 HGB n. F. erfassten nach dem Wertpapierhandelsgesetz (WpHG) und der Börsen-Zulassungsverordnung (BörsZulV) vorzunehmenden Veröffentlichungen, vgl. im Einzelnen ausführlich in Teil C, Kap. 6.10. Christ

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9.3

Landesjustizverwaltungen Die Landesjustizverwaltungen sind nach § 8b Abs. 3 Satz 2 HGB n. F. verpflichtet, die in § 8b Abs. 2 Ziff. 1–3 und 11 HGB n. F. genannten Daten dem Unternehmensregister zur Verfügung zu stellen, soweit diese zur Eröffnung des Zugangs über die Internetseite des Unternehmensregisters erforderlich sind. Vgl. hinsichtlich der Zuständigkeit in den einzelnen Bundesländern die Liste der jeweiligen Landesjustizverwaltungen.

Hinweis Ursprünglich sollten diese Daten von den Registergerichten, wie den Amtsgerichten, die das Handelsregister führen, oder den Insolvenzgerichten, die das Insolvenzregister führen, geliefert werden. Aufgrund eines Vorschlags des Bundesrates wurden aber in der endgültigen Fassung des EHUG aus organisatorischen Gründen statt der Registergerichte die Landesjustizverwaltungen mit dieser Aufgabe betraut. Durch die Zuweisung an die Landesjustizverwaltungen wird den Ländern eine größere organisatorische Flexibilität ermöglicht: Sie können, müssen aber nicht die Organisation den Gerichten überlassen. Wegen dieser erst im Gesetzgebungsverfahren erfolgten Änderungen finden sich in sehr frühen Veröffentlichungen zu dem EHUG noch die Hinweise, dass die Registergerichte und nicht die Landesjustizverwaltungen die Daten zu liefern haben. Von den Landesjustizverwaltungen müssen die sog. Indexdaten geliefert werden. Es werden also nur die Daten übermittelt, die notwendig sind, um über die Internetseite des Unternehmensregisters zu einem bestimmten Unternehmen in den Originaldatenbeständen nach Registereintragungen und Insolvenzeröffnungen suchen zu können. Letztendlich müssen die Landesjustizbehörden gem. § 8b Abs. 3 Satz 2 HGB n. F. gewährleisten, dass über die Internetseite des Unternehmensregisters der Zugang zu folgenden Daten ermöglicht wird: Eintragungen in das Handelsregister und deren Bekanntmachung und die beim Handelsregister eingereichten Dokumente Eintragungen im Genossenschaftsregister und deren Bekanntmachung und die beim Genossenschaftsregister eingereichten Dokumente Eintragungen in das Partnerschaftsregister und deren Bekanntmachung und die beim Partnerschaftsregister eingereichten Dokumente Bekanntmachungen der Insolvenzgerichte nach § 9 InsO, ausgenommen die Bekanntmachungen zur Verbraucherinsolvenz und anderer kleiner Verfahren nach dem Neunten Teil der InsO

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Elektronischer Bundesanzeiger

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Elektronischer Bundesanzeiger Für die Speicherung und Veröffentlichung von Jahresabschlüssen eines Unternehmens ist die Zuständigkeit zum 1. Januar 2007 von den Handelsregistern bei den Amtsgerichten auf den Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers übergegangen, vgl. § 325 Abs. 1 Satz 1 HGB n. F. Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers ist die Bundesanzeiger Verlagsgesellschaft mbH. Zugleich wurde das Verfahren zur Offenlegung der Rechnungslegungsdaten, wie Jahresabschlüsse, völlig neu geordnet. Sämtliche Unterlagen sind seit dem 1. Januar 2007 dem elektronischen Bundesanzeiger zu übermitteln. Bis dahin lag die Zuständigkeit bei den Handelsregistern und dem Bundesanzeiger. Damit geht einher, dass nunmehr alle offenlegungspflichtigen Unternehmen ihre Rechnungslegungsdaten im elektronischen Bundesanzeiger offenlegen müssen; eine wie bislang für kleine und mittelgroße Gesellschaften ausreichende Hinterlegungsbekanntmachung reicht nicht mehr. Sie wird es für nach dem EHUG zu veröffentlichende Unterlagen zukünftig nicht mehr geben. Vom EHUG erfasst werden Jahresabschlüsse, die sich auf Wirtschaftsjahre beziehen, die im Jahr 2006 oder später begonnen haben. Die Einreichung der Daten kann ohne Einschaltung eines Notars vom Unternehmen selbst oder von einer von ihm dazu beauftragten Person erfolgen. Übermittelt werden die Daten über die dafür eingerichtete Publikationsservice-Plattform (https://publikations-serviceplattform.de), vgl. dazu weiter unten im Teil C, Kap. 11.

Hinweis: Mitwirkung des Steuerberaters Hier ergibt sich für auch Steuerberater ein neues Betätigungsfeld, da auch sie befugt sind, diese Daten per E-mail dem elektronischen Bundesanzeiger zuzuleiten. Wird der Steuerberater mit der Erstellung des Jahresabschlusses beauftragt, ist damit nicht zugleich eine Beauftragung zur Erfüllung der Offenlegungspflichten verbunden. Gleichwohl kann es sinnvoll sein, ihn mit der Erstellung einer Offenlegungsbilanz und der Einreichung beim elektronischen Bundesanzeiger zu beauftragen. Um hier zwischen Berater und der Unternehmensleitung keine Missverständnisse aufkommen zu lassen, sollte dieser Auftrag ausdrücklich erteilt werden. Steuerberater sollten die neue Rechtslage mit ihren Mandanten besprechen und klären, ob sie diese Aufgabe übernehmen sollen. Die Unterlagen müssen grundsätzlich unverzüglich nach der Aufstellung des Jahresabschlusses, spätestens mit Ablauf von zwölf Monaten nach dem Abschlussstichtag beim elektronischen Bundesanzeiger eingereicht werden, vgl. nachfolgende Übersicht.

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Das neue Unternehmensregister Kleine Kapitalgesellschaft

Mittelgroße Kapitalgesellschaft

Große Kapitalgesellschaft

Personenhandelsgesellschaften nach § 264a HGB, KapCoGes

Unternehmen, die unter das PublG fallen

Kapitalmarktorientierte Kapitalgesellschaften und KapCoG

Gesetzliche Regelung für Aufstellung Jahresabschluss

§ 264 HGB

§ 264 HGB

§ 264 HGB

§§ 264a i. V. m. 264 HGB

§ 5 Abs. 1 PublG

§§ 264, 264a HGB

Fristen für Aufstellung Jahresabschluss nach Ablauf des Geschäftsjahres

6 Monate

3 Monate

3 Monate

Wie bei Kapitalgesellschaften je nach Klassifizierung und Unternehmensgegenstand

3 Monate

Keine Besonderheiten

Offenlegungsfrist, gesetzliche Regelung

§ 325 Abs. 1 Satz 2 HGB n. F.



§ 325 Abs. 1 Satz 2 HGB n. F. i. V. m. § 264a ff. HGB

§ 9 Abs. 1 PublG i. V. m. § 325 Abs. 1 Satz 2 HGB n. F.

§ 325 Abs. 4 Satz 1 HGB n. F., wenn es sich nicht um Gesellschaft i. S.d. § 327a HGB n. F. handelt

Offenlegungsfrist nach Ablauf des Geschäftsjahres spätestens

Unverzüglich nach Vorlage an die Gesellschafter






Vor Ablauf von zwölf Monaten





Vor Ablauf von vier Monaten, es sei denn, es handelt sich um eine kapitalmarktorientierte Kapitalgesellschaft i. S. v. § 327a HGB n. F.

Hinweis Zur Fristwahrung reicht es aus, wenn zunächst der Jahresabschluss einschließlich Lagebericht eingereicht wird und die fehlenden Unterlagen unverzüglich nachgereicht werden, vgl. § 325 Abs. 1 Satz 5 HGB n. F.

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Einreichung von Unterlagen über die PublikationsService-Plattform Die Einreichung der Rechnungslegungsdaten beim elektronischen Bundesanzeiger und zur Veröffentlichung erfolgt über die eigens dazu vom elektronischen Bundesanzeiger eingerichtete Publikations-Service-Plattform (https://publikations-serviceplattform.de).

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Einreichung von Unterlagen über die Publikations-Service-Plattform

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Abb. 17: Startseite der Publikations-Service-Plattform

Unternehmen, aber auch ihre Berater, können über diese Seite ihre Daten einreichen.

Hinweis Grundsätzlich können die Daten nur im Wege der Datenfernübertragung übermittelt werden. Die dafür zu verwendenden Formate werden vom elektronischen Bundesanzeiger vorgegeben. Insbesondere kann hier die in Wirtschaftskeisen bereits genutzte Extensible Markup Language (XML) verwendet werden. Allerdings ist es für eine Übergangsfrist bis zum 31. Dezember 2009 auch zulässig, die offenzulegenden Daten in Papierform einzureichen. Dadurch steigen aber die Kosten, vgl. nachfolgende Darstellung.

11.1

Kosten für die Einreichung der Daten beim elektronischen Bundesanzeiger Die Kosten für die Einreichung und Veröffentlichung der beim elektronischen Bundesanzeiger einzureichenden Daten richten sich nach den vom Bundesanzeiger dafür bekannt gemachten Veröffentlichungsentgelten zum 1. Januar 2007. Danach richten sich die Kosten nach den benutzten Dateiformaten und dem Umfang. Für bestimmte Daten wird ein Pauschalpreis erhoben:

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Das neue Unternehmensregister Publikationsentgelte im Einzelnen, Stand 1. Januar 2007 A Generell, alle Rubriken Zeichenpreismodell (außer XML-Anlieferung) Mindestpreis unabhängig vom Einreichungsformat

20,00 €

Zeichenpreis

• Papier

2,50 ct

• Datenformat Excel

2,25 ct

• Datenformat Word, RTF

1,50 ct

Preismodell bei Anlieferung im „XML-Format“ Mindestpreis (inkl. 2.500 Zeichen)

20,00 €

Zeichenpreis (für Anzahl Zeichen)

• 2.501 bis 7.000

1,00 ct

• 7.001 bis 15.000

0,70 ct

• 15.001 bis 26.000

0,40 ct

• 26.001 bis 60.000

0,20 ct

• 60.001 bis n

0,10 ct

B Pauschalpreise Jahresabschlüsse kleiner Gesellschaften bei Anlieferung im „XML-Format“ (bis zu 10 DIN-A4-Seiten; ansonsten wie mittelgroße Gesellschaften)

50,00 €

Jahresabschlüsse mittelgroßer Gesellschaften bei Anlieferung im „XML-Format“

70,00 €

Liquidation/Kapitalherabsetzungen (Mehrfachveröffentlichungen)

30,00 €

Bekanntmachungsart „Sachstand“ in der Rubrik Wertpapiererwerb und Übernahme über Webformular

20,00 €

Änderungen/Stornierungen

20,00 €

Notwendige Nachbearbeitung von Grafiken

20,00 €

Notwendige Weiterleitung von Dokumenten nach Art. 61 EGHGB

10,00 €

C Besonderheiten Inventarwert

• bis 10 Veröffentlichungen pro Monat

150,00 €


200,00 €


400,00 €

• je weitere 50 Veröffentlichungen im Monat

200,00 €

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Einreichung von Unterlagen über die Publikations-Service-Plattform

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Publikationsentgelte im Einzelnen, Stand 1. Januar 2007 Fondspreise

• Preis je Linie

2,00 €

• Jahrespreis je Linie (bei täglicher Veröffentlichung)

490,00 €

Rabatte

• 1.000 Linien/Monat oder 12.000 Linien/Jahr

10,00 %


15,00 %


20,00 %

Agenturprovision

15,00 %

Alle Preisangaben gelten zuzüglich der gesetzlichen Mehrwertsteuer (derzeit 19 %).

11.2

Nutzung der Publikations-Service-Plattform Bevor die Seite genutzt werden kann, ist eine Registrierung erforderlich. Dazu ist in der Haupt-Menü-Leiste der Publikations-Service-Plattform der Menü-Punkt „Registrieren“ anzuklicken, worüber man zu einem auszufüllenden Formular gelangt.

Hinweis Die Übermittlung des Passworts erfolgt hier – im Gegensatz zur Registrierung auf der Seite des elektronischen Bundesanzeigers und Unternehmensregisters – aus Sicherheitsgründen nur per Fax oder SMS, nicht per E-Mail. Dies ist sinnvoll, da mithilfe dieser Registrierung Unternehmensdaten beim elektronischen Bundesanzeiger eingereicht werden. Ist die Registrierung erfolgt, können die Unternehmensdaten über die Publikations-ServicePlattform sowohl beim elektronischen Bundesanzeiger wie auch beim elektronischen Unternehmensregister eingereicht werden. Hierfür können verschiedene Formate verwendet werden, insbesondere das XML-Format. Aber auch Excel, Word und RTF können verwendet werden.

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Veröffentlichungspflichten

1.1

Überblick Das seit dem 1. Januar 2007 in Kraft getreten EHUG bringt einige für offenlegungspflichtige Unternehmen wichtige Änderungen. Allerdings wird der Kreis der offenlegungspflichtigen Unternehmen durch das EHUG grundsätzlich nicht berührt. Auch am Umfang der offenzulegenden Dokumente ändert sich im Allgemeinen nichts. Hier bleibt alles beim Alten. Allerdings ändert sich formal einiges. Mit Ablauf des 31. Dezember 2006 entfällt die bislang vorgeschriebene Pflicht zur Einreichung der Rechnungslegungsunterlagen bei den dafür bislang zuständigen Handelsregistern. Seit 1. Januar 2007 sind stattdessen die Unterlagen beim Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers einzureichen und vom Unternehmen im elektronischen Bundesanzeiger bekannt zu machen.

Hinweis Diese Regelung gilt für alle nach dem 31. Dezember 2005 beginnenden Geschäftsjahre, d. h. für alle Abschlüsse, die im Geschäftsjahre 2006 und später enden. Für Abschlüsse von Geschäftsjahren, die bereits vor dem 1. Januar 2006 begonnen hatten, gilt noch die alte Rechtslage.

Beispiele Bei der X-GmbH entspricht das Wirtschaftsjahr dem Kalenderjahr. Die neue Rechtslage gilt erstmalig für den Jahresabschluss des vom 01. Januar 2006 bis 31. Dezember 2006 laufenden Wirtschaftsjahres, da dieses bereits 2006 begonnen hatte. Alternative 1: Die K-GmbH hat ein vom Kalenderjahr abweichendes Wirtschaftsjahr, das jeweils vom 01. Oktober – 30. September läuft. Hier gilt die neue Rechtslage für das vom 1. Oktober 2006 – 30. September 2007 laufende Wirtschaftsjahr, da dieses im Jahr 2006 begann. Für das vorherige vom 1. Oktober 2005 – 30. September 2006 laufende Wirtschaftsjahr gilt noch die alte Rechtslage, da dieses Wirtschaftsjahr am 01. Oktober 2005, also vor dem 1. Januar 2006 begonnen hatte. Das Beispiel zeigt, dass sich die neue Rechtslage bei abweichenden Wirtschaftsjahren erst etwas später als bei Wirtschaftsjahren, die den Kalenderjahren entsprechen, auswirken wird. Alternative 2: Die A-GmbH hatte ursprünglich ein mit dem Kalenderjahr übereinstimmendes Wirtschaftsjahr. Im Jahr 2006 stellt sie das Wirtschaftsjahr auf den Zeitraum vom 1. Juli bis 30. Juni um, beginnend mit dem 1. Juli 2006. Der Jahresabschluss für das Rumpfwirtschaftsjahr 1. Januar 2006 – 30. Juni 2006 muss ebenso wie das dann folgende vom 1. Juli 2006 – 30. Juni 2007 laufende Wirtschaftsjahr nach neuem Recht publiziert werden, weil beide Wirtschaftsjahre im Jahr 2006 begonnen hatten.

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An den Fristen für die Offenlegung hat sich nichts geändert. Grundsätzlich bleibt es – wie bisher bei der Maximalfrist von zwölf Monaten nach dem Abschlussstichtag. D. h. für Wirtschaftsjahre, die dem Kalenderjahr entsprechen, sind die Abschlüsse bis spätestens 31.12.2007 einzureichen und bekanntzumachen.

Beispiel Alternative 2 – A-GmbH im vorherigen Beispiel: Hier begannen im Jahr 2006 folgende Wirtschaftsjahre, für die die Neuregelung anzuwenden ist: 2006 begonnene Wirtschaftsjahre:

Abgabefrist für Jahresabschluss endet spätestens:

das Rumpfwirtschaftsjahr 1. Januar – 30. Juni 2006

zum 30. Juni 2007 (ein Jahr später)

das Wirtschaftsjahr 1. Juli 2006 – 30. Juni 2007

zum 30. Juni 2008 (ein Jahr später)

Kürzere Einreichungsfristen gelten für kapitalmarktorientierte Kapitalgesellschaften. Diese müssen ihre Abschlüsse spätestens vier Monate nach dem Abschlussstichtag eingereicht haben.

Beispiel Kapitalmarktorientierte Unternehmen sind z. B. börsennotierte Unternehmen, wie Aktiengesellschaften, deren Papiere an der Börse gehandelt werden, aber auch Unternehmen, die andere Wertpapiere, z. B. Schuldverschreibungen begeben, die an einem organisierten Markt gehandelt werden.

1.1.1

Pflicht zur Abgabe der Unterlagen beim elektronischen Bundesanzeiger in elektronischer Form Der Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers hat die Jahresabschlüsse und die anderen, insbesondere nach § 325 HGB n. F. einzureichenden Unterlagen an das Unternehmensregister zur Einstellung in das Unternehmensregister zu übermitteln. Dadurch entstehen für die offenlegungspflichtigen Unternehmen grundsätzlich aber keine gegenüber der vorher geltenden Rechtslage weitergehenden Übermittlungs- oder Offenlegungspflichten. Die offenlegungspflichtigen Unternehmen werden lediglich an der Finanzierung des Unternehmensregisters durch Jahresgebühren zwischen 5 € und 50 € beteiligt. Allerdings sind die Unterlagen elektronisch einzureichen, vgl. § 325 Abs. 4 i. V. m. § 12 Abs. 2 Satz 1 HGB n. F.

Hinweis Von der nach Art. 61 Abs. 1 EGHGB eingeräumten Möglichkeit, für eine Übergangsfrist bis max. 31. Dezember 2009 noch die Einreichung in Papierform zuzulassen, haben die wenigsten Länder Gebrauch gemacht. Nur einige Bundesländer lassen während kurzer Übergangsfristen die Einreichung von Unterlagen in Papierform zu. Diese Regelung gilt auch für die nach dem EHUG beim elektronischen Bundesanzeiger einzureichenden Unterlagen, soweit diese Unterlagen nach der vor dem EHUG geltenden Fassung beim Handelsregister einzureichen waren, vgl. Art. 61 Abs. 1 Satz 1 a. E. EGHGB n. F. Nach alter Regelung waren die Jahresabschlüsse Christ

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Offenlegung von Jahresabschlüssen – unabhängig von den zwischen kleinen, mittelgroßen und großen Gesellschaften geltenden Unterschieden – alle beim Handelsregister einzureichen, vgl. § 325 HGB a. F. Für die Übertragung der Rechnungslegungsdaten an den elektronischen Bundesanzeiger bietet der Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers als Übermittlungsweg ein UploadVerfahren an, zu nutzen über die Serviceplattform – https://publikations-serviceplattform.de. Dazu können folgende Datenformate verwendet werden: Word-Format RTF-Format Excel-Format XML-Format auf Grundlage der deutschen XBRL-Taxonomie (German GAAP Version 2.0.31

Praxistipp: So erhalten Sie die notwendige Software Um gerade kleinen und mittleren Unternehmen die Übertragung der Daten zum elektronischen Bundesanzeiger zu erleichtern, hat der Bundesanzeiger-Verlag eine spezielle Software entwickelt, die zum Zeitpunkt der Drucklegung dieses Werkes für 20 € beim Bundesanzeiger Verlag per E-mail bestellt werden kann. Hierzu können Sie folgende Kontaktdaten verwenden: Tel: 0221 - 9 76 68- 281 Fax: 0221 - 9 76 68 288 E-Mail: [email protected] Nähere Informationen zu diesem Programm, den technischen Voraussetzungen sowie dessen Einsatzmöglichkeiten und Kosten sind auf der Publikationsservice-Plattform unter Service – Werkzeuge – XML-Werkzeug – Jahresabschluss/Finanzberichte veröffentlicht. Zur Registrierung auf der Serviceplattform ist es aus Sicherheitsgründen – immerhin werden über diese Plattform unternehmensrelevante Daten zur Veröffentlichung eingereicht – erforderlich, dass ein Fax-Anschluss oder ein Handy-Anschluss zur Bekanntgabe des Passworts vorhanden ist. Demgegenüber reicht es zur Registrierung beim elektronischen Bundesanzeiger oder/und beim Unternehmensregister aus, eine E-Mail-Adresse zu benennen, zu der dann das Passwort gesendet wird, da hier lediglich auf Daten zugegriffen werden kann und nicht Daten zur Veröffentlichung eingestellt werden.

Hinweis Da der Bearbeitungsaufwand für die Erfassung der gelieferten Daten sehr von den gelieferten Datenformaten abhängt, richtet sich die Höhe der für die Veröffentlichung zu zahlenden Gebühren nach den benutzten Ablieferungsformaten. Unterlagen in Papierform, die während einer Übergangsfrist noch zulässig sind, sind besonders aufwendig in der Bearbeitung. Denn damit verbunden ist eine Neuerfassung mit sich anschließendem Aufzeichnungs- und Korrekturaufwand. Aus diesem Grunde sind die dafür zu zahlenden Entgelte besonders hoch. 31

Hierzu ist von Seiten der Bundesanzeiger Verlagsgesellschaft als Betreiberin des elektronischen Bundesanzeigers geplant, ein Tool, d. h. Softwareprogramm, zur Erstellung des geforderten XML-Formats zur Verfügung zu stellen.

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Die Formvorschriften für die Übertragung der Rechnungslegungsdaten an den Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers sind in § 325 Abs. 4 HGB n. F. geregelt, nach dem die für das Handelsregister geltenden §§ 11, 12 Abs. 2 HGB n. F. auch für Eintragungen in den elektronischen Bundesanzeiger gelten. Praktisch bedeutsam ist insbesondere § 12 Abs. 2 HGB n. F. Danach reicht für die Einreichung des Jahresabschlusses zum elektronischen Bundesanzeiger, für den nach § 245 HGB i. V. m. § 126 BGB die Schriftform vorgesehen ist, die Übermittlung einer elektronischen Aufzeichnung.

Formvorschrift für beim elektronischen Bundesanzeiger einzureichende Unterlagen: § 12 Abs. 2 i. V. m. § 325 Abs. 4 HGB (2) Dokumente sind elektronisch einzureichen. Ist eine Urschrift oder eine einfache Abschrift einzureichen oder ist für das Dokument die Schriftform bestimmt, genügt die Übermittlung einer elektronischen Aufzeichnung; ist ein notariell beurkundetes Dokument oder eine öffentlich beglaubigte Abschrift einzureichen, so ist ein mit einem einfachen elektronischen Zeugnis (§ 39a des Beurkundungsgesetzes) versehenes Dokument zu übermitteln.

1.1.2

Erhebliche Verschärfung der Überprüfung und Sanktionierung der Veröffentlichungspflichten nach neuer Rechtslage Verstöße gegen die Verletzungen der Einreichungs- und Veröffentlichungspflichten werden zukünftig erheblich schärfer kontrolliert und schärfer sanktioniert werden. Der Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers ist verpflichtet, von Amts wegen die fristgerechte und vollständige Einreichung der Unterlagen zu überprüfen und Verstöße dem Bundesamt für Justiz in Bonn zu melden. Zu diesem Zweck werden dem Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers von den Bundesländern bzw. den Registergerichten die notwendigen Informationen über die in dem Register eingetragenen offenlegungspflichtigen Unternehmen zur Verfügung gestellt. Das Bundesamt für Justiz ist als Bundesbehörde zentral für alle Verstöße wegen der Verletzung von Offenlegungspflichten zuständig. Wird dem Bundesamt für Justiz vom elektronischen Bundesanzeiger ein Verstoß gemeldet, ist das Bundesamt für Justiz verpflichtet, ein Verfahren von Amts wegen einzuleiten. Dies bedeutet gegenüber der bisherigen Regelung, nach der ein Verfahren nur auf Antrag eingeleitet wurde, eine erhebliche Verschärfung, da nunmehr alle Verstöße verfolgt werden. Wird dem Bundesamt für Justiz ein solcher Verstoß gemeldet, können sowohl die Gesellschaft als solche wie auch die betreffenden Organmitglieder selbst (!), etwa der Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH oder Vorstandsmitglieder einer AG, unter Androhung eines Ordnungsgeldes aufgefordert werden, innerhalb von sechs Wochen der Offenlegungspflicht nachzukommen. Bereits diese Aufforderung ist kostenpflichtig, denn die für die Durchführung des Verwaltungsverfahrens entstehenden Kosten werden den Beteiligten auferlegt. Geht beispielsweise das Bundesamt für Justiz sowohl gegen die Gesellschaft wie gegen den Geschäftsführer vor, entstehen Gebühren für zwei Verwaltungsverfahren! Wird der Offenlegungspflicht nicht innerhalb von sechs Wochen entsprochen oder wird die unterlassene Offenlegung nicht durch einen Einspruch gerechtfertigt, wird das Ordnungsgeld vom Bundesamt für Justiz entsprechend der Androhung festgesetzt. Dies liegt zwischen

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Offenlegung von Jahresabschlüssen 2.500 € und 25.000 €. Dieses Verfahren – Aufforderung zur Offenlegung unter Androhung eines Ordnungsgeldes und Festsetzung des Ordnungsgeldes – kann so lange wiederholt werden, bis eine ordnungsgemäße Offenlegung erfolgt ist bzw. bis die fehlende Offenlegung gerechtfertigt wird. Diese Regelung zeigt, dass Verstöße gegen die Offenlegung zukünftig erheblich teurer werden können als nach der bisherigen Regelung. Offenlegungspflichtig sind insbesondere folgende drei Unternehmensgruppen: Alle Kapitalgesellschaften, etwa AG, Kommanditgesellschaften auf Aktien sowie alle GmbHs (!) und eingetragene Genossenschaften Personenhandelsgesellschaften, mit keiner natürlichen Person als persönlich haftender Gesellschafterin, insbesondere GmbH & Co. KGs, bei denen lediglich eine juristische Person, die GmbH, persönlich haftende Gesellschafterin ist, sowie OHGs mit Kapitalgesellschaften als persönlich haftende Gesellschafter Die nach dem PublG zur Offenlegung verpflichteten Unternehmen, also auch Einzelunternehmen, wenn in drei aufeinanderfolgenden Geschäftsjahren zwei der drei nachfolgenden Merkmale erfüllt werden: - Bilanzsummer über 65 Mio € - Umsatzserlöse über 130 Mio € - Mitarbeiter durchschnittlich über 5.000

Hinweis Aufgrund der nunmehr erfolgten Verschärfungen zur Durchsetzung von Offenlegungspflichten werden zukünftig Gestaltungen zur Vermeidung von Offenlegungspflichten stärker an Bedeutung gewinnen. Da sich der Umfang der Offenlegungspflichten von Kapitalgesellschaften u. a. nach ihrer Einordnung in klein, mittelgroß oder groß richtet, wird dieser Einordnung zukünftig erheblich mehr Gewicht als bisher zukommen. Hier bestehen erhebliche Gestaltungsspielräume. Worin diese bestehen und wie sie optimal genutzt werden können, ist Thema von Kapitel 2 im Teil D.

1.2

Vergleich des Systems der Veröffentlichungspflichten nach altem und neuem Recht im Überblick Während sich durch die Einführung des EHUG im Wesentlichen die Veröffentlichungspflichten als solche nicht geändert haben, wurde das Verfahren zur Durchsetzung der gesetzlich vorgeschriebenen Veröffentlichungen erheblich verschärft.

1.2.1

Altes Recht für Geschäftsjahre, die noch 2005 und früher begonnen haben – Ordnungsgeldverfahren nach § 335a HGB a. F. Die alte Rechtslage gilt für Jahres- und Konzernabschlüsse, die Geschäftsjahre betreffen, die vor dem 1. Januar 2006, also noch 2005 und früher begonnen haben, vgl. Art. 61 Abs. 5 EGHGB.

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Der Umfang der Offenlegungspflicht ergibt sich insbesondere aus § 325 ff. HGB a. F. Danach unterscheiden sich die Offenlegungspflichten von kleinen und mittelgroßen Kapitalgesellschaften erheblich von denen der großen Kapitalgesellschaften.

1.2.1.1

Offenlegungspflichten kleiner und mittelgroßer Kapitalgesellschaften nach altem Recht Zunächst sind die offenzulegenden Unterlagen nach § 325 Abs. 1 Satz 1 HGB a. F. beim Registergericht einzureichen. Im Anschluss daran ist die Offenlegung der Unterlagen beim Handelsregister im Bundesanzeiger mit folgenden Angaben bekannt zu machen (sog. Eintragungs- oder Hinterlegungsbekanntmachung): Name und Sitz der Gesellschaft, Stichtag des Jahresabschlusses, Datum der Einreichung beim Handelsregister, Amtsgericht, bei dem die Unterlagen hinterlegt wurden und Handelsregisternummer sowie der Umfang der eingereichten Unterlagen. Das bedeutet, dass die offenzulegenden Unterlagen bisher selbst nicht im Bundesanzeiger veröffentlicht werden; im Bundesanzeiger aufgenommen wird nach alter Rechtslage lediglich der Hinweis, wo diese Unterlagen offengelegt sind. Im Gegensatz dazu sind nach der Neuregelung die Unterlagen direkt beim elektronischen Bundesanzeiger einzureichen und in diesem auch bekannt zu machen, sodass zukünftig über den elektronischen Bundesanzeiger unmittelbar auf die Dokumente zugegriffen werden kann, vgl. § 325 Abs. 1 und 2 HGB n. F.

1.2.1.2

Offenlegung großer Kapitalgesellschaften Anders ist es bei großen Kapitalgesellschaften: Diese sind bereits nach der Altregelung verpflichtet, ihre Unterlagen vollständig im Bundesanzeiger zu veröffentlichen. Erst im Anschluss an die Veröffentlichung im Bundesanzeiger sind sie beim Handelsregister einreichen, vgl. § 325 Abs. 2 HGB a. F. Entsprechendes gilt für große Personenhandelsgesellschaften gem. § 264a HGB. Hier werden also die Unterlagen selbst im Bundesanzeiger veröffentlicht; wer dort Einsicht nehmen will, muss sich nicht mühsam an das Registergericht wenden. Das ist bei kleinen und mittelgroßen Kapitalgesellschaften nach der Altregelung anders.

1.2.1.3

Verfahren bei Verstoß gegen die Offenlegungsvorschriften Ein Verstoß gegen die Offenlegungspflicht führt nach der früheren Rechtslage nicht automatisch zu Konsequenzen. Denn bevor das Registergericht tätig werden darf, muss dies gem. § 335a Satz 3 HGB a. F. beantragt werden.32 Antragsberechtigt ist jedermann, ein besonderes Interesse oder eine besondere Beziehung zum Unternehmen, etwa eine Gläubiger- oder Gesellschafterstellung oder Stellung als Betriebsrat, muss nicht nachgewiesen werden. Allerdings ist das sich anschließende Verfahren der weiteren Disposition des Antragstellers entzogen; der Antrag kann nicht zurückgenommen werden, vgl. § 335a Satz 1, 1. Halbsatz i. V. m. § 140a Abs. 2 Satz 1, Abs. 1 Satz 2 FGG.

32

Anders bei einer Veröffentlichungspflicht nach dem Publizitätsgesetz: Gem. § 21 Satz 1 Nr. 8 PublG kann das Registergericht gegen einen Verstoß gegen Offenlegungspflichten nach §§ 9 Abs. 1, 15 Abs. 1 PublG von Amts wegen tätig werden.

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Offenlegung von Jahresabschlüssen Ist ein solcher Antrag gestellt worden und ist das Unternehmen seinen Offenlegungspflichten nicht nachgekommen, muss das Registergericht tätig werden und das Unternehmen unter Androhung eines Ordnungsgeldes auffordern, seinen Jahresabschluss innerhalb von sechs Wochen offenzulegen oder die Nichtoffenlegung durch Einlegung eines Einspruchs gegen die Aufforderung zu rechtfertigen, vgl. § 140a Abs. 2 Satz 2 FGG i. V. m. § 335a Satz 1 HGB a. F. Liegen dem Registergericht noch keine Unterlagen zur Größenklasse des Unternehmens vor, kann es das Unternehmen zugleich auffordern, zu den Größenmerkmalen Angaben zu machen.

Hinweis Macht das Unternehmen trotz der Aufforderung keine Angaben zu den Größenmerkmalen, darf das Registergericht für das weitere Verfahren vermuten, dass die Erleichterungen der §§ 326, 327 HGB a. F. nicht in Anspruch genommen werden dürfen, vgl. § 140a Abs. 3 Satz 2 FGO. Bei Konzernsachverhalten wird dann vermutet, dass die Befreiungsvoraussetzungen nach § 293 HGB nicht vorliegen. Um diese Vermutungswirkung nicht eintreten zu lassen, macht es bereits nach der alten Rechtlage Sinn, entsprechende Anfragen des Registergerichts zu beantworten. Ebenso wie nach der Neuregelung durch das EHUG werden auch nach der bis zum Inkrafttreten des EHUG geltenden Regelung für den Fall, dass während dieses Zeitraums eine Offenlegung nicht erfolgt oder die Aufforderung nicht durch Einspruch gerechtfertigt wird, Ordnungsgelder zwischen 2.500 € und 25.000 € angedroht. Erfolgt die Offenlegung (bzw. der Einspruch) innerhalb von sechs Wochen, wird kein Ordnungsgeld festgesetzt. Nach der bisherigen Rechtslage haben Unternehmen, die ihren Jahresabschluss bis zum Ablauf dieser Sechs-Wochen-Frist pflichtwidrig nicht offenlegen, keine finanziellen Nachteile zu befürchten. Dies und der nach der früheren Regelung erforderliche Antrag zum Tätigwerden sind wohl die Hauptgründe, weshalb die Mehrzahl der kleinen und mittelgroßen Unternehmen ihren Veröffentlichungspflichten bislang nicht nachkommt.

Wichtig Ist das Registergericht aber erst einmal tätig geworden und hat es ein Ordnungsgeld angedroht, sollte der Jahresabschluss auch in Altfällen unbedingt innerhalb der geforderten Frist offengelegt bzw. die Nichtoffenlegung durch einen Einspruch gerechtfertigt werden. Denn andernfalls kann das Registergericht das angedrohte Ordnungsgeld ohne weitere Androhung festsetzen. Das kann teuer werden! Das Ordnungsgeld kann auch wegen derselben Sache wiederholt festgesetzt werden. Nach Festsetzung des Ordnungsgeldes kann es auch dann nicht zurückgenommen werden, wenn das Unternehmen bzw. seine gesetzlichen Vertreter nach Festsetzung des Ordnungsgeldes endlich doch der Veröffentlichungspflicht nachkommen.

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1.2.2

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Neue Regelung – Offenlegungspflicht gegenüber dem elektronischen Bundesanzeiger – Ordnungsgeldverfahren Nach der in § 325 HGB n. F. enthaltenen Neuregelung entfällt die bisherige Zweiteilung zwischen kleinen und mittelgroßen Kapitalgesellschaften auf der einen Seite und großen Kapitalgesellschaften auf der anderen Seite. Nach dem neuen zu den Offenlegungspflichten erlassenen § 325 Abs. 1 HGB n. F. müssen alle offenlegungspflichtigen Unternehmen ihre offenzulegenden Rechnungslegungsunterlagen beim elektronischen Bundesanzeiger elektronisch einreichen und diese dann im elektronischen Bundesanzeiger bekannt machen, d. h. offenlegen, vgl. § 325 Abs. 2 HGB n. F.

Hinweis Beim elektronischen Bundesanzeiger sind somit sämtliche Rechnungslegungsunterlagen, z. B. Jahresabschluss, Anhang und Lagebericht, einzureichen, während andere, nicht die Rechnungslegung betreffende Unterlagen, beispielsweise der Gesellschaftsvertrag einer GmbH, nach wie vor beim (nunmehr auch elektronischen) Handelsregister einzureichen sind.

1.2.2.1

Prüfungspflicht des Betreibers des elektronischen Bundesanzeigers Dem Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers kommt dabei eine weiterreichende Prüfungspflicht zu. Gem. § 329 Abs. 1 HGB n. F. muss er prüfen, ob die eingereichten Unterlangen fristgerecht und vollzählig eingereicht wurden. Dazu kann er auf Unterlagen zurückgreifen, die ihm vom Betreiber des Unternehmensregisters ausschließlich zu diesem Zweck zur Verfügung gestellt werden. D. h., der Betreiber des Unternehmensregisters, dem seinerseits die Unterlagen über die jeweiligen Unternehmen von den Landesjustizverwaltungen gem. § 8b Abs. 3 Satz 2 HGB n. F. zur Verfügung gestellt werden, stellt dem elektronischen Bundesanzeiger die Unterlagen zur Verfügung, die er benötigt, um prüfen zu können, welche Unternehmen offenlegungspflichtig sind. Nur so kann der Bundesanzeiger seiner Prüfungspflicht nachkommen.

Beispiel Die am 01. Juli 2006 gegründete A-GmbH (Wirtschaftsjahr = Kalenderjahr) wird beim Handelsregister im Amtsgerichtsbezirk Charlottenburg geführt. Über die Senatsverwaltung für Justiz, die in Berlin die Landesjustizbehörde stellt, erhält das Unternehmensregister gem. § 8 b Abs. 3 Satz 2 HGB n. F. die Indexdaten, damit ein Zugriff auf den Inhalt des Handelsregisters in Charlottenburg möglich ist. Diese Daten stellt das Unternehmensregister dem elektronischen Bundesanzeiger gem. § 329 Abs. 1 Satz 2 HGB n. F. zur Verfügung. Mithilfe dieser Daten kann der Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers überprüfen, ob die A-GmbH, die ihren Jahresabschluss für das Rumpfwirtschaftsjahr 01. Juli 2006 – 31. Dezember 2006 spätestens zum 31. Dezember 2007 einzureichen hatte, ihren Veröffentlichungspflichten nachgekommen ist.

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Offenlegung von Jahresabschlüssen Stellt der Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers fest, dass ein Unternehmen die von ihm offenzulegenden Unterlagen nicht oder nicht vollständig eingereicht hat, muss er das Landesamt für Justiz darüber unterrichten, vgl. § 339 Abs. 4 HGB n. F.

Hinweis Hierin unterscheidet sich die Neuregelung wesentlich von der früher geltenden Regelung. Denn durch die Verpflichtung des elektronischen Bundesanzeigers, alle Verstöße gegen die Offenlegungspflicht beim für das Ordnungsgeldverfahren zuständigen Bundesamt für Justiz zu melden, sollen Verstöße automatisch verfolgt werden. Auf einen entsprechenden Antrag – wie nach alter Regelung – muss nicht gewartet werden. Außerdem hat der Bundesanzeiger das Recht, sich von Unternehmen, die im Hinblick auf den Umfang der Offenlegungsvorschriften für sich, z. B. als kleine GmbH, Erleichterungen in Anspruch nehmen, die Voraussetzungen dafür belegen zu lassen, vgl. § 325 Abs. 2 HGB n. F. Reagiert das Unternehmen auf diese Anfrage nicht, darf der Bundesanzeiger unterstellen, dass diese Erleichterung zu Unrecht in Anspruch genommen wurde.

Beispiel Die S-GmbH reicht lediglich ihren Jahresabschluss ohne GuV-Rechnung ein. Die in der Bilanz ausgewiesene Bilanzsumme beträgt – wie im Vorjahr auch – 5,5 Mio €. Nur wenn die GmbH als kleine GmbH im Sinne des § 267 HGB einzustufen ist, darf sie auf die Vorlage der GuV bei der Veröffentlichung gem. § 326 HGB verzichten. Da sie mit ihrer Bilanzsumme bereits zwei Jahre hintereinander die für kleine GmbHs geltende Höchstgrenze überschritten hat, fragt der Betreiber des Bundesanzeigers nach, in welcher Höhe 1. Umsatzerlöse erzielt wurden und 2. wie viele Arbeitnehmer im Durchschnitt bei der GmbH in dem betreffenden Wirtschaftsjahr beschäftigt wurden und setzt dafür gem. § 325 Abs. 2 HGB n. F. als angemessene Frist sechs Wochen an. Die SGmbH reagiert nicht. Nach Ablauf von sechs Wochen darf der Bundesanzeiger unterstellen, dass die S-GmbH die für kleine GmbHs geltenden Vergünstigungen, die u. a. darin liegen, keine GuV offenlegen zu müssen, zu Unrecht in Anspruch genommen hat. Damit ist der eingereichte Jahresabschluss unvollständig und der Betreiber des Bundesanzeigers ist verpflichtet, gem. § 325 Abs. 4 Satz 1 dem Bundesamt für Justiz in Bonn diesen Verstoß zu melden.

1.2.2.2

Durchführung eines Ordnungsgeldverfahrens beim Bundesamt für Justiz Das Bundesamt für Justiz wird das betreffende Unternehmen auffordern, unter Androhung eines zwischen 2.500 € und 25.000 € liegenden Ordnungsgeldes, innerhalb von sechs Wochen seinen Offenlegungspflichten ordnungsgemäß nachzukommen. Kommt das Unternehmen innerhalb dieser Frist seinen Pflichten nicht nach und kann er sein Unterlassen auch nicht im Wege des Einspruchs rechtfertigen, muss das Bundesamt für Justiz das angedrohte Ordnungsgeld festsetzen. Allenfalls, wenn es sich nur um eine kurze Fristüberschreitung handelt, darf es nach § 335 Abs. 3 Satz 4 HGB n. F. das Ordnungsgeld herabsetzen. Darüber hinaus muss das Bundesamt das Unternehmen erneut unter Androhung eines Ordnungsgeldes zur Offenlegung seines Abschlusses auffordern.

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Veröffentlicht das Unternehmen innerhalb der Sechs-Wochen-Frist ordnungsgemäß seinen Jahresabschluss, kommt es zwar nicht zu einer Festsetzung des Ordnungsgeldes, aber es muss die Kosten des Verfahrens tragen.

Hinweis Durch diese strenge Vorgehensweise soll erreicht werden, dass nunmehr endlich die Unternehmen ihren Veröffentlichungspflichten nachkommen. Die bisher geltende Regelung hatte sich in der Praxis eher als zahnloser Tiger erwiesen. Ob die Neuregelung zu einer anderen Praxis führen wird, hängt im Wesentlichen davon ab, wie konsequent der Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers seinen Prüfungs- und Mitteilungspflichten nachkommt und wie energisch das Bundesamt für Justiz Verstöße gegen Veröffentlichungspflichten tatsächlich verfolgen wird. Weitergehende Sanktionsmöglichkeiten – etwa die Auflösung des Unternehmens – bestehen bei beharrlicher Verweigerung einer Offenlegung nicht.

Detaillierte Erläuterungen zum Ordnungsgeldverfahren finden sich im Teil D, Kap. 3.

1.3

Von den Veröffentlichungspflichten betroffene Unternehmen

1.3.1

Für und Wider der Veröffentlichungspflichten Wer sich die Gründe für die Veröffentlichungspflichten, insbesondere Gläubiger- und Gesellschafterschutz, vor Augen führt, kann nachvollziehen, weshalb die im Folgenden genannten Unternehmen zum Kreis der Veröffentlichungspflichtigen gehören. Deshalb zunächst ein paar Bemerkungen zu den Nachteilen, aber auch den Vorteilen der Veröffentlichungspflichten für die Beteiligten. Dabei ist bei größeren Unternehmen die Scheu, die Daten offenzulegen, weniger stark verbreitet als bei kleineren Unternehmen. Größere Unternehmen verstehen häufig die Veröffentlichung von Unternehmensdaten auch als Teil der Öffentlichkeitsarbeit und gehen daher ungezwungener damit um. Demgegenüber streben kleinere Unternehmen, vor allem Ein-Personen-GmbHs, danach, ihre Unternehmensdaten soweit wie möglich geheim zu halten. Dies ist durchaus nachzuvollziehen. Einerseits soll der Konkurrenz kein Einblick in die Vermögenslage gegeben werden, andererseits sollen auch potenziellen Auftraggebern die Ergebnisse nicht bekannt werden. Vor allem wenn es gerade finanziell schlecht um das Unternehmen steht, so wird befürchtet, könne die eigene Verhandlungsposition gegenüber Auftraggebern geschwächt werden, wenn sich der finanzielle Engpass aus dem veröffentlichten Jahresabschluss herauslesen lässt. Darüber hinaus gibt es auch emotionale Hemmnisse, die Daten zu veröffentlichen. Gerade Alleingesellschafter einer GmbH sehen das Unternehmen als ihr persönliches Unternehmen an und scheuen die Veröffentlichung der als privat empfundenen Informationen. Diesen Nachteilen stehen erhebliche Vorteile gegenüber, insbesondere im Hinblick auf Gläubigerschutz und Gesellschafterschutzinteressen. Gläubigerschutz So soll durch die Veröffentlichung der Rechnungslegung eines Unternehmens (potentiellen) Gläubigern Gelegenheit gegeben werden, sich über die finanzielle Situation des UnChrist

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Offenlegung von Jahresabschlüssen ternehmens (= (potenzieller) Schuldner) zu informieren. Dieses Bedürfnis ist deshalb groß, weil bei den Kapitalgesellschaften in der Regel keine natürliche Person haftet. Die Veröffentlichungspflicht ist der Preis für die Haftungsbegrenzung. Aus diesem Grunde werden Unternehmen, auch wenn es sich dabei nicht um eine Kapitalgesellschaft handelt, in den Kreis der Veröffentlichungspflichtigen aufgenommen, wenn keine natürliche Person als Gesellschafterin vorhanden ist, die unbeschränkt für Verbindlichkeiten der Gesellschaft haftet, vgl. § 264a HGB.

Beispiel Bei der GmbH & Co KG gibt es in der Regel keine natürliche Person als Gesellschafterin, die persönlich für Verbindlichkeiten der KG haftet, da Komplementärin die GmbH ist. Informationsbedürfnis der Gesellschafter Die Veröffentlichungspflichten dienen auch den Interessen der Gesellschafter. Diese sollen durch die Veröffentlichung der Rechnungslegung in die Lage versetzt werden, sich ein Bild über die Gesellschaft, an der sie beteiligt sind, machen zu können. Denn im Gegensatz zu den Geschäftsführern haben sie nicht immer Anspruch auf Vorlage der Rechnungslegung. Dieses Bedürfnis ist umso stärker, je größer der Kreis der Gesellschafter ist und je anonymer die Gesellschafter, etwa Aktionäre bei Aktiengesellschaften, zur Geschäftsführung stehen. Ist der Gesellschafterkreis jedoch, wie häufig bei einer GmbH, überschaubar, besteht kein Bedürfnis der Gesellschafter nach einer Publikation, denn die Rechenschaftslegung erfolgt häufig bereits intern, beispielsweise im Rahmen von Gesellschafterversammlungen. Dies gilt erst recht, wenn alle Gesellschafter auch Geschäftsführer der GmbH sind, da sie dann den von ihnen auszustellenden Jahresabschluss ohnehin kennen. Wegen der vorgenannten unterschiedlich ausgeprägten Bedürfnisses nach Offenlegung, das insbesondere in Abhängigkeit zur Größe des Unternehmens steht, steigt auch der Umfang der Offenlegungspflicht mit der Größe des Unternehmens.

Beispiel Eine gem. § 267 Abs. 1 HGB als klein eingestufte GmbH braucht nur die Bilanz und den Anhang, nicht aber die GuV veröffentlichen; mittelgroße und große Unternehmen müssen demgegenüber u. a. auch die GuV veröffentlichen.

Da aber auch bei kleinen GmbHs grundsätzlich keine natürliche Person haftet, müssen auch kleine Unternehmen ihren Jahresabschluss – zwar in abgespeckter Form – veröffentlichen. Dies ist wegen des Gläubigerschutzes erforderlich, die durch die Veröffentlichung in die Lage versetzt werden sollen, eine sich abzeichnende Insolvenz anhand der veröffentlichten Daten erkennen zu können (Gläubigerschutz zur Insolvenzwarnung).

1.3.2

Offenlegungspflichtige Unternehmen im Einzelnen Ob ein Unternehmen veröffentlichungspflichtig ist, ist zum Teil im HGB, zum Teil in Sondergesetzen, wie etwa dem PublG geregelt.

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Wichtig Die Frage, ob ein Unternehmen veröffentlichungspflichtig ist, ist streng von dem Umfang der Offenlegungspflichten zu trennen. Der Umfang der Offenlegungspflichten wird beispielsweise durch die Größenklassen kleine, mittelgroße und große Kapitalgesellschaft nach § 267 HGB oder durch die Rechtsform des Unternehmens oder auch danach bestimmt, ob das Unternehmen am Kapitalmarkt auftritt.

1.3.2.1

Kapitalgesellschaften Kapitalgesellschaften, also z. B. GmbH, AG, KGaA, sind aufgrund ihrer Rechtsform offenlegungspflichtig, vgl. § 325 Abs. 1 Satz 1 HGB n. F. Deren gesetzliche Vertreter, also bei einer GmbH ihr/e Geschäftsführer, sind verpflichtet, die Rechnungslegung der GmbH offenzulegen. Das gilt für grundsätzlich alle Kapitalgesellschaften. Ausnahmen werden lediglich für Tochterunternehmen eines Konzerns nach § 264 Abs. 3 HGB gemacht, deren Ergebnisse dann aber über den Konzernabschluss zu veröffentlichen sind. Mit der Einbeziehung sämtlicher Kapitalgesellschaften in die Offenlegungspflichten wird dem Bedürfnis der Gläubiger nach Information über die finanzielle Situation des Unternehmens Rechnung getragen, denn ihnen steht als Haftungsschuldner keine natürliche Person gegenüber. Als Ausgleich erhalten sie Einblick in die Rechnungslegung des Unternehmens. Einschränkungen hinsichtlich des Umfangs der Offenlegungspflichten gelten aber für bestimmte Kapitalgesellschaften.

Beispiel GmbHs brauchen keine Angaben über die Ergebnisverwendung zu machen, wenn sich anhand dieser Angaben die Gewinnanteile von natürlichen Personen ableiten lassen, die Gesellschafter sind, vgl. § 325 Abs. 1 Satz 5 HGB n. F. Diese Erleichterung gilt unabhängig von der Größe der GmbH und trägt dem Umstand Rechnung, dass bei GmbHs der Kreis der Gesellschafter in der Regel überschaubar ist. Auch lässt sich der Gesellschaftsanteil nicht so einfach übertragen wie beispielsweise eine Aktie bei Aktiengesellschaften (vgl. § 15 GmbHG, wonach die Abtretung eines Gesellschaftsanteils grundsätzlich nur durch einen in notarieller Form geschlossenen Vertrag möglich ist), sodass die einzelnen Gesellschafter in engerem Kontakt zur GmbH stehen als beispielsweise häufig die anonym auftretenden Aktionäre einer AG. Art der Kapitalgesellschaft

Gesetzliche Vorschrift

Art der Erleichterung

Kleine Kapitalgesellschaft

§ 326 HGB i. V. m. § 267 Abs. 1 HGB

Beschränkung der Offenlegung auf Bilanz und Anhang, ohne GuV, Anhang braucht keine Angaben zur GuV zu enthalten.


§ 327 HGB i. V. m. § 267 Abs. 2 HGB

Erleichterungen wie bei kleinen Kapitalgesellschaften, allerdings müssen in der Bilanz die in § 327 Ziff. 1 und im Anhang die § 327 Ziff. 2 gemachten Angaben enthalten sein.

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Art der Kapitalgesellschaft

Gesetzliche Vorschrift


GmbH

§ 325 Abs. 1 HGB n. F.

Erleichterungen hinsichtlich der Angaben zur Ergebnisverwendung

Tochterunternehmen

§ 264 Abs. 3 HGB

Befreiung von der Veröffentlichungspflicht unter den in § 264 Abs. 3 HGB genannten Voraussetzungen, insbesondere, wenn Ergebnis des Tochterunternehmens in Konzernabschluss einfließt.

Abb. 18: Kapitalgesellschaften, für die Erleichterungen bei der Offenlegung des Jahresabschlusses gelten

1.3.2.2

Genossenschaften Genossenschaften zählen nicht zu den Handelsgesellschaften und sind auch keine Kapitalgesellschaften. Deshalb folgen die Veröffentlichungspflichten nicht automatisch den Regelungen von Kapitalgesellschaften, sondern es gelten die eigens für die Genossenschaften erlassenen Vorschriften, die insbesondere in den §§ 339 ff. HGB n. F. zu finden sind. Allerdings verweist § 339 HGB n. F. an vielen Stellen auf die für Kapitalgesellschaften geltenden Regelungen des § 325 HGB n. F. Die zu veröffentlichenden Daten sind nicht mehr, wie bislang, beim Genossenschaftsregister (vgl. § 339 Abs. 1 Satz 1 HGB a. F.), sondern auch beim Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers einzureichen und dort zu veröffentlichen, vgl. § 339 Abs. 1 Satz 1 HGB n. F.

Hinweis Die für Kapitalgesellschaften geltenden Klassifizierungen nach § 267 HGB in klein, mittelgroß und groß und die größenabhängigen Erleichterungen gelten für Genossenschaften entsprechend, vgl. § 339 Abs. 3 HGB.

1.3.2.3

Personenhandelsgesellschaften (OHG, KG) ohne natürliche Person als persönlich haftende Gesellschafterin, § 264a HGB, sog. Kapitalgesellschaften & Co. Personenhandelsgesellschaften, an denen weder unmittelbar noch mittelbar eine natürliche Person als persönlich haftende Gesellschafterin beteiligt ist, sind publizitätspflichtig, vgl. § 264 a Abs. 1 HGB. Von dieser Regelung werden also insbesondere all die Personenhandelsgesellschaften erfasst, bei denen alle persönlich haftenden Gesellschafter Kapitalgesellschaften sind. Begründet wird dies mit der einer Kapitalgesellschaft vergleichbaren Haftungsstruktur.

Beispiel Bei einer GmbH und Co. KG ist klassischerweise die GmbH persönlich haftende Gesellschafterin (Komplementärin), während der grundsätzlich lediglich mit der Kommanditeinlage haftende Kommanditist eine natürliche Person ist. Hier gibt es keine natürliche Person, die als Gesellschafterin persönlich haftet. Damit sind die Haftungsverhältnisse mit denen einer Kapitalgesellschaft vergleichbar.

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Eingeführt wurde die Einbeziehung der sog. Kapitalgesellschaften & Co. durch das KapCoRiLiG vom 24.02.200033 auf Drängen der EU. Der „Flucht“ in die Personenhandelsgesellschaft bringt seitdem bilanzpolitisch keine Vorteile mehr, wenn an der Gesellschaft keine natürlichen Personen unmittelbar oder mittelbar als Vollhaftende beteiligt sind. Offenlegungspflichten lassen sich dadurch nicht vermeiden. Liegen die Voraussetzungen des § 264a Abs. 1 HGB vor, werden die für Kapitalgesellschaften geltenden §§ 264 bis 330 HGB auf die Personenhandelsgesellschaften entsprechend angewendet. Hierzu zählen insbesondere die Regelungen für die Kapitalgesellschaften über die Erstellung des Jahresabschlusses und Konzernabschlusses, §§ 264 ff. HGB, über die Prüfung des Jahresabschlusses, §§ 326 ff. HGB, über die Publizitätspflichten, §§ 325 ff. HGB und bei Sanktionsvorschriften bei Verstößen gegen Offenlegungspflichten, §§ 331 ff. HGB. Bilanz- und gesellschaftsrechtliche Besonderheiten, die sich aus der Rechtsform als Personenhandelsgesellschaft ergeben, wurden durch die Regelungen in § 264c HGB berücksichtigt. Dies hat auch Konsequenzen für die Offenlegung; denn nur der nach § 264c HGB zu erstellende Jahresabschluss ist auch offenlegungspflichtig (vgl. dazu ausführlich weiter unten). Ob es sich bei der OHG/KG um einen Istkaufmann gem. § 1 Abs. 1 HGB/KG oder Kannkaufmann nach § 2 HGB, der erst durch die Eintragung ins Handelsregister zur OHG wird, handelt, ist für die Anwendung des § 264a HGB ohne Bedeutung. 1.3.2.3.1 OHG oder KG

Voraussetzung für die Einbeziehung einer Personengesellschaft in den Kreis der Veröffentlichungspflichtigen ist, dass es sich bei der Gesellschaft um eine Personenhandelsgesellschaft handelt. Damit kommen nur die OHG und KG in Betracht. Andere Personengesellschaften, wie die BGB-Gesellschaften oder die Partnerschaftsgesellschaften sind selbst dann nicht von den Veröffentlichungspflichten betroffen, wenn ihre Gesellschafter sich ausschließlich aus Kapitalgesellschaften zusammensetzen.34

Beispiel An der AB-GbR sind die A-GmbH und die B-GmbH zu jeweils 50 % beteiligt. Gleichwohl ist diese GbR nicht publizitätspflichtig, da es sich bei ihr um eine Personengesellschaft und nicht um eine Personenhandelsgesellschaft handelt. Dies gilt aber nicht für die beiden beteiligten GmbHs. Diese sind selbstverständlich aufgrund ihrer Rechtsform als Kapitalgesellschaft nach § 325 Abs. 1 Satz 1 HGB n. F. veröffentlichungspflichtig.

33 34

BGBl I 2000, 154. Vgl. Hüttemann in Stuab, Großkomm. HGB, De Gruyter 2002, Berlin, § 264a Rz. 9.

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1.3.2.3.2 Natürliche Person als Vollhaftende

Die Publizitätspflichten lassen sich vermeiden, wenn für Verbindlichkeiten der Gesellschaft auf mindestens eine natürliche Person gem. § 1 BGB, die mit ihrem Privatvermögen haftet, zurückgegriffen werden kann.

Wichtig Maßgeblicher Zeitpunkt für die Beurteilung, ob die Voraussetzungen für die Publizitätspflicht vorhanden sind, ist der jeweilige Abschlussstichtag! Entscheidend ist, dass der natürlichen Person eine gesellschaftsrechtliche Stellung eingeräumt wird. Es reicht nicht aus, wenn sich eine natürliche Person lediglich durch schuldrechtliche Vereinbarungen, z. B. Bürgschaft oder Schuldübernahme, dazu verpflichtet, für Verbindlichkeiten der Gesellschaft zu haften. Umgekehrt reicht es aber aus, wenn eine natürliche Person persönlich haftende Gesellschafterin ist und mit dieser Person schuldrechtlich eine Haftungsfreistellung vereinbart wurde. Eine solche Regelung ist so lange unproblematisch, solange die persönliche Haftung des Gesellschafters im Außenverhältnis nicht berührt wird. Fraglich ist, ob der persönlich haftende Gesellschafter zum Stichtag im Handelsregister eingetragen sein muss. Nach § 107 HGB sind Gesellschafter im Handelsregister einzutragen. Dies hat grundsätzlich konstitutive Wirkung, vgl. § 123 Abs. 1 HGB, d. h. die Wirkung tritt erst mit Eintragung im Handelsregister ein. Allerdings lässt sich dieser Zeitpunkt vorverlegen. Analog § 123 Abs. 2 HGB kann bei Eintritt eines neuen Gesellschafters dessen persönliche Haftung bereits vor seiner Eintragung ins Handelsregister begründet werden, wenn die bereits laufenden Geschäfte mit Zustimmung des neuen Gesellschafters und auch auf seine Rechnung fortgesetzt werden.35 Das hat zur Folge, dass zum Bilanzstichtag nicht zwingend der persönlich haftende Gesellschafter im Handelsregister eingetragen sein muss, um die Offenlegungspflichten nach § 264a HGB zu vermeiden. Auf die wirtschaftlichen Verhältnisse der natürlichen Person kommt es aber nicht an.

Wichtig Wegen der Vor- und Nachhaftung der persönlich haftenden Gesellschafter ist ein Ein- bzw. Ausstieg des Gesellschafters in die und aus der Gesellschaft um den jeweiligen Abschlussstichtag nicht zielführend. Denn nach § 130 HGB haftet der Eintretende in vollem Umfang für auch vor Eintritt entstandenen Verbindlichkeiten der Gesellschaft. Nach dem Austritt haftet der Gesellschafter nach § 160 HGB weitere fünf Jahre für die in der Zeit seiner Mitgliedschaft entstandenen Verbindlichkeiten. D. h. spätestens beim Eintritt zum nächsten Abschlussstichtag wird die vollumfängliche Haftung nach § 130 HGB auch für das vergangene Jahr erneut begründet. Deswegen ist eine solche Gestaltung zur Vermeidung von Publizitätspflichten nicht empfehlenswert. Darüber hinaus dürfte ein solches Verhalten als Umgehung der Offenlegungsvorschriften zu werten sein, sodass die Offenlegungspflicht bestehen bleibt. 35

Förschle in Beck’scher Bilanzkommentar, 6. Auflage, § 264a Rz. 21, München 2006, Baumbach/Hopt, Kommentar zum Handelsgesetzbuch, 31. Auflage München 2003, § 123 Rz. 4.

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1.3.2.3.3 Mehrstöckige Personenhandelsgesellschaften

Eine Personenhandelsgesellschaft ist nur publizitätspflichtig, wenn keine natürliche Person persönlich haftende Gesellschafterin ist. Ob diese Person unmittelbar oder mittelbar beteiligt ist, ist hier unerheblich.

Hinweis Im Gegensatz dazu reicht eine nur mittelbare Beteiligung einer natürlichen Person an einer GmbH nicht aus, um die in § 325 Abs. 1 Satz 5 HGB n. F. geregelte Offenlegungserleichterung in Anspruch nehmen zu können. Nach § 325 Abs. 1 Satz 5 HGB n. F. braucht eine GmbH die Ergebnisverwendung, die grundsätzlich offenzulegen ist, nicht offenzulegen, wenn dadurch der Gewinnanteil einer an der Gesellschaft unmittelbar(!) beteiligten natürlichen Person erkennbar wird. Hierfür reicht eine nur mittelbare Beteiligung, etwa wenn eine natürliche Person an einer GbR beteiligt ist, die wiederum an der GmbH beteiligt, im Gegensatz zu der Regelung nach § 264a HGB, nicht aus, vgl. 1.5.1.6. Bei der Frage der Offenlegungspflicht einer Personenhandelsgesellschaft reicht die mittelbare Vollhaftung einer natürlichen Person aus, um eine Zwangspublizität zu vermeiden. Es ist also nicht schädlich, wenn zwischen der Personenhandelsgesellschaft und der natürlichen Person noch eine oder auch mehrere Personengesellschaften zwischengeschaltet sind. Nicht zwingend muss es sich bei der Zwischengesellschaft um eine Personenhandelsgesellschaft handeln. Die Offenlegungspflichten bestehen auch dann nicht, wenn es sich bei der zwischengeschalteten Gesellschaft um eine Personengesellschaft, z. B. BGB-Gesellschaft oder Partnerschaftsgesellschaft, handelt. Entscheidend ist, ob ein Durchgriff auf eine natürliche Person als persönlich haftende Gesellschafterin möglich ist. Ein solcher Durchgriff ist beispielsweise nicht möglich, wenn es sich bei der zwischengeschalteten Gesellschaft um eine GmbH handelt, an der natürliche Personen beteiligt sind.

Beispiel Gesellschafter der A-OHG sind die S-GmbH und die U-GmbH. Alleinige Gesellschafterin der S-GmbH ist die S, während alleiniger Gesellschafter der U-GmbH der U ist. Hier ist die OHG publizitätspflichtig. Zwar sind mittelbar an der A-OHG auch natürliche Personen, hier die S und der U, beteiligt, aber S und U haften nicht mit ihrem Privatvermögen für Verbindlichkeiten der A-OHG; ein Haftungsdurchgriff auf natürliche Personen ist in diesem Fall nicht gegeben.

Hinweis Nicht erforderlich ist es bei einer mehrstöckigen Gesellschaft, dass auf jeder Ebene eine natürliche Person als Vollhaftende beteiligt wird. Beispiel für eine doppelstöckige Gesellschaft, bei der mindestens eine natürlich Person persönlich haftende Gesellschafterin ist und so die Publizitätspflichten für die Personhandelsgesellschaft nicht entstehen.

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Offenlegung von Jahresabschlüssen Natürliche Person

GmbH

Personengesellschaft (z. B. GbR, OHG, KG, Partnerschaftsgesellschaft)

GmbH

GmbH

Personenhandelsgesellschaft (OHG, KG) Abb. 19: Mehrstöckige Personenhandelsgesellschaft

Wichtig Bei mehrstöckigen Personenhandelsgesellschaften ist deshalb genau zu prüfen, ob nicht an irgendeiner Stelle eine natürliche Person als Gesellschafterin für Verbindlichkeiten der Gesellschaft voll haftet. Publizitätspflichtig sind danach u. a. folgende Gesellschaften: OHG/KG, an denen als persönlich haftender Gesellschafter nur Kapitalgesellschaften, also GmbH, AG oder KGaA, beteiligt sind und dies sich bei Untergesellschaften fortsetzt. OHG/KG, an denen neben der Kapitalgesellschaft als persönlich haftende Gesellschafter ausschließlich Stiftungen, Genossenschaften oder Vereine beteiligt sind und dies sich bei Untergesellschaften fortsetzt. 1.3.2.3.4 Rechtsfolgen des § 264a HGB

Ist eine Personenhandelsgesellschaft, z. B. als GmbH & Co. KG, publizitätspflichtig, muss nicht nur die Kapitalgesellschaft ihre Rechnungslegung offenlegen, das ist kraft ihrer Rechtsform selbstverständlich, sondern auch die Personenhandelsgesellschaft als solche. Die sich daraus ergebenden Fragen sind in den §§ 264b und c HGB geregelt. So sind in § 264c vor allem Besonderheiten hinsichtlich des Eigenkapitalausweises, die sich aus der Rechtsform als Personengesellschaft ergeben, normiert. Zusammenfassung: Publizitätspflichten von Personenhandelsgesellschaften nach § 264a HGB Die Publikationspflichten von Personenhandelsgesellschaften lassen sich nach § 264a HGB nur vermeiden, wenn mindestens eine natürliche Person als unmittelbare oder mittelbare Gesellschafterin für Verbindlichkeiten der Gesellschaft persönlich haftet. Ist ein solcher Vollhafter unmittelbar oder mittelbar nicht vorhanden, ist die Personenhandelsgesellschaft in Bezug auf die Haftungsverhältnisse mit einer Kapitalgesellschaft vergleichbar, sodass sie den Publizitätspflichten grundsätzlich wie eine Kapitalgesellschaft unterliegt. Besonderheiten ergeben sich aber aus § 264b und c HGB.

1.3.2.4

Publizitätspflicht großer Unternehmen aufgrund PublG – sog. Aldi-Regel Gesellschaften, aber auch Einzelunternehmen (!), sind nach § 9 PublG verpflichtet, ihre Rechnungslegung offenzulegen. Voraussetzung ist, dass das Unternehmen die Größenmerkmale nach § 1 Abs. 1 PublG erfüllt. Christ


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Ein Unternehmen fällt unter das PublG, wenn an drei aufeinanderfolgenden Abschlussstichtagen (zum Vergleich: bei der Einordnung als klein, mittelgroß und groß nach § 167 HGB erfolgt die Einordnung aufgrund von nur zwei aufeinanderfolgenden Jahren) mindestens zwei der drei nachstehenden Merkmale zutreffen: Die Bilanzsumme einer auf den Abschlussstichtag aufgestellten Jahresbilanz übersteigt 65 Millionen Euro. Die Umsatzerlöse des Unternehmens übersteigen in den zwölf Monaten vor dem Abschlussstichtag 130 Millionen Euro. Das Unternehmen hat in den zwölf Monaten vor dem Abschlussstichtag durchschnittlich mehr als 5.000 Arbeitnehmer beschäftigt.

Hinweis Die Begriffe Bilanzsumme, Umsatzerlöse und Arbeitnehmer entsprechen grundsätzlich denen des § 267 HGB, in dem es um die Einordnung in kleine, mittelgroße und große Kapitalgesellschaften geht. Davon gibt es aber Ausnahmen. Denn in der in § 1 Abs. 2 Satz 3 PublG enthaltenen Definition für Umsatzerlöse sind nicht nur die darin enthaltene Umsatzsteuer, sondern auch aufgrund ausdrücklicher gesetzlicher Regelung etwaige in den Umsatzerlösen enthaltene Verbrauchssteuern und Monopolabgaben abzuziehen. Diese Definition entspricht nicht der in § 277 Abs. 1 HGB enthaltenen Definition der Umsatzerlöse. § 277 Abs. 1 HGB erwähnt nur den Abzug der Umsatzsteuer und nicht den Abzug der Verbrauchssteuern und Monopolabgaben. Daraus hat sich die kontrovers geführte Diskussion entwickelt, ob für die Bestimmung der Umsatzerlöse zur Klassifizierung von Kapitalgesellschaften nach § 267 HGB Verbrauchssteuern und Monopolabgaben abgezogen werden dürfen, vgl. dazu ausführlich im Teil D, Kap. 2.2.4.2. Bei Berechnung der Größenmerkmale nach dem PublG gelten mehrere Handelsgeschäfte eines Einzelkaufmanns als ein Unternehmen. Das gilt auch dann, wenn sie nicht als eine einheitliche Firma geführt werden. Vom PublG erfasst werden besonders große Unternehmen, wie die nachfolgende Übersicht zeigt. Unterschiede zwischen Größenmerkmale für große Kapitalgesellschaften und nach dem PublG veröffentlichungspflichtigen Unternehmen: Große Kapitalgesellschaften i. S. § 267 Abs. 3 HGB

Veröffentlichungspflichtige Unternehmen nach § 1 Abs. 1 PublG

Bilanzsumme

größer als 16,06 Mio €

größer als 65 Mio €

Umsatzerlöse

größer als 32,12 Mio €

größer als 130 Mio €

Arbeitnehmer im Jahresdurchschnitt

mehr als 250 Arbeitnehmer

mehr als 5.000 Arbeitnehmer

Überschreiten von zwei der drei genannten Größenmerkmale an

zwei aufeinanderfolgenden Abschlussstichtagen

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drei aufeinanderfolgenden Abschlussstichtagen

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Offenlegung von Jahresabschlüssen Eine Verpflichtung zur Veröffentlichung besteht nach § 3 Abs. 1 und 2 PublG für folgende Unternehmen: Personenhandelsgesellschaften, für die kein Abschluss als Kapitalgesellschaft und Co. nach §§ 264a oder 264b HGB zu erstellen ist. Somit sind nach dem PublG alle Personenhandelsgesellschaften offenlegungspflichtig, die auf eine natürliche Person als voll haftende Gesellschafterin unmittelbar oder mittelbar zurückgreifen können.

Beispiel An der R-OHG sind die Geschwister R, S und T beteiligt, sodass eine Publikationspflicht nach § 264a HGB nicht besteht, weil auf mindestens eine natürliche Person als voll haftende Gesellschafterin zurückgegriffen werden kann. Überschreitet die R-OHG die im PublG genannten Größenordnungen, ist sie danach als Personenhandelsgesellschaft offenlegungspflichtig. Vereine, deren Zweck auf einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb gerichtet ist Rechtsfähige Stiftungen des bürgerlichen Rechts, wenn sie ein Gewerbe betreiben Eine Körperschaft, Stiftung oder Anstalt des öffentlichen Rechts, die Ist- oder Sollkaufmann nach § 1 HGB ist Kreditinstitute i. S. des § 340 HGB Versicherungsunternehmen nach § 341 HGB Für folgende Unternehmen besteht, auch wenn sie die im PublG genannten Größenordnungen für einen maßgeblichen Zeitraum überschritten haben, keine Veröffentlichungspflicht nach dem PublG: Freiberufler nach § 18 EStG BGB-Gesellschaften Partnerschaftsgesellschaften nach dem PartGG Kapitalgesellschaften, soweit sie nicht ausdrücklich vom PublG erfasst sind, wie z. B. Versicherungsunternehmen oder Kreditinstitute Genossenschaften, vgl. § 3 Abs. 2 Ziff. 1 PublG Unternehmen ohne eigene Rechtspersönlichkeit einer Gemeinde, eines Gemeindeverbandes oder Zweckverbandes oder Verwertungsgesellschaften, z. B. die VG Wort, VG Bild und Kunst oder die Gesellschaft für musikalische Aufführungs- und mechanische Vervielfältigungsrechte (GEMA).

1.3.2.5

Publizitätspflichten aufgrund Einzelregelungen für bestimmte Branchen Aufgrund der besonderen Branchenrisiken und der großen gesamtwirtschaftlichen Bedeutung hat der Gesetzgeber für bestimmte Branchen besondere Veröffentlichungspflichten normiert. Hierzu zählen insbesondere die besonderen Publizitätspflichten von Kreditinstituten, auch wenn sie nicht in der Rechtsform einer Kapitalgesellschaft geführt werden, nach §§ 340l, 340i Abs. 1 HGB

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Versicherungsunternehmen nach § 341l HGB. Auch Versicherungen, die nicht in der Rechtsform der Kapitalgesellschaft geführt werden, sind zur Offenlegung nach § 341l HGB verpflichtet, vgl. § 341i Abs. 1 HGB.

1.3.2.6

Publizitätspflichten für börsennotierte Unternehmen Unternehmen, die den Zugang zum Kapitalmarkt haben bzw. suchen, unterliegen den Publizitätspflichten aufgrund besonderer Vorschriften nach dem WertpapierhandelG, BörsG und BörsZulV, insbesondere den §§ 15, 25, 26 WertpapierhandelsG, §§ 61, 66 BörsZulV.

1.3.2.7

Offenlegungspflichten von Konzernen Stehen in einem Konzern die Unternehmen unter einer einheitlichen Leitung einer Kapitalgesellschaft, ist das Mutterunternehmen unter den in § 290 ff. HGB genannten Voraussetzungen grundsätzlich verpflichtet, einen Konzernabschluss und einen Konzernlagebericht aufzustellen und diesen nach § 325 Abs. 3 i. V. m. Abs. 1 HGB n. F. zu veröffentlichen. Daneben muss die Kapitalgesellschaft auch einen Einzelabschluss aufstellen und veröffentlichen, vgl. § 325 Abs. 3 HGB n. F.

Hinweise zu den Angaben des Abschlussprüfers Wird der Einzelabschluss des Mutterunternehmens zusammen mit dem Konzernabschluss veröffentlicht, kann der Vermerk des Abschlussprüfers nach § 322 HGB zu beiden Abschlüssen zusammengefasst werden, vgl. § 325 Abs. 3a HGB n. F. Wird der Vermerk zu beiden Abschlüssen zusammengefasst, können auch die jeweiligen Prüfungsberichte zusammengefasst werden, § 325 Abs. 3a HGB n. F.

1.3.2.7.1 Voraussetzungen des § 290 Abs. 1 HGB im Einzelnen

Nach § 290 HGB ist ein Mutterunternehmen zur Aufstellung eines Konzernabschlusses verpflichtet, wenn das Mutterunternehmen entweder nach § 290 Abs. 1 HGB die tatsächliche Leitung einheitlich für Mutter und Tochter ausübt. Von dieser Befreiung nicht erfasst sind Kreditinstitute und Versicherungsunternehmen, die nach §§ 340i, 341i HGB zum Konzernabschluss verpflichtet sind. Denn § 264 Abs. 3 HGB verweist ausdrücklich auf die Verpflichtung, nach § 290 HGB einen Konzernabschluss aufstellen zu müssen, oder die Stimmenmehrheit im Tochterunternehmen besitzt, § 290 Abs. 2 Ziff. 1 HGB oder über Organbestellungsrechte verfügt, § 290 Abs. 2 Ziff. 2 HGB oder das Tochterunternehmen vertraglich beherrscht, § 290 Abs. 2 Ziff. 3 HGB. Außerdem muss es sich bei dem Mutterunternehmen um eine Kapitalgesellschaft mit Sitz im Inland handeln. Bei Sitz des Mutterunternehmens in einem Mitgliedstaat der EU, einem EWR-Vertragsstaat oder im sonstigen Ausland kommt eine Befreiung des Tochterunternehmens von den Veröffentlichungspflichten nach § 325 Abs. 1 HGB n. F. nicht in Betracht.36

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Vgl. Förschle/Deubert in Beck’scher Bilanzkommentar, 6. Auflage, § 264 Rz. 71, München 2006.

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Achtung! Für Personenhandelsgesellschaften, bei denen keine natürliche Person voll haftende Gesellschafterin ist (KapCoGes i. S. des § 264a HGB), gelten hiervon gem. § 264b HGB Abweichungen. Hier reicht es aus, wenn sich der Sitz der den Konzernabschluss erstellenden KapCoGes (Mutterunternehmen) im Inland, in einem Mitgliedstaat der EU oder in einem EWR-Vertragsstaat, z. B. Island, Liechtenstein, Norwegen, befindet. Befindet sich der Sitz des Mutterunternehmens im sonstigen Ausland, also nicht in der EU oder einem EWR-Vertragsstaat, gelten die in § 246b HGB genannten Abweichungen auch bei einer KapCoGes nicht.

1.3.2.7.2 Keine Pflicht zum Konzernabschluss bei kleinen Konzernen

Nach § 293 HGB sind Konzerne, die die dort genannten Größenmerkmale nicht überschreiten, als sog. kleine Konzerne nicht zur Aufstellung eines Konzernabschlusses verpflichtet. Ein kleiner Konzern liegt vor, wenn mindestens zwei der drei nachfolgend genannten Grenzwerte an den Abschlussstichtagen von zwei aufeinanderfolgenden Geschäftsjahren nicht überschritten werden:

Addition der genannten Größenmerkmale der Jahresabschlüsse von Mutter- und Tochterunternehmen – addiert –

Konzernabschluss – konsolidiert –

Bilanzsumme

19.272 Mio. €

16,060 Mio. €

Umsatzerlöse

38.544 Mio. €

32,120 Mio. €

Arbeitnehmer

250

250

1.4

Umfang und Inhalt der Publizitätspflichten

1.4.1

Publizitätspflichten müssen zukünftig ernster genommen werden Da zu erwarten ist, dass der Betreiber des Bundesanzeigers seinen Prüfungs- und Mitteilungspflichten gewissenhaft nachkommen und das Bundesamt für Justiz Verstöße gegen Veröffentlichungspflichten auch ahnden wird, müssen sich die Unternehmen zukünftig darauf einstellen, ihren Veröffentlichungspflichten auch tatsächlich – anders als bislang – nachzukommen.

Wichtig Betroffen von der verschärften Durchsetzbarkeit der Veröffentlichungspflichten sind vor allem klein- und mittelständische Betriebe in der Rechtsform der GmbH und GmbH & Co. Christ


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KG. Denn diese haben sich in der Praxis bislang wenig um ihre den Jahresabschluss betreffenden Veröffentlichungspflichten gekümmert. Sie mussten dies auch nicht, da kaum ein Antrag auf Offenlegung gestellt wurde. Hier wird ab 2007 ein Umdenken notwendig sein. Deshalb sollten konsequent alle möglichen Erleichterungen für die Offenlegung genutzt werden. Aus diesem Grunde wird der Einordnung der Gesellschaft als kleines, mittelgroßes und großes Unternehmen größere praktische Bedeutung zukommen, da diese Einordnung Einfluss auf den Umfang der offenzulegenden Daten hat. Sinnvoll ist es, bereits bei der Erstellung des Jahresabschlusses •

auf die Größenmerkmale für die Klassifizierung als klein, mittelgroß und groß zu achten und etwaige Wahlrechte auch im Hinblick auf diese Einordnung ausüben und

•

einen den gesetzlichen Anforderungen genügenden Offenlegungsabschluss neben der für Banken und das Unternehmen selbst benötigten umfangreichen Bilanz aufzustellen. Wie das geht, wird an späterer Stelle ausführlich dargestellt. Durch ein solches planmäßiges Vorgehen lässt sich verhindern, dass nicht – etwa zur Wahrung der Offenlegungsfrist – überstürzt Daten veröffentlicht werden, die nicht zwingend zu veröffentlichen sind. Eines ist aber klar: Durch die verschärften Durchsetzungsmöglichkeiten werden sich auch kleine und mittelständische Unternehmen an eine steigende Transparenz der Unternehmensdaten gewöhnen müssen. Nachfolgend werden daher die Publizitätspflichten der Unternehmen und insbesondere der GmbHs eingehend dargestellt und Strategien aufgezeigt, welche Maßnahmen zur Vermeidung oder zur Reduzierung von Veröffentlichungspflichten ergriffen werden können.

Wichtig Zu betonen ist, dass sich an materiellen Offenlegungspflichten der Unternehmen durch das EHUG grundsätzlich nichts geändert hat. Der Umfang der Publizitätspflichten für Kapitalgesellschaften richtet sich ebenso wie für bestimmte Personengesellschaften, z. B. für die GmbH & Co. KG, im Wesentlichen nach § 325 HGB n. F. Besondere Veröffentlichungspflichten gelten bei kapitalmarktorientierten Unternehmen und bei Unternehmen, die dem PublG unterliegen, sowie bei Konzernen. Bei eingetragenen Genossenschaften richtet sich der Inhalt der Veröffentlichungspflichten im Wesentlichen nach § 339 HGB n. F., der teilweise auf § 325 HGB n. F. verweist.

1.4.2

Überblick über die Veröffentlichungspflichten Die gesetzlichen Vertreter von Kapitalgesellschaften, insbesondere von GmbHs und AGs, sind grundsätzlich verpflichtet, die in § 325 Abs. 1 HGB n. F. abschließend aufgeführten Unterlagen beim elektronischen Bundesanzeiger einzureichen und gem. § 325 Abs. 2 HGB n. F. dort veröffentlichen zu lassen. Ausnahmen dazu gelten nach § 325a HGB n. F. für Zweigniederlassungen ausländischer Kapitalgesellschaften. Bei Personengesellschaften ohne Gesellschafter, die als natürliche Person persönlich haften (§ 264a Abs. 1 HGB), gelten als gesetzliche Vertreter einer OHG oder KG die Mitglieder des vertretungsberechtigten Organs der vertretungsberechtigten Gesellschaft, vgl. § 264a Abs. 2 HGB. Das sind sämtliche Gesellschafter, die als Gesellschafter der OHG oder als Christ

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Offenlegung von Jahresabschlüssen Komplementäre der KG mit der Geschäftsführung betraut sind. Handelt es sich hierbei um eine GmbH, ist es deren Geschäftsführer; handelt es sich um eine AG, ist der Vorstand vertretungsberechtigt im Sinne des § 264a Abs. 2 HGB. Bei einer GmbH & Co. KG gilt daher Folgendes: Hier ist Komplementärin der KG die GmbH. Diese Komplementär-GmbH ist als juristische Person gem. §§ 164 i. V. m. 114 HGB Geschäftsführerin der (GmbH & Co.) KG. Sie wird wiederum durch ihren Geschäftsführer vertreten und dieser ist nach § 6 GmbHG zwingend eine natürliche Person; diese Person ist als Geschäftsführerin der vertretungsberechtigten Gesellschaft, also hier der Komplementär-GmbH, für die Erfüllung der Offenlegungspflichten der GmbH & Co. KG nach § 264a HGB verantwortlich.

Beispiel Einzige Komplementärin der A-KG ist die B-GmbH. Geschäftsführerin der B-GmbH ist Frau Becker. Als Komplementärin ist die B-GmbH Geschäftsführerin der A-KG; die B-GmbH wird durch ihre Geschäftsführerin, Frau Becker, vertreten. Demzufolge ist Frau Becker auch gem. § 264a Abs. 2 HGB als vertretungsberechtigtes Organ (Geschäftsführerin) der zur Vertretung der KG berechtigten/verpflichteten B-GmbH verantwortlich für die Erfüllung der Offenlegungspflichten nach § 264a HGB.

1.4.2.1

Was ist zu veröffentlichen? Grundsätzlich sind gem. § 325 Abs. 1 HGB n. F. folgende Unterlagen beim elektronischen Bundesanzeiger einzureichen und gem. § 325 Abs. 2 HGB n. F. auch dort zu veröffentlichen: Jahresabschluss, bestehend aus Bilanz, GuV und Anhang bei prüfungspflichtigen Gesellschaften: Bestätigungsvermerk des Abschlussprüfers bzw. Vermerk über die Versagung des Bestätigungsvermerks des Abschlussprüfers Lagebericht Bericht des Aufsichtsrats Vorschlag über die Verwendung des Ergebnisses und Beschluss über die Verwendung des Ergebnisses unter Angabe des Jahresüberschusses oder Jahresfehlbetrags, soweit sich diese nicht aus dem Jahresabschluss ergeben (hier gelten für GmbHs Ausnahmen) bei börsennotierten Kapitalgesellschaften die nach § 161 AktG vorgeschriebene Entsprechungserklärung zum Corporate Governance Kodex etwaige Änderungen des Jahresabschlusses etwaige Änderungen des Bestätigungsvermerks oder Versagungsvermerks im Anschluss an eine Nachtragsprüfung Im Gegensatz zur bisher geltenden Regelung, wonach im Bundesanzeiger die Unterlagen nur von großen Kapitalgesellschaften zu veröffentlichen waren, vgl. § 325 Abs. 2 HGB a. F. – kleine und mittlere Kapitalgesellschaften mussten lediglich im Bundesanzeiger die Einreichung ihrer Unterlagen beim Handelsregister bekannt machen (vgl. § 325 Abs. 1 Satz 2 HGB

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a. F.) –, sind nunmehr im elektronischen Bundesanzeiger von allen Kapitalgesellschaften die Unterlagen zu veröffentlichen, vgl. § 325 Abs. 2 HGB n. F.

Hinweis Um Missverständnisse gar nicht erst aufkommen zu lassen: Die hier genannten Unterlagen sind in der Regel nur von großen Kapitalgesellschaften so umfassend einzureichen. Für kleine und mittelgroße Kapitalgesellschaften gelten zum Teil erhebliche Erleichterungen, vgl. dazu ausführlich weiter unten im Teil D, Kap. 1.5.1.2 für kleine Kapitalgesellschaften und Kap. 1.5.1.3 für mittelgroße Kapitalgesellschaften. Gleichwohl müssen nunmehr auch kleine und mittelgroße Kapitalgesellschaften die Unterlagen, die sie beim elektronischen Bundesanzeiger einzureichen haben, auch dort veröffentlichen. Dadurch wird die Einsichtnahme in die zu veröffentlichenden Jahresabschlüsse erheblich vereinfacht.

1.4.2.2

Fristen für Veröffentlichung Grundsätzlich ist der Jahresabschluss innerhalb der ersten drei Monate des Geschäftsjahres für das vergangene Geschäftsjahr zu erstellen, vgl. § 264 Abs. 1 Satz 2 HGB.

Achtung! Die Frist für die Erstellung des Jahresabschlusses ist streng von der Frist für die Vorlage beim Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers und der Veröffentlichung im elektronischen Bundesanzeiger zu trennen.

Kleine Kapitalgesellschaften können sich bis zu sechs Monaten Zeit lassen, solange dies einem ordnungsgemäßen Geschäftsgang entspricht, vgl. § 264 Abs. 1 Satz 3 HGB. Während also kleinen Kapitalgesellschaften maximal sechs Monate Zeit für die Erstellung des Jahresabschlusses zur Verfügung stehen, haben mittelgroße und große Gesellschaften nur drei Monate Zeit dafür. Die Frist für die Veröffentlichung des Jahresabschlusses hat sich durch die Einführung des EHUG zum 01. Januar 2007 nicht geändert. Nach § 325 Abs. 1 Satz 2 HGB n. F. ist der Jahresabschluss unverzüglich nach seiner Erstellung, jedoch spätestens vor Ablauf von zwölf Monaten beim Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers einzureichen und dort zu veröffentlichen.

Beispiel Die als klein eingestufte Z-GmbH hat ein vom Kalenderjahr abweichendes Wirtschaftsjahr Feb. – Jan. Der für den Abschlussstichtag 31. Januar 2007 aufzustellende Jahresabschluss ist bis zum 31. Juli 2007 (innerhalb von sechs Monaten) zu erstellen und dann unverzüglich, spätestens vor Ablauf des 31. Januar 2008 beim Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers einzureichen (§ 325 Abs. 1 HGB n. F.) und im elektronischen Bundesanzeiger veröffentlichen zu lassen (§ 325 Abs. 2 HGB n. F.). Die Veröffentlichungspflicht im (elektronischen) Bundesanzeiger ist für kleine und mittelgroße Kapitalgesellschaften durch das EHUG erstmals einge-

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Offenlegung von Jahresabschlüssen führt worden. Bislang musste lediglich die Einreichung beim Handelsregister im Bundesanzeiger bekannt gegeben werden.

Diese Frist gilt für alle Unternehmen, unabhängig von ihrer Klassifizierung, gleichermaßen, vgl. § 325 Abs. 1 Satz 2 HGB. Danach ist der Jahresabschluss, sobald er den Gesellschaftern in der Hauptversammlung oder der Gesellschafterversammlung vorgelegt wurde, ohne schuldhaftes Zögern, vgl. § 121 Abs. 1 Satz 1 BGB, dem Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers vorzulegen; spätestens aber vor Ablauf von zwölf Monaten nach dem betreffenden Abschlussstichtag.

Ausnahmsweise nur vier Monate Zeit zur Vorlage! Grundsätzlich haben alle Unternehmen spätestens mit Ablauf von zwölf Monaten ihren Jahresabschluss beim elektronischen Bundesanzeiger einzureichen. Das gilt übrigens auch für die Unternehmen, die nach dem PublG veröffentlichungspflichtig sind, vgl. § 9 Abs. 1 Satz 1 PublG, der insoweit auf die Regelung des § 325 HGB n. F. verweist. Demgegenüber müssen kapitalmarktorientierte Kapitalgesellschaften ihren Jahresabschluss innerhalb von vier Monaten dem Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers vorlegen, vgl. § 325 Abs. 4 HGB n. F. Aber von dieser Ausnahme gibt es wiederum eine Ausnahme, die in § 327a HGB n. F. geregelt ist: Für kapitalmarktorientierte Unternehmen, die unter § 32a HGB n. F. fallen, ist die Verkürzung der Vorlage- und Veröffentlichungsfrist auf vier Monate nicht anwendbar. Bei den in § 327a HGB n. F. genannten Kapitalgesellschaften verbleibt es bei einer Frist von zwölf Monaten.

Hinweis Die Frist sowohl für die Einreichung der Unterlagen wie auch Veröffentlichung im elektronischen Bundesanzeiger wird eingehalten, wenn die Unterlagen rechtzeitig, in der Regel spätestens bis zum Ablauf von zwölf Monaten nach Abschlussstichtag beim elektronischen Bundesanzeiger eingereicht werden. Darauf, ob die Daten dann erst nach Ablauf dieser Frist im elektronischen Bundesanzeiger veröffentlicht werden, kommt es nicht an, auch wenn die diese Regelung früher in § 325 Abs. 4 HGB a. F. in der neuen Fassung des EHUG nicht mehr enthalten ist. Kleine Kapitalgesellschaft






Gesetzliche Regelung für Aufstellung Jahresabschluss

§ 264 HGB

§ 264 HGB

§ 264 HGB

§§ 264 a i. V. m. 264 HGB

§ 5 Abs. 1 PublG

§§ 264, 264a HGB

Fristen für Aufstellung Jahresabschluss nach Ablauf des Geschäftsjahrs

6 Monate

3 Monate

3 Monate

Wie bei Kapitalgesellschaften je nach Klassifizierung und Unternehmensgegenstand

3 Monate

Keine Besonderheiten

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Kleine Kapitalgesellschaft






Offenlegungsfrist, gesetzliche Regelung




§ 325 Abs. 1 Satz 2 HGB n. F. i. V. m. § 264a ff. HGB

§ 9 Abs. 1 PublG i. V. m. § 325 Abs. 1 Satz 2 HGB n. F.

§ 325 Abs. 4 Satz 1 HGB n. F., wenn es sich nicht um Gesellschaft i. S. d. § 327a HGB n. F. handelt

Offenlegungsfrist nach Ablauf des Geschäftsjahres spätestens












Vor Ablauf von vier Monaten, es sei denn, es handelt sich um eine kapitalmarktorientierte Kapitalagesellschaft i. S. v. § 327a HGB n. F.

Hinweis Für die Einhaltung dieser Fristen dürfte es, entsprechend der bisherigen Regelung in § 325 Abs. 4 HGB a. F. („….ist für die Wahrung der Fristen …. der Zeitpunkt der Einreichung der Unterlagen beim Bundesanzeiger maßgebend“), zukünftig auch auf die Einreichung der Unterlagen nach § 325 Abs. 1 HGB n. F. beim elektronischen Bundesanzeiger ankommen. Auf eine dem bisherigen § 325 Abs. 4 HGB a. F. entsprechende Regelung hat der Gesetzgeber in der Neufassung verzichtet; offensichtlich in der Annahme, dass die zu veröffentlichenden Daten vom Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers zeitnah nach Einreichen der Unterlagen auch veröffentlicht werden. Nach Ziff. 5 der allgemeinen Geschäftsbedingungen für die elektronische Einreichung zum und der Publikation im „Elektronischen Bundesanzeiger“, Stand 01. Januar 2007 des Betreibers des elektronischen Bundesanzeigers wird eine Frist von grundsätzlich höchstens zwei Publikationstagen angekündigt. Danach dürften spätestens nach Ablauf von zwei Publikationstagen die eingereichten Unterlagen im elektronischen Bundesanzeiger veröffentlicht worden sein.

1.5

Überblick über Erleichterungen bei den Offenlegungspflichten Die in § 325 Abs. 1 HGB n. F. grundsätzlich für alle Kapitalgesellschaften geltenden Offenlegungspflichten gelten nicht ausnahmslos. Erleichterungen davon gelten insbesondere in den folgenden Fällen: Kapitalgesellschaften werden in kleine, mittelgroße und große Kapitalgesellschaften eingeteilt. Für kleine und mittelgroße Kapitalgesellschaften gelten Erleichterungen, wie sie

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Offenlegung von Jahresabschlüssen u. a. in den §§ 326, 327 HGB geregelt sind. Aber auch an anderen Stellen finden sich größenabhängige Erleichterungen.

Beispiel Bei kleinen Kapitalgesellschaften braucht die Bilanz nicht sämtliche in § 266 Abs. 2, 3 HGB genannten Gliederungspunkte aufweisen; vielmehr ist es nach § 266 Abs. 1 Satz 3 HGB zulässig, bestimmte Positionen in einer Summe zusammenzufassen. Bestimmte GmbHs brauchen, wie § 325 Abs. 1 HGB n. F. festlegt, die Ergebnisverwendung nicht offenzulegen. Außerdem kann eine Kapitalgesellschaft als Tochterunternehmen gem. § 264 Abs. 3 HGB unter den dort genannten Voraussetzungen von der Offenlegung gänzlich befreit sein, wenn das Ergebnis in den Konzernabschluss des Mutterunternehmens einbezogen wird. Überblick der für kleine und mittelgroße Gesellschaften geltenden Erleichterungen: Gesetzliche Grundlage im HGB


Bilanz

§§ 266 Abs. 1 Satz 3, 274a

Umfang

GuV

§ 276

Umfang

Anhang

§ 288

Umfang

Lagebericht

§ 264 Abs. 1 Satz 3

Befreiung für kleine Gesellschaften

Jahresabschlussprüfung

§ 316 Abs.1

Befreiung für kleine Gesellschaften

Offenlegung

§§ 325 ff.

Begrenzung der Offenlegung auf bestimmte Posten, wie Bilanz, Anhang sowie Verdichtung

Hinweis Den hier genannten Erleichterungen kommt zukünftig eine verstärkte praktische Bedeutung für solche Unternehmen zu, die ihre Veröffentlichungspflichten möglichst gering halten wollen. Hier wird es das Ziel sein, im Einzelfall die Voraussetzungen für bestimmte Erleichterungen zu erfüllen, insbesondere die der kleinen Kapitalgesellschaft. Wie dies geschehen kann, wird weiter unten im Teil D, Kap. 2.2 ausführlich gezeigt.

1.5.1

Größenabhängige Erleichterungen bei Kapitalgesellschaften Die Offenlegungspflichten eines Unternehmens richten sich u. a. nach seiner Größe. Als maßgebliche Kriterien für die Einstufung werden insbesondere die Bilanzsumme, die Umsatzerlöse und die Zahl der Arbeitnehmer Christ


121

zugrunde gelegt. Hierfür sind für alle drei Kriterien in § 267 Abs. 1 und Abs. 2 HGB bestimmte Schwellenwerte festgelegt worden, deren Unter- bzw. Überschreiten Einfluss auf die Einordnung der Kapitalgesellschaften in die drei vom Gesetzgeber vorgesehenen Größenordnungen/Klassifizierungen klein, mittelgroß und groß hat. Der Umfang der Veröffentlichungspflicht richtet sich nach der jeweiligen Größenklasse. Je größer das Unternehmen ist, desto umfangreicher sind auch die Veröffentlichungspflichten. So sind die Veröffentlichungspflichten für ein als mittelgroß eingestuftes Unternehmen umfangreicher als für eine kleine Kapitalgesellschaft; eine große Gesellschaft trifft wiederum umfangreicherer Publizitätspflichten als eine mittelgroße Gesellschaft.

Gesetzliche Regelung Kleine Kapitalgesellschaften

Voraussetzungen

§ 267 Abs. 1 HGB

Mittelgroße Kapitalgesellschaften

§ 267 Abs. 2 HGB


§ 267 Abs. 3 Satz 1 HGB

Unabhängig von Größenordnung stets große Kapitalgesellschaft:

§ 267 Abs. 3 Satz 2 HGB

Zwei der drei nachfolgenden Voraussetzungen dürfen nicht an zwei Stichtagen hintereinander überschritten sein:

• Bilanzsumme nicht höher als 4.015.000 € • Umsatzerlöse im Jahr vor Abschlussstichtag nicht mehr 8.030.000 € • im Jahresdurchschnitt nicht mehr als 50 Arbeitnehmer Zwei der drei nachfolgenden Voraussetzungen dürfen nicht an zwei Stichtagen hintereinander überschritten sein: • Bilanzsumme nicht höher als 16.060.000 € • Umsatzerlöse im Jahr vor Abschlussstichtag nicht mehr als 32.120.000 € • im Jahresdurchschnitt nicht mehr als 250 Arbeitnehmer Schwellenwerte für kleine und mittelgroße Gesellschaften werden in zwei aufeinanderfolgenden Geschäftsjahre überschritten In Deutschland gelten folgende Märkte als organisierter Markt:

• amtlicher Markt, §§ 30 ff. BörsG • geregelter Markt, §§ 49 ff. BörsG • nicht aber: Freiverkehr § 57 BörsG

Solche, die mit den von ihnen ausgegebenen Wertpapieren am organisierten Markt handeln (bzw. einen Antrag darauf gestellt haben)

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Offenlegung von Jahresabschlüssen Die Klassifizierung der Kapitalgesellschaften hat erheblichen Einfluss auf den Umfang der Publizitätspflichten. Ist es Ziel eines Unternehmens, seine Publizitätspflichten möglichst gering zu halten, müssen bilanzpolitische Entscheidungen so getroffen werden, dass die Schwellenwerte der für die Einordnung zugrunde gelegten Werte möglichst nicht überschritten werden. Die einem Unternehmen zustehenden Bewertungs- und Bilanzierungswahlrechte haben insbesondere Einfluss auf die Bilanzsumme als eines der drei maßgeblichen Kriterien für die Klassifizierung einer Kapitalgesellschaft.

Hinweis Die in § 267 HGB vorgenommene Einstufung in kleine, mittelgroße und große Gesellschaften gilt grundsätzlich auch für die nach § 264a HGB publizierungspflichtigen Personenhandelsgesellschaften, sodass auch diese von den für kleinere und mittlere Kapitalgesellschaften geltenden Erleichterungen profitieren. Soweit daher von Kapitalgesellschaften die Rede ist, sind damit auch immer die nach § 264a HGB publizierungspflichtigen Personenhandelsgesellschaften mitgemeint, es sei denn, es wird auf für diese Gesellschaften geltenden Besonderheiten eigens hingewiesen. Auch auf eingetragene Genossenschaften findet § 267 HGB Anwendung, vgl. § 336 Abs. 2 Satz 1 HGB. Besonderheiten gelten für Versicherungsunternehmen nach § 341a Abs. 2 HGB und für Kreditinstitute nach § 341a Abs. 2 HGB.

Achtung! Bestimmte börsennotierte Kapitalgesellschaften sind stets große Kapitalgesellschaften, vgl. § 267 Abs. 3 Satz 2 HGB.

Rechtsform

Gesetzliche Vorschriften

Kapitalgesellschaften

§ 267 HGB

Publizierungspflichtige Personenhandelsgesellschaften

§ 264a Abs. 1 i. V. m. § 267 HGB

Eingetragene Genossenschaften

§ 336 Abs. 2 Satz 1 i. V. m. § 267 HGB

Die Klassifizierung in kleine, mittelgroße und große Gesellschaften nach § 267 Abs. 1–3 HGB bestimmt den Umfang der Rechnungslegung und den Umfang der Offenlegungspflichten. Da nur der gesetzlich geforderte Jahresabschluss offenzulegen ist, sind die begünstigten Unternehmen sogar doppelt begünstigt. Sie müssen vom Jahresabschluss nur einen Teil offenlegen, und der offenzulegende Jahresabschluss ist nicht so ausführlich wie bei Unternehmen, die keine Erleichterungen in Anspruch nehmen dürfen. Wird das Ziel angestrebt, möglichst wenig offenlegen zu müssen, ist es am besten, wenn die Einstufung in die kleine Kapitalgesellschaft, beispielsweise als kleine GmbH, erreicht werden kann.

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Hinweis Zu unterscheiden ist zwischen der Erstellung und der Veröffentlichung des Jahresabschlusses. In manchen Fällen muss ein Jahresabschluss nur erstellt, aber nicht veröffentlicht werden, so beispielsweise bei Einzelkaufleuten, die nicht unter das PublG fallen, in anderen Fällen ist nur ein Teil des Jahresabschlusses zu veröffentlichen. So müssen die als klein eingestuften GmbHs zwar eine GuV-Rechnung erstellen, diese braucht aber grundsätzlich nicht zu veröffentlicht werden, vgl. § 326 HGB.

Kleine Gesellschaft im Sinne § 267 Abs. 1 HGB

Mittelgroße Gesellschaft im Sinne § 267 Abs. 2 HGB

Große Gesellschaft im Sinne § 267 Abs. 2 HGB

Verkürzte Bilanz (Angabe nur der mit Buchstaben und römischen Zahlen in § 266 Abs. 1 Satz 1 HGB enthaltenen Gliederungsvorschrift)

Ja, § 266 Abs. 1 Satz 3 HGB

Ja, § 327 HGB, nach dem es grundsätzlich zulässig ist, die Bilanz in der für kleine Unternehmen maßgeblichen Form offenzulegen; allerdings sind zusätzlich die in § 277 Ziff. 1 HGG aufgeführten Positionen aufzunehmen.

Nein

Auf „Rohergebnis“ verkürzte GuV, § 276 Satz HGB i. V. m. § 275 HGB

Ja, § 276 Satz 1 HGB (allerdings brauchen kleine Gesellschaften die GuV gar nicht erst zu veröffentlichen, § 326 HGB)

Ja, § 276 Satz 2 HGB

Nein

Erleichterte Angaben im Zusammenhang mit außerordentlichen und/oder periodenfremden Erträgen/Aufwendungen, § 276 Satz 2 i. V. m. § 277 Abs. 4 Satz 2 und Satz 3 HGB

Ja, § 276 Satz 2 HGB

Nein

Nein

Erleichterungen bei der Offenlegung, § 326 HGB

Offenzulegen sind nur Bilanz und Anhang, nicht offenzulegen: GuV, im Anhang können die die GuVbetreffenden Angaben gestrichen werden, § 326 HGB.

Nein

Nein


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Offenlegung von Jahresabschlüssen Erleichterungen ergeben sich insbesondere im Hinblick auf Jahresabschluss (Bilanz und GuV), Anhang, Lagebericht, Jahresabschlussprüfung und Offenlegungspflichten.

1.5.1.1

Die für die Klassifizierung maßgeblichen Kriterien Die drei für die Klassifizierung der Kapitalgesellschaften maßgeblichen Kriterien Bilanzsumme, Umsatzerlöse und Zahl der Arbeitnehmer stehen gleichwertig nebeneinander. Deshalb ist es gleichgültig, bei welchem Kriterium eine Schwelle überschritten wurde. Dabei gilt das Alles-oder-Nichts-Prinzip: Es kommt nur darauf an, dass eine Schwelle überschritten ist; nicht entscheidend ist das Ausmaß der Überschreitung (oder Unterschreitung).

Hinweis Wird die Grenze einer Schwelle punktgenau erreicht, beträgt beispielsweise die Zahl der Arbeitnehmer genau 50, wird dadurch die Schwelle zur nächst höheren Klasse nicht überschritten. Ob nur zwei oder alle drei Schwellen überschritten werden, ist ebenfalls ohne Bedeutung. Entscheidend ist allein, ob mindestens zwei Schwellenwerte überschritten werden.

1.5.1.1.1 Bilanzsumme im Sinne des § 267 HGB

Maßgeblich für die Bilanzsumme ist die Aktivseite der Bilanz, die entsprechend der in §§ 264 ff. HGB enthaltenen Regelungen zum Abschlussstichtag zu erstellen ist. Die Bilanzsumme der Aktivseite ist zu vermindern um einen Fehlbetrag im Sinne des § 268 Abs. 3 HGB, also um den am Schluss der Bilanz auf der Aktivseite unter „nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag“ festzuhaltende Betrag, um den die Passivposten die Aktivposten übersteigen.

Beispiel Die gekürzt wiedergegebene Aktivseite der Bilanz zum 31.12.2006 der X-GmbH sieht wie folgt aus: Aktivseite Bilanz zum 31.12.2006 der X-GmbH Anlagevermögen Sachanlagen

1.000.000 €

Finanzanlagen

500.000 €

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Umlaufvermögen Vorräte

780.000 €

Forderungen/sonstige Verbindlichkeiten Kassenbestand, Bankguthaben

1.200.000 € 220.000 €

Nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag Bilanzsumme Aktivseite

500.000 € 4.200.000 €

Für die Ermittlung einer Größenklasse nach § 267 Abs. 1 und 2 HGB ist die Bilanzsumme ohne Berücksichtigung des Postens „nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag“ maßgebend. Hier läge die bei 267 HGB zu berücksichtigende Bilanzsumme bei 3.700.000 €, die Schwelle von der kleinen zur mittelgroßen Gesellschaft ist damit bei der Bilanzsumme noch nicht überschritten.

Folgende Minderungen der Bilanzsumme der Aktivseite sind vorzunehmen: Rechtsform

Gesetzliche Regelung

Kapitalgesellschaft

Minderung um den nicht durch das Eigenkapital gedeckten Fehlbetrag, § 268 Abs. 3 HGB

Personenhandelsgesellschaft im Sinne von § 264a HGB, Kapitalgesellschaften & Co. (KapCoGes)

Minderung um den nach § 264c Abs. 2 Satz 5 HGB auszuweisenden Betrag

Kommanditgesellschaft auf Aktien (KGaA)

Minderung um einen nicht durch Vermögenseinlagen gedeckten Verlustanteil der persönlich haftenden Gesellschafter i. S. v. § 286 Abs. 2 Satz 3 Halbsatz 2 AktG, soweit keine Verpflichtung besteht, einen den Kapitalanteil übersteigenden Verlustanteil auszugleichen (besteht eine Verlustausgleichsverpflichtung, die nach § 286 Abs. 2 Satz 3 HS 1 AktG als „Einzahlungsverpflichtung persönlich haftender Gesellschafter“ auszuweisen ist, darf die Bilanzsumme durch diesen Betrag nicht gemindert werden)

Bilanzvermerke, also Angaben „unterm Strich“ sind bei der Ermittlung des aus der Bilanzsumme abzuleitenden Schwellenwerts nicht zu berücksichtigen. Wahlrechte dürfen bei der Ermittlung des aus der Bilanzsumme abzuleitenden Schwellenwerts nicht korrigiert werden. Es ist also nicht zulässig, bei der Erstellung der Handelsbilanz ein Wahlrecht, z. B. Bilanzierungswahlrecht, anders auszuüben, als bei der Bilanz, die zur Ermittlung der Bilanzsumme im Sinne des § 267 HGB heranzuziehen ist.

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Hinweis Aus diesem Grunde muss bereits bei Ausübung der Bilanzierungs- und Bewertungswahlrechten die Größeneinteilung und deren Auswirkung auf Veröffentlichungspflichten berücksichtigt werden, vorausgesetzt, die Wahlrechte betreffen die Aktivseite der Bilanz.

Zusammenfassung Berechnungsschema Ermittlung Bilanzsumme im Sinne § 267 Abs. 1 und 2 HGB Bilanzsumme der Aktivseite ./. nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag gem. § 268 Abs. 3 HGB37 Bilanzsumme im Sinne § 267 Abs. 1 und 2 HGB Hinweis: Der Berechnung zugrunde zu legen ist die Handelsbilanz mit den in der Handelsbilanz enthaltenen Werten; bei der Bilanzsumme unberücksichtigt bleiben Bilanzvermerke.

1.5.1.1.2 Umsatzerlöse im Sinne des § 267 HGB

Bei den Umsatzerlösen im Sinne des § 267 HGB handelt es sich um den in der GuV anzusetzenden Posten „Umsatzerlöse“ im Sinne des § 277 Abs. 1 HGB. Damit sind die Erträge gemeint, die aufgrund des im Rahmen der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit eines Unternehmens typischen Leistungsangebots, also dem eigentlichen unternehmensspezifischen Leistungsangebot, erzielt werden. Zur gewöhnlichen Geschäftstätigkeit zählen nur solche Aktivitäten, die üblicherweise und nachhaltig entfaltet werden und Bestandteil der auf die Fortsetzung des Unternehmens gerichteten Tätigkeiten sind. Nicht dazu gehören die unter anderen Posten der GuV auszuweisenden Erträge, wie etwa „außerordentliche Erträge“. Bei diesen handelt es sich um Erträge, die außerhalb der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit des Unternehmens anfallen, vgl. § 277 Abs. 4 HGB. Die Höhe der Umsatzerlöse bestimmt sich nach dem im Einzelfall vereinbarten Preis. Kommt es dann zu einer Minderung des vereinbarten Preises, sind diese Minderungen bei den Erlösschmälerungen zu berücksichtigen. Zu der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit zählen bei den produzierenden Gewerben und den Handelsunternehmen die Erlöse aus dem Verkauf und der Vermietung /Verpachtung von für die gewöhnliche Geschäftstätigkeit des Unternehmens typischen Erzeugnissen und Waren. Bei Dienstleistungsunternehmen zählen dazu die Erlöse aus im Rahmen der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit des Unternehmens angebotenen typischen Dienstleistungen.

Hinweis Der Umsatzbegriff im Sinne des Umsatzsteuerrechts, der alle entgeltlichen Leistungen und Lieferungen erfasst, ist erheblich weiter als der Begriff der Umsatzerlöse im Sinne des § 267 HGB, der nur die betriebsgewöhnlichen Umsätze erfasst. Aus diesem Grunde lässt sich anhand der beim Finanzamt angemeldeten Umsätze nicht immer die Summe der Umsatzerlöse ablesen, vielmehr sind ggf. Korrekturberechnungen vorzunehmen. 37

Vgl. Besonderheiten bei Personenhandelsgesellschaften und Kommanditgesellschaften auf Aktien gem. § 264a HGB weiter unten.

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Nicht zu den betriebstypischen Erlösen zählen beispielsweise Verkäufe von als Anlagevermögen einzustufenden Grundstücken. Demgegenüber sind Erlöse aus Verkäufen von Grundstücken betriebstypisch, wenn zum Hauptzweck des Unternehmens der Grundstückshandel zählt. Maßgebend ist dabei das tatsächliche Erscheinungsbild des Unternehmens nach außen. Zur Ermittlung des betriebsgewöhnlichen Angebots kann der Unternehmensgegenstand laut Satzung, Gesellschaftsvertrag oder auch Gewerbeanmeldung herangezogen werden. Da es aber auf den tatsächlichen Geschäftsbetrieb ankommt, sind diese Angaben nicht maßgeblich, wenn die tatsächliche Tätigkeit des Unternehmens von der in Satzung/Gesellschaftsvertrag o. ä. abweicht. Nicht zu den betriebstypischen Erträgen zählen betriebstypische Nebengeschäfte oder auch Innenumsätze. Sind solche bei den Umsatzerlösen verbucht worden, sind sie herauszurechnen. Da es entscheidend auf die Tätigkeit des konkreten Unternehmens ankommt, kann es naturgemäß keine allgemeingültige, für alle Branchen gleichermaßen geltende Zuordnung geben. Gleichwohl lassen sich folgende Zuordnungen entsprechend dem Unternehmenstyp vornehmen: Handelsunternehmen Verkauf von Waren, mit denen üblicherweise das Unternehmen am Markt konkurriert, nicht aber z. B. Verkauf von Anlagevermögen Produktionsunternehmen alle Umsätze von Erzeugnissen und Handelsumsätze, die mit der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit zusammenhängen; Umsätze aus Verkauf von Zwischenprodukten, Halbfabrikaten, soweit sie sowohl vom Unternehmen verkauft wie auch weiterverarbeitet werden; ggf. auch Umsätze mit Verpackungen oder Nebenprodukten, soweit es sich hier um ein typisches Angebot des Unternehmens handelt Dienstleistungsunternehmen Erlöse aus Dienstleistungen, die das Unternehmen üblicherweise am Markt anbietet; werden Leistungen üblicherweise nicht angeboten, zählen Erträge daraus zu den sonstigen betrieblichen Erlösen und nicht zu den Umsatzerlösen. Zu beachten ist, dass bei bestimmten Dienstleistungsunternehmen das Bundesministerium der Finanzen nach § 330 HGB Formblätter durch sog. Formblatt-Verordnungen für die Erfassung der Umsatzerlöse vorschreiben kann, die branchenspezifische Anweisungen enthalten. Solche Formblätter gibt es beispielsweise für Versicherungsunternehmen, Banken, Krankenhäuser, Wohnungsunternehmen oder Pflegeeinrichtungen.38 Typischerweise zählen die im Folgenden genannten Sachverhalte nicht zu den Umsatzerlösen. Erlöse aus Kantinenverkäufen, Werksküchen, Erholungsheimen Verkäufe aus nicht mehr benötigten Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen, sog. Magazinverkäufe, es sei denn, die Verkäufe sind geschäfts- bzw. branchentypisch. Anders ist es bei Abfallprodukten wie z. B. Schrott; die Erlöse hieraus zählen zu den Umsatzerlösen, es sei denn, es handelt sich um Abfallprodukte aus Anlagevermögen. Miet- und Pachterlöse; Ausnahmen gelten etwa bei Leasingunternehmen oder Wohnungsunternehmen.

38

Vgl. dazu Kommentierung zu § 330 HGB in Förschle, Beck’scher Bilanzkommentar, München 2006.

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Offenlegung von Jahresabschlüssen Erlöse aus Patenten oder Lizenzen, es sei denn, es handelt sich etwa um ein Unternehmen, das sich mit der Entwicklung und Projekten für andere beschäftigt. Versicherungsentschädigungen: Hier ist zu beachten, dass diese Entschädigung zu den Umsatzerlösen zählen können, wenn dadurch Umsätze entschädigt werden, die wegen der die Entschädigungspflicht auslösenden Ursache nicht erzielt wurden.

Beispiel Die auf Durchführung von Vortragsveranstaltungen gerichtete V-AG plant eine Fortbildungsveranstaltung durchzuführen, die von Frau Dr. Schierbek, die bei der V-AG angestellt ist, als Dozentin durchgeführt wird. Tatsächlich findet die Veranstaltung nicht statt, weil Frau Dr. Schierbek sich kurz vor Beginn der Veranstaltung bei einem Autounfall, den Herr Schussel verschuldet hat, das Bein bricht und stationär behandelt werden muss. Der V-AG entgehen dadurch Einnahmen in Höhe von 10.000 €; diese werden von der Kfz-Versicherung des Herrn Schussel ersetzt. Hierbei handelt es sich um Umsatzerlöse, weil sie als Ersatz für nicht erzielbare Umsätze geleistet werden. Gelegentliche Dienstleistungen Subventionen, durch die Betriebskosten abgedeckt werden sollen und die nur an einzelne Unternehmer geleistet werden; zu Umsatzerlösen zählen aber Ertragszuschüsse (z. B. Bauzuschüsse) bzw. produktbezogene Subventionen. Konzernumlagen Spendenaufkommen, die zwar ertragswirksam ausgewiesen werden müssen, aber wegen des Fehlens von Leistungsaustausch nicht zu den Umsatzerlösen gerechnet werden

Achtung! Zu beachten ist aber, dass mithilfe der in der Liste genannten Sachverhalte ein erster Anhaltspunkt gegeben werden soll. Im Einzelfall ist stets zu überprüfen, ob die Erlöse tatsächlich nicht doch aufgrund des eigentlichen unternehmenstypischen Leistungszwecks erzielt werden. Indiz für eine unternehmenstypische Leistung ist der Umstand, dass das Unternehmen mit dieser Leistung zu anderen Unternehmen in Wettbewerb tritt.

Beispiel Die Z-GmbH vermietet ihrem Geschäftsführer eine im Eigentum der GmbH stehende Wohnung. Grundsätzlich zählen die daraus erzielten Erlöse nicht zu den Umsatzerlösen. Handelt es sich aber bei der Z-GmbH um ein Unternehmen, dessen Zweck darauf gerichtet ist, Immobilien zu vermieten, dann würden die Erlöse aus der Vermietung an den Geschäftsführer zu den Umsatzerlösen zählen.

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Abwandlung: Beispiel für eine unternehmenstypische Betätigung Die F-GmbH & Co. KG hat es sich zur Aufgabe gestellt, Medikamente gegen Ängste, wie Flugangst, Klaustrophobie und Panikattacken zu entwickeln. Erzielt die F-GmbH & Co. KG aus ihren Forschungsergebnisse Erlöse aus Patenten oder Lizenzen, handelt es sich hierbei um Umsatzerlöse, auch wenn typischerweise Erlöse aus Patenten und Lizenzen nicht zu den Umsatzerlösen zählen.

Von den als Umsatzerlöse zu erfassenden Erlösen sind die Erlösschmälerungen und Preisnachlässe abzuziehen. Von den Umsatzsatzerlösen abzuziehen sind die Umsatzsteuer, Erlösschmälerungen für Preisnachlässe und Erlösschmälerungen für zurückgewährte Erträge.

Hinweis Für die Berechnung der Umsatzerlöse ist es unerheblich, ob für die GuV das Gesamtkostenverfahren oder das Umsatzkostenverfahren angewendet wird. In beiden Fällen bleibt der Betrag der Umsatzerlöse gleich. Allerdings ist zu beachten, dass kleine und mittelgroße Kapitalgesellschaften bei der Erstellung der GuV gem. § 276 HGB bestimmte Posten zu einem Posten zusammenfassen dürfen. Bei Anwendung des Gesamtkostenverfahrens dürfen die unter § 275 Abs. 2 Ziff. 1–5 HGB und bei Anwendung des Umsatzkostenverfahrens die unter § 275 Abs. 3 Ziff. 1–3, 6 HGB verdichtet werden. Wird von dieser Verdichtungsmöglichkeit Gebrauch gemacht, beginnt die GuV mit dem Posten: Rohergebnis und zwar unabhängig davon, ob das Gesamt- oder das Umsatzkostenverfahren angewendet wird. Gesamtkostenverfahren, § 275 Abs. 2 HGB

Umsatzkostenverfahren, § 275 Abs. 3 HGB

+

Umsatzerlöse § 275 Abs. 2 Ziff. 1 HGB

+

Umsatzerlöse, § 275 Abs. 3 Ziff. 1 HGB

+ /-

Erhöhung oder Verminderung des Bestandes an fertigen oder unfertigen Erzeugnisse, § 275 Abs. 2 Ziff. 2 HGB

-

Herstellungskosten der zur Erzielung der Umsatzerlöse erbrachten Leistungen, § 275 Abs. 3 Ziff. 2 HGB

+

Andere aktivierte Eigenleistungen, § 275 Abs. 2 Ziff. 3 HGB

=

Bruttoergebnis vom Umsatz, § 275 Abs. 3 Ziff. 3 HGB

+

Sonstige betriebliche Erträge, § 275 Abs. 2 Ziff. 4 HGB

+


-

Materialaufwand § 275 Abs. 2 Ziff. 5 HGB, d. h. Aufwendungen für Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe und für bezogene Waren sowie für bezogene Leistungen

=

Rohergebnis Gesamtkostenverfahren

=

Rohergebnis Umsatzkostenverfahren

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Damit wird – entgegen dem grundsätzlich bestehenden Saldierungs- oder Aufrechnungsverbot von Erträgen mit Aufwendungen, eine solche Saldierung zugelassen. Gleichwohl wird der Betrag des Postens Umsatzerlöse benötigt, um prüfen zu können, welcher Größenklasse das Unternehmen zukünftig zuzuordnen ist. Deshalb, aber auch zur eigenen Information und der Information Dritter (Kreditgeber) werden in der Praxis intern die im Posten „Rohergebnis“ zusammengefassten Posten aufgeteilt. Übrigens: Die Höhe der Umsatzerlöse kann, auch wenn der Begriff der „steuerpflichtigen Umsätze“ im Sinne des UStG weiter geht als der Begriff der Umsatzerlöse, aus den in den UmsatzsteuerVoranmeldungen beim Finanzamt angemeldeten Beträgen abgeleitet werden. Hier ist aber zu beachten, dass etwaige außerordentliche Erträge, die in der Umsatzsteuervoranmeldung unter der Rubrik „steuerpflichtige Umsätze“ mit erfasst werden, wieder herauszurechnen sind, wenn es um die Berechnung der Höhe der Umsatzerlöse im Sinne des §§ 267 i. V. m. 277 Abs. 1 HGB geht.

Wichtig Bei den Entscheidungen unbedingt das Stetigkeitsprinzip beachten! Gemeint ist damit der Grundsatz der Ausweisstetigkeit im Sinne des § 265 Abs. 1 Satz 1 HGB. Auch wenn bei einer Gesellschaft noch nicht absehbar ist, dass die Schwelle zur mittelgroßen oder großen Gesellschaft im Sinne des § 267 HGB erreicht wird, sollte möglichst frühzeitig auf die richtige Zuordnung von betrieblichen Erträgen zu den Umsatzerlösen oder sonstigen betrieblichen Erträgen geachtet werden. Insbesondere in Zweifelsfällen, in denen die Abgrenzung zwischen Umsatzerlösen und sonstigen betrieblichen Erträgen nicht eindeutig möglich ist, sollte „sicherheitshalber“ – soweit vertretbar – immer eine Zuordnung zu den sonstigen betrieblichen Erträgen erfolgen. Denn nach der in § 265 Abs. 1 Satz 1 HGB vorgeschriebenen Darstellungsstetigkeit muss die in Zweifelsfällen einmal gewählte, zulässige Zuordnung im Interesse der Vergleichbarkeit auch zukünftig so lange beibehalten werden, solange die Bedingungen dafür gleich bleiben. Allerdings sollte dabei auch berücksichtigt werden, dass sich die Höhe der Umsatzerlöse auch anderweitig auswirken kann, und niedrige Umsatzerlöse zwar für die Frage des Umfangs der Offenlegungspflichten, nicht immer aber ansonsten vorteilhaft sein müssen. So wirken sich z. B. höhere Umsatzserlöse bei Verhandlungen mit Banken über eine Kreditvergabe eher günstig aus. Für die Berechung der Umsatzerlöse sind stets die letzten zwölf Monate vor dem Abschlussstichtag heranzuziehen, vgl. § 267 Abs. 1 Ziff. 2, Abs. 2 Ziff. 2 HGB. Das bedeutet, dass bei Rumpfwirtschaftsjahren auch die letzten zwölf Monate und nicht nur die Umsatzserlöse des (Rumpf-)Wirtschaftsjahres heranzuziehen sind. Dadurch kann es vorkommen, dass derselbe Zeitraum zweifach für die Berechnung von Umsatzerlösen herangezogen wird.

Beispiel Zum 1. Juli 2006 wird das Wirtschaftjahr, das bislang dem Kalenderjahr entsprach, auf das vom Kalenderjahr abweichende Wirtschaftsjahr 01. Juli – 30. Juni umgestellt. Für die Berechnung der Umsatzerlöse auf den Stichtag 30. Juni 2006 (Ende des Rumpfwirtschaftsjahrs 01. Januar 2006 – 30. Juni 2006) werden die Umsatzerlöse vom 01. Juli 2005 – 30. Juni 2006 herangezogen, also auch die Monate Juli – Dezember 2005. Dieser Zeitraum ist aber auch bei der Berechung der auf den 31.12.2005 zu erstellenden Jahresabschluss zugrunde zulegen; im Christ


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Ergebnis wird dadurch dieser Zeitraum zweimal erfasst. Übrigens: Da das Rumpfwirtschaftsjahr 01. Januar 2006 – 30. Juni 2006 im Jahr 2006 begonnen hat, gilt für diesen Abschluss bereits das EHUG, vgl. Art. 61 Abs. 5 EGHGB n. F.; somit ist der Abschluss des Rumpfwirtschaftsjahres bereits beim elektronischen Bundesanzeiger einzureichen und zu veröffentlichen.

Beginnt ein Unternehmen, das sich neu gegründet hat, mit einem Rumpfwirtschaftsjahr, darf der während des Rumpfwirtschaftsjahres erzielte Umsatz nicht auf 12 Monate hochgerechnet werden, vielmehr sind (lediglich) die im Rumpfwirtschaftsjahr erzielten Umsatzerlöse zu berücksichtigen.39

Wichtig Anders ist es, wenn das Unternehmen vor der Neugründung, die erst mit der Eintragung im Handelsregister vollzogen wird, als sog. Vorgesellschaft bereits Umsätze erzielt hat. Hier werden, wenn das erste (Rumpf-)Wirtschaftsjahr weniger als zwölf Monate dauerte, die Umsatzerlöse der Vorgesellschaft herangezogen.40

1.5.1.1.3 Erlösschmälerungen mindern Umsatzerlöse

Von den Umsatzerlösen abzusetzen sind Erlösschmälerungen, vgl § 277 Abs. 1 HGB, die dadurch die Höhe der Umsatzerlöse mindern. Erlösschmälerungen führen zu einer Reduzierung der Umsatzerlöse. Abzugrenzen sind sie von den betrieblichen Aufwendungen.

Beispiel Die Auto-GmbH verkauft A neue Reifen für 200 € zuzüglich 19 % Umsatzsteuer. Aufgrund eines fehlerhaft hergestellten Reifens platzt dieser. Den daraus entstehenden Sachschaden in Höhe von 350 € ersetzt die Auto-GmbH ebenso wie den Kaufpreis für die Reifen im Kulanzwege. In Höhe des zurückgezahlten Kaufpreises handelt es sich hier um von den Umsatzserlösen abzusetzende Erlösschmälerungen, in Höhe des Schadensersatzes handelt es sich um betriebliche Aufwendungen.

Praxistipp Gilt es zu vermeiden, mit den Umsatzerlösen eine Schwelle i. S. des § 267 HGB zu überschreiten, ist es notwendig, alle sich bietenden Erlösschmälerungen als solche auch zu erfassen, damit sich tatsächlich der Betrag der Umsatzerlöse reduziert.

Ausgangspunkt der Berechnung ist die in der Rechnung genannte Summe. Davon sind Erlösschmälerungen abzuziehen. Damit soll erreicht werden, dass nur die tatsächlich angefallenen Beträge erfasst werden. Als Erlösschmälerung kommen Preisnachlässe und zurückgewährte Entgelte jeder Form vor. 39 40

So jedenfalls die h. M., vgl. Beck’scher Bilanzkommentar, Winkeljohann/Lawall, § 267 Rd. 6, München 2006, Knop in HdR § 267, Anm. 29, a. A. ADS § 267 Anm. 19. Vgl. Beck’scher Bilanzkommentar, Winkeljohann/Lawall, § 267 Rd. 23, 6. Auflage, München 2006.

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Offenlegung von Jahresabschlüssen Preisnachlässe sind beispielsweise Rabatte aller Art, wie Barzahlungs-, Mengen-, Treueoder Sonderrabatte, Umsatzvergütungen. Auch Skonti, die nicht als zinsähnliche Aufwendungen, sondern als Barzahlungsnachlässe anzusehen sind, zählen ebenfalls dazu.41 Auf die Bezeichnung als Preisnachlass und auf die rechtliche Zulässigkeit des Rabatts kommt es nicht an. Entscheidend ist allein, dass ein Preisnachlass gewährt wurde.

Wichtig Auch die Lieferung von Freimengen als Treuebonus zählt zu den Preisnachlässen. Grundsätzlich brauchen diese, da kein Erlös anfällt, bei der Ermittlung der gewährten Preisnachlässe nicht berücksichtigt werden. Werden aber diese Freilieferungen kalkulatorisch gebucht, müssen sie dann auch von den Erlösen abgesetzt werden. Zurückgewährte Entgelte zählen zu Erlösschmälerungen; z. B. Gutschriften wegen zurückgesendeter Waren (Rückware), Mängel, Preisdifferenzen oder auch für die Erstattung von Fracht- und Verpackungskosten. Nicht hierzu gerechnet werden weitergehende Erstattung, etwa, wenn dem Kunden für eine mangelhafte Ware Schadenersatz geleistet wird, weil es sich dabei um betriebliche Aufwendungen handelt. Rückstellungen für sich abzeichnende Erlösschmälerungen: Werden Preisnachlässe/Rabatte oder zurückzugewährende Entgelte erst nach Ablauf des Wirtschaftsjahres geleistet, sind dafür Rückstellungen zu bilden, die von den Umsatzerlösen abzuziehen sind. Noch zu gewährende Skonti werden in der Praxis häufig bei der Bewertung der Forderung berücksichtigt. Aufzupassen gilt es bei Garantierückstellungen: Diese dürfen die Umsatzerlöse nur mindern, soweit sie für die Rückgewähr für Entgelte gebildet wurden.

Beispiel Die auf Zulieferung von Ersatzteilen spezialisierte Z-GmbH (Wirtschaftsjahr = Kalenderjahr) vereinbart mit den Kunden, dass diese 3 % des Bestellwerts nach Ablauf eines Jahres erstattet bekommen, wenn der in dem betreffenden Jahr getätigte Umsatz 10.000 € übersteigt. Hier kommt es erst im Folgejahr zur Gutschrift der Rabatte. Der Kunde K hatte im Jahr 01 Waren im Wert von 15.000 € bestellt. Die Gutschrift über den Betrag von 450 € erhält er Mitte Jan. 02. Zum 31.12.01 hat die Z-GmbH deshalb eine Rückstellung in Höhe von 450 € zu bilden, die sie von den Umsatzerlösen abzusetzen hat.

Hinweis Da auch die Rückstellungen die Summe der Umsatzerlöse im Sinne des § 267 HGB mindert, kann diesem Posten bei der Prüfung, wie vermieden werden kann, in die nächsthöhere Größenklasse zu rutschen, eine wichtige Funktion zukommen. Denn nur durch Ansatz der Rückstellung lassen sich die Umsatzerlöse periodengerecht in der richtigen Höhe ausweisen. Zu beachten ist auch, dass alle Erlösschmälerungen in Form von Rückstellungen zu erfassen sind, mit denen zum Bilanzaufstellungstag zu rechnen ist. Erlösschmälerungen durch Umsätze des Vorjahres Grundsätzlich sind für Erlösschmälerungen, die noch nicht in dem Wirtschaftsjahr, in dem 41

Andere Handhabung wird in der Literatur als vertretbar angesehen, vgl. Adler/Dürich/Schmalz, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Auflage Stuttgart ab 1995, § 277 Rz 30.

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sie ausgelöst wurden, gewährt werden, Rückstellungen zu bilden, die von den Umsatzerlösen abzuziehen sind. Wurden dafür keine Rückstellungen gebildet, etwa weil sich der Grund für die Erlösschmälerung erst nach Aufstellung des Jahresabschlusses zeigte, sind diese Erlösschmälerungen im Folgejahr von den Umsatzerlösen abzuziehen. Wenn es sich um bedeutende Beträge handelt, ist im Anhang ein Hinweis nach § 277 Abs. 4 Satz 3 HGB wegen periodenfremder Kürzungen aufzunehmen. Langfristige unverzinsliche oder niedrig verzinsliche Zahlungsziele Werden Forderungen aus Leistungen oder Warenlieferungen langfristig gestundet, ohne dass für die Zeit der Stundung ein angemessener Zins zu zahlen ist, ist die Rechnungssumme um die darin durch die Stundung enthaltenen Zinsen zu kürzen. Nur der gekürzte, abgezinste Gegenwartswert fließt in die Umsatzerlöse ein; in Höhe der Differenz bestehen Zinsforderungen, die als solche auszuweisen sind. Es sei denn, die Zinseinnahmen hängen – was aber in der Regel nicht der Fall ist – mit betriebstypischen Tätigkeiten des Unternehmens zusammen.

Beispiel Die Y-GmbH & Co. KG liefert im Jan. 01 der Steuerberaterin S für deren Unternehmen die gesamte EDV-Anlage für 20.000 € netto. Es wird vereinbart, dass S eine Anzahlung von netto 5.000 € leistet und den Restbetrag im Jan. 03 in einer Summe zahlt, da zu diesem Zeitpunkt eine Lebensversicherungen fällig wird. Zinsen werden keine berechnet. Für die Berechnung der von der Y-GmbH & Co. KG erzielten Erlöse ist der gestundete Betrag in Höhe von 15.000 € abzuzinsen. Unterstellt, er wäre im einem Zinzsatz von 5 % abzuzinsen, ergäbe sich – bei Berücksichtigung von Zinseszinsen – ein Gegenwartswert von 13.605,44 € und Zinsen von 1.394,55 €. Zu den Umsatzerlösen würden folgende Beträge gerechnet werden: Abschlagzahlung 01

5.000,00 €

Gegenwartswert gestundeter Betrag

13.605,44 €

Umsatzerlöse aus diesem Verkauf

18.605,44 €

Konventionalstrafen können im Einzelfall als Erlösschmälerung zu verbuchen sein. Das hängt davon ab, wofür sie geleistet werden. Handelt es sich dabei um einen versteckten Preisnachlass, der nur als Konventionalstrafe bezeichnet wird, mindert dies die Umsatzerlöse. Soll damit aber in erster Linie ein Schaden des Empfängers abgegolten werden, handelt es sich um sonstige betriebliche Aufwendungen, die nicht von den Umsatzerlösen abgezogen werden dürfen. Nicht zu den Erlösschmälerungen gerechnet werden Provisionszahlungen an Dritte und vom Unternehmen selbst zu tragende Ausgangsfrachten. Streitig ist, ob verdeckte Gewinnausschüttungen zu den Umsatzerlösen zu zählen sind. Da die Gesellschaft bei einer verdeckten Gewinnausschüttung auf ein Leistungsentgelt verzichtet hat, fehlt die Gegenleistung für die Ausschüttung.42

Wichtig Nicht als Erlösschmälerung, sondern als sonstiger betrieblicher Aufwand ist eine Forderung zu erfassen, die sich nachträglich als uneinbringlich erweist und deshalb abzuschreiben ist. Ent42

Vgl. dazu ausführlich Adler/Dürich/Schmalz Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Auflage, Stuttgart ab 1995, § 277 Anm. 28b.

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Offenlegung von Jahresabschlüssen sprechendes gilt, wenn sie im Rahmen eines gerichtlichen oder außergerichtlichen Vergleichs ermäßigt und/oder langfristig gestundet wird (Forderungsnachlass). In diesen Fällen liegen Verluste vor. Verluste sind keine Erlösschmälerungen.

1.5.1.1.4 Abzug von Steuern – Umsatzsteuer, Verbrauchs- und Verkehrsteuern sowie Monopolabgaben

Umsatzsteuer zählt nach dem klaren Wortlaut von § 277 Abs. 1 HGB nicht zu Umsatzerlösen, sie ist deshalb von den Umsatzerlösen abzuziehen. Die Umsatzerlöse werden deshalb im Ergebnis als „Netto“-Erlöse ausgewiesen. Nicht zulässig ist, die Umsatzerlöse brutto auszuweisen und zugleich die Umsatzsteuer bei den sonstigen Steuern auszuweisen. Neben der deutschen Umsatzsteuer kann auch in Rechnung gestellte ausländische Umsatzsteuer abgezogen werden, wenn diese Steuer mit der deutschen Umsatzsteuer vergleichbar ist. Ob Verbrauchs- und Verkehrssteuern und Monopolabgaben ebenso wie die Umsatzsteuer von den Umsatzerlösen abzusetzen ist, wie dies nach § 1 Abs. 2 Satz 3 PublG zu erfolgen hat, ist nicht eindeutig geklärt. Zu den Verbrauchs- und Verkehrsteuern zählen beispielsweise • Tabaksteuer, • Biersteuer, • Mineralölsteuer, • Sektsteuer und • Stromsteuer.

Hinweis Für Unternehmen, bei denen diese Arten von Steuern anfallen, ist diese Frage bedeutsam, da die Verbrauchs- und Verkehrssteuern sowie Monopolabgaben eine nicht unerhebliche Summe ausmachen können. So kann die Frage, ob sie bei den Umsatzerlösen abziehbar sind oder nicht, dazu führen, dass die Schwelle zu nächsthöheren Größe unter- oder überschritten wird. Vergleichen Sie dazu die ausführliche Darstellung weiter unten in Teil D, Kap. 2.2.4.2. Technisch erfolgt der Abzug der Verbrauchs- und Verkehrssteuern dadurch, dass diese Steuern aus den Umsatzerlösen herauszurechnen und offen in einer Vorspalte von den Umsatzerlösen abzusetzen sind.

Hinweis Da der Abzug der Verbrauchs- und Verkehrssteuern dazu führt, dass der Betrag der Umsatzerlöse um diese Steuerarten sinkt, ist bei Unternehmen, die mit ihren Umsatzerlösen in die Nähe einer Schwelle geraten, zu klären, wie diese Steuerarten erfasst werden sollen. Wichtig ist, eine jahrgangsübergreifende Entscheidung zu treffen. Dies ist insbesondere vor dem Hintergrund der Bilanzstetigkeit, wie sie in § 265 Abs. 1 Satz 1 HGB festgeschrieben ist, notwendig. Es ist also nicht zulässig, zu jedem Abschlussstichtag eine andere Position zu vertreten.

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Berechnung der Umsatzerlöse im Sinne des § 267 Abs. 1 Ziff. 2, Abs. 2 Ziff. 2 HGB +

Umsatzerlöse aus der betriebsgewöhnlichen Geschäftstätigkeit

./.

Preisnachlässe

./.

Rabatte

./.

Skonti

./.

Zurückgewährte Entgelte

./.

Rückstellungen für nach dem Bilanzstichtag zu gewährende Erlösschmälerungen

./.

Erlösschmälerungen von vor dem Bilanzstichtag

./.

Garantierückstellungen, soweit sie für Rückgewähr von Entgelten gebildet wurde

./.

Konventionalstrafen, soweit sie einen verdeckten Preisnachlass darstellen

./.

Zinsanteil bei langfristig zinslos oder zinsverbilligt gestundeten Forderungen als Warenlieferungen oder Leistungen

./.

Wohl auch abziehbar: verdeckte Gewinnausschüttung

./.

Deutsche Umsatzsteuer

./.

Ausländische Umsatzsteuer, soweit sie mit der deutschen Umsatzsteuer vergleichbar ist

./.

Wenn Abziehbarkeit bejaht wird: Verbrauchssteuern und Monopolabgaben

Summe

Zusammenfassung Berechnung Umsatzerlöse im Sinne der §§ 267 Abs. 1 Ziff. 1, Abs. 2 Ziff. 2 i. V. m. 277 Abs. 1 HGB aus gewöhnlicher Geschäftstätigkeit erzielte Erlöse, ermittelt durch den im Einzelfall vereinbarten Preis der letzten zwölf Monate vor dem Abschlussstichtag abzüglich Erlösschmälerung/Preisnachlass, ggf. in Form einer Rückstellung abzüglich Umsatzsteuer ggf. – je nach vertretener Auffassung – abzüglich Verbrauchs- und Verkehrssteuern = Umsatzerlöse im Sinne § 277 Abs. 1 HGB, Betrag maßgeblich für Schwellenwert im Sinne von § 267 Abs. 1 Ziff. 2, Abs. 2 Ziff. 2 HGB.

1.5.1.1.5 Zahl der Arbeitnehmer

Der Begriff des Arbeitnehmers richtet sich nach den allgemeinen Grundsätzen des Arbeitsrechts.

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Arbeitnehmer ist jede natürliche Person, die aufgrund eines privatrechtlichen Vertrags einem anderen zur Leistung fremdbestimmter Arbeit in persönlicher Abhängigkeit verpflichtet ist.43

Nicht entscheidend ist, ob der Vertrag rechtswirksam ist, solange das Arbeitsverhältnis tatsächlich durchgeführt wird. Ob der Arbeitnehmer im Ausland beschäftigt ist, ist für die Einstufung als Arbeitnehmer gem. § 267 Abs. 5 HGB ebenso wenig von Bedeutung, wie seine Staatsangehörigkeit. Nicht mitgezählt werden aber die sich in Berufsausbildung befindlichen Beschäftigten. Die Begriffsbestimmungen in anderen Gesetzen können hilfsweise herangezogen werden. Allerdings ist deren Definition nicht bindend für den Arbeitnehmerbegriff des § 267 HGB. So werden Arbeitnehmer in § 1 Abs. 1 Satz 1 LStDV, für die grundsätzlich Lohnsteuer abzuführen ist, als Personen definiert, die in öffentlichem oder privatem Dienst angestellt oder beschäftigt sind oder waren und die aus diesem Dienstverhältnis oder einem früheren Dienstverhältnis Arbeitslohn beziehen. Nach der in § 5 ArbGG enthaltenen Definition des Arbeitnehmers, die die Zuständigkeit der Arbeitsgerichte regelt, sind Arbeitnehmer Arbeiter und Angestellte und zu ihrer Berufsausbildung Beschäftigten, sowie in Heimarbeit Beschäftigte und ihnen Gleichgestellte. Auch sonstige Personen, die wegen ihrer wirtschaftlichen Unselbstständigkeit als arbeitnehmerähnliche Personen anzusehen sind, fallen unter den Arbeitnehmerbegriff des § 5 ArbGG. Hier zeigt sich schon ein deutlicher Unterschied zum Arbeitnehmerbegriff im Sinne von § 267 Abs. 1 Ziff. 3, Abs. 2 Ziff. 3 i. V. m. Abs. 5 HGB, wonach Auszubildende nicht mitgezählt werden, während die Arbeitsgerichtsbarkeit für Auszubildende gem. § 5 ArbGG auch zuständig ist. Zu den Arbeitnehmern im Sinne des § 267 HGB zählen auch Heimarbeiter, Schwerbehinderte, wegen Mutterschaftsurlaubs Abwesende, nicht aber Arbeitnehmer im Erziehungsurlaub 44 oder in der Elternzeit, da das Arbeitsverhältnis währenddessen ruht, sich in der Probezeit befindliche Beschäftigte, unselbstständige Handelsvertreter, kurzfristig wegen Wehrübung abwesende Mitarbeiter, Teilzeitbeschäftigte; sie sind voll und nicht nur etwa anteilig ihrer vereinbarten durchschnittlichen Arbeitszeit zu berücksichtigen, geringfügig Beschäftigte und Aushilfskräfte. Krankheit, Urlaub, Streik, Kurzarbeit und andere außerplanmäßige Leistungsunterbrechungen oder Leistungsverkürzungen wirken sich nicht mindernd auf die Zahl der Arbeitnehmer aus. 43 44

Vgl. BAG vom 08. Juni 1976, DB 1967, 1374. Vgl. BAG vom 12. Februar 1994, 3 AZR 708/93, AP BEtrAVG, § 1 Gleichberechtigung § 12.

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Nicht zu den Arbeitnehmern im Sinne des § 267 HGB zählen gesetzliche Vertreter einer KapGes, z. B. der Geschäftsführer einer GmbH, Vorstandsmitglieder einer AG, persönlich haftende Gesellschafter einer KGaA, Mitglieder eines gesellschaftsrechtlich vorgeschriebenen Aufsichtsorgans, z. B. Aufsichtsrat, Verwaltungsrat, Beirat, es sei denn, es handelt sich um einen Arbeitnehmervertreter, mitarbeitende Familienangehörige eines Gesellschafters, wenn sie mit dem Familienangehörigen ein Arbeitsvertrag abgeschlossen wurde sowie freie Mitarbeiter, die keine Arbeitnehmer sind,

Hinweis Die Abgrenzung zwischen freien Mitarbeitern und Arbeitnehmern ist nicht selten schwierig. So ist nicht ausgeschlossen, dass bei einem freien Mitarbeiterverhältnis in Wirklichkeit eine Scheinselbstständigkeit vorliegt und es sich in Wirklichkeit um einen Arbeitnehmer handelt. Hier kann eine Statusfeststellung gegenüber der Deutschen Rentenversicherung (vormals: Bundesanstalt für Versicherungswesen, BFA, Berlin) Klarheit verschaffen. Keine Arbeitnehmer sind aber die arbeitnehmerähnlichen Mitarbeiter. Bei ihnen liegt die Besonderheit darin, dass sie als Selbstständige mit z. B. nur einem Auftraggeber sozialversicherungspflichtig sind. Das ändert aber nichts an ihrem Status als Selbstständige. Leiharbeitnehmer im Sinne des AÜG, wenn sie arbeitsrechtlich keine Arbeitnehmer des betreffenden Unternehmens sind, aufgrund von Vorruhestands- und Altersfreizeitregelung ausgeschiedene Mitarbeiter, bei denen die Hauptpflichten aus dem Arbeitsverhältnis ruhen, zur Berufsausbildung Beschäftigte, dazu zählen Auszubildende i. S. d. Berufsausbildungsgesetzes, z. B. Umschüler, Volontäre und Praktikanten. Die Berechnung der Arbeitnehmerzahl erfolgt stichtagsbezogen: So hat das Unternehmen die Zahl der Arbeitnehmer jeweils zum 31. März, 30. Juni, 30. September und 31.12 zu ermitteln. Der Jahresarbeitnehmerzahl zugrunde gelegt wird jeweils ein Viertel der auf die Stichtage bezogenen Arbeitnehmer; die Summe dieser Viertel bildet dann die durchschnittliche Arbeitnehmerzahl des betreffenden Wirtschaftsjahres i. S. d. § 267 HGB.

Beispiel Die Arbeitnehmerzahl der Z-AG, die im Wesentlichen vom Weihnachtsgeschäft profitiert und deshalb in großem Umfang auf Saisonarbeitnehmer zurückgreift, deren Teilzeitverträge mit dem 24.12 eines Jahres auslaufen, betrug zum 31. März. 2006: 1.280 Arbeitnehmer 30. Juni 2006: 1.600 Arbeitnehmer 30. September 2006: 2.000 Arbeitnehmer 31. Dezember 2006: 1.200 Arbeitnehmer Von diesen Summen werden jeweils ein Viertel der Berechnung des Jahresdurchschnitts zugrunde gelegt:

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Offenlegung von Jahresabschlüssen -

ein Viertel von 1.280 Arbeitnehmern =

320 Arbeitnehmer

-


400 Arbeitnehmer

-


500 Arbeitnehmer

-


300 Arbeitnehmer

Summe der für 2006 anzusetzenden Arbeitnehmer: 1.520 Arbeitnehmer

Zur Berechnung der durchschnittlichen Arbeitnehmerzahl bei Rumpfwirtschaftsjahren, werden, wenn auf ein Vorjahr zurückgegriffen werden kann, die Quartalszahlen des vorangegangenen Wirtschaftsjahres herangezogen. Hier kann es dann, ähnlich wie bei der Berechnung der Umsatzerlöse, zu einer doppelten Erfassung eines Zeitraums kommen. Kann auf ein Vorjahr, etwa wegen Neugründung, nicht zurückgegriffen werden, werden die Quartalszahlen berücksichtigt, auf die zurückgegriffen werden kann, und dann daraus die durchschnittliche Arbeitnehmerzahl durch das arithmetische Mittel dieser Quartalszahlen berechnet.

Beispiel Die N-GmbH & Co. KG hat sich zum 01. Mai 2006 neu gegründet; als Vorgesellschaft ist sie nicht tätig gewesen. Ihr Wirtschaftsjahr entspricht dem Kalenderjahr, sodass sie mit einem Rumpfwirtschaftsjahr vom 01. Mai 2006 bis 31. Dezember 2006 startet. Zum 30. Juni 2006 beschäftigte sie 300 Arbeitnehmer, zum 30. September 2006 waren es 450 Arbeitnehmer und zum 31. Dezember 2006 schnellte die Zahl auf 900 Mitarbeiter hoch. Hier sind für die Berechung der durchschnittlichen Arbeitnehmerzahl nicht ein Viertel der Quartalszahlen, sondern ein Drittel dieser Zahlen der Berechnung zugrunde zu legen: 30. Juni

100 Arbeitnehmer

30. September

150 Arbeitnehmer

31. Dezember

300 Arbeitnehmer

Durchschnittliche Arbeitnehmerzahl 2006:

550 Arbeitnehmer

Enthält ein Rumpfwirtschaftsjahr in Fällen der Neugründung kein Quartalsende, ist die Arbeitnehmerzahl des Bilanzstichtages entscheidend.

Zusammenfassung Berechnung der Zahl der Arbeitnehmer im Sinne des § 267 Abs. 1 Ziff. 3, Abs. 2 Ziff. 3 HGB Die Ermittlung erfolgt in zwei Schritten: A. Ermittlung der Arbeitnehmer zu einem bestimmten Stichtag 1. Im Unternehmen beschäftigte Mitarbeiter (einschließlich der im Ausland Beschäftigten) 2. Abzüglich der sich in Ausbildung befindlichen Mitarbeiter = Summe der Arbeitnehmer zu einem bestimmten Stichtag

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B. Berechnung der Arbeitnehmer für das betreffende Wirtschaftsjahr Summe der Arbeitnehmer am 31. März, davon ein Viertel + Summe der Arbeitnehmer am 30. Juni, davon ein Viertel + Summe der Arbeitnehmer am 30. September, davon ein Viertel + Summe der Arbeitnehmer am 31. Dezember, davon ein Viertel = Summe der für das betreffende Jahr zu berücksichtigenden Arbeitnehmer i. S. d. § 267 Abs. 1 Ziff. 3, Abs. 2 Ziff. 3 HGB

1.5.1.1.6 Überschreiten der Größenmerkmale an Abschlussstichtagen von zwei aufeinanderfolgenden Geschäftsjahren

Die Klassifizierung in kleine, mittelgroße oder große Unternehmen setzt nach § 267 Abs. 4 Satz 1 HGB voraus, dass die für die Klassifizierung maßgeblichen Schwellenwerte an den Abschlussstichtagen von zwei aufeinander folgenden Geschäftsjahren über- bzw. unterschritten werden. Diese Regelung kann sich sowohl positiv wie negativ auswirken. Positiv dadurch, dass durch Überschreiten der Schwellenwerte an nur einem Abschlussstichtag grundsätzlich noch keine Höherstufung erfolgt; nachteilig, weil durch Unterschreiten der für die niedrigere Klassifizierung geltenden Schwellenwerte an nur einem Abschlussstichtag noch keine Herunterstufung erfolgt.

Hinweis Das zeigt, dass eine einmal erfolgte Klassifizierung sich nur dann ändert, wenn die Schwellenwerte in zwei aufeinanderfolgenden Jahren über- bzw. unterschritten werden. Ein einmaliges Überschreiten bzw. Unterschreiten der Schwellenwert ist völlig unbeachtlich. Aus diesem Grunde kommt der erstmaligen Einordnung eine besondere Bedeutung zu, vgl. dazu weiter unten. Nicht erforderlich ist, dass stets dieselben Größenmerkmale unter- bzw. überschritten werden. Hier kann zwischen den verschiedenen Schwellenwerten hin- und hergesprungen werden.

Beispiel Bei der bislang als mittelgroß eingestuften Gesellschaft beträgt zum Abschlussstichtag des Jahres 01 die Bilanzsumme 5.000.000 €, die Umsatzerlöse 10.000.000 €; die durchschnittliche Arbeitnehmerzahl liegt bei 230 Mitarbeitern. Hier erfüllen die Werte Bilanzsumme und Umsatzerlöse die Merkmale einer mittelgroßen Gesellschaft. Im folgenden Jahr (02) beläuft sich die Bilanzsumme auf 400.000 €, die Umsatzerlöse liegen bei 850.000 €. Durchschnittlich beschäftigt sind 260 Mitarbeiter. In diesem Jahr erfüllten die Umsatzerlöse und die Zahl der Arbeitnehmer die Voraussetzungen für eine mittelgroße Gesellschaft im Sinne des § 267 Abs. 2 HGB und nicht mehr, wie im Vorjahr, die Bilanzsumme. Die Gesellschaft wird trotzdem weiterhin als mittelgroße Gesellschaft eingestuft.

Bei Neugründungen und bei Umwandlungen erfolgt die Einordnung in die Größenklassen ausschließlich anhand der Merkmale des ersten Abschlussstichtages. Die Einstufung verlangt in diesem Fall nicht das Vorliegen der Größenmerkmale bei zwei aufeinanderfolgenden Abschlussstichtagen!

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Wichtig Die im ersten Jahr erfolgte Einstufung kann weitreichende Bedeutung haben, da sie – sowohl positiv wie negativ – nur in den Folgejahren verändert werden kann, wenn die betreffenden Schwellenwerte an zwei Abschlussstichtagen hintereinander unter- bzw. überschritten werden. Ist beispielsweise ein Unternehmen aufgrund der Ergebnisse am ersten Abschlussstichtag als kleines Unternehmen einzustufen, bleibt es im Folgejahr ein kleines Unternehmen, selbst wenn es die Schwellenwerte für ein mittelgroßes Unternehmen überschreitet. Unterschreitet es dann im dritten Jahr die Schwellenwerte für ein mittelgroßes Unternehmen, bleibt es ein kleines Unternehmen. Selbst wenn es die nächsten zehn Jahr zu den Bilanzstichtagen jeweils abwechselnd die Schwellenwerte der mittelgroßen Gesellschaft über- und unterschreitet, verbleibt es bei der Klassifizierung „kleines“ Unternehmen. Ganz anders sind die Folgen, wenn das Unternehmen zum ersten Abschlussstichtag die Schwellenwerte zur mittelgroßen Gesellschaft überschritten hat. Dann würde es als mittelgroße Gesellschaft eingestuft. Unterschreitet es im Folgejahr die Schwellenwerte für ein mittelgroßes Unternehmen, bleibt es mittelgroß, da es die Schwellenwerte (noch) nicht an zwei Abschlussstichtagen überschritten hat. Um in diesem Fall als kleines Unternehmen eingestuft zu werden, müssen die Schwellenwerte für die mittelgroße Gesellschaft an zwei aufeinanderfolgenden Abschlussstichtagen unterschritten werden. Eine zunächst als mittelgroßes Unternehmen eingestufte Gesellschaft muss, um heruntergestuft werden zu können, an zwei Bilanzstichtagen die Schwellenwerte für eine kleine Gesellschaft erfüllen; während es für ein zunächst als kleine Gesellschaft eingestuftes Unternehmen lediglich alle zwei Jahre die Schwellenwerte für ein kleines Unternehmen erfüllen muss, um kleines Unternehmen zu bleiben. Dies zeigt, dass der erstmaligen Einstufung eine erhebliche Bedeutung zukommen kann. Deshalb sollte bei Unternehmensgründungen darauf geachtet, dass eine Einordnung in eine möglichst niedrige Klassifizierung erfolgt. Hier kann es sinnvoll sein, ggf. mit einem Rumpfwirtschaftsjahr zu beginnen.

Beispiel Die M-GmbH wird zum 01. Oktober 2006 gegründet. Ihr Wirtschaftsjahr entspricht dem Kalenderjahr, sodass zunächst für ein Rumpfwirtschaftsjahr 01. Oktober – 31. Dezember 2006 ein Jahresabschluss zu erstellen ist. Während sich bei der Ermittlung der Arbeitnehmer lediglich der Zeitraum, für den der Durchschnitt zu berechnen ist, gegenüber zwölf Monaten verkürzt, berechnen sich die Umsatzerlöse im Sinne von § 267 HGB ausschließlich aus den im Rumpfwirtschaftsjahr in drei Monaten erzielten Erlösen. Damit bestehen erheblich größere Chancen, zum ersten Bilanzstichtag als kleine GmbH eingestuft zu werden.

Überblick: Einstufung der Gesellschaft im Gründungsjahr und damit verbundene Folgen Klassifizierung

Gründungsjahr

1. Jahr

2. Jahr

3. Jahr

4. Jahr

1. Alternative Bei isolierter Betrachtung:

Kleine GmbH

Mittelgroße GmbH

Kleine GmbH

Mittelgroße GmbH

Kleine GmbH

Tatsächliche Klassifizierung:

Als kleine GmbH

Als kleine GmbH )*

Als kleine GmbH

Als kleine GmbH )*

Als kleine GmbH

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141 Gründungsjahr

1. Jahr

2. Jahr

3. Jahr

4. Jahr

Bei isolierter Betrachtung:

Mittelgroße GmbH

Kleine GmbH

Mittelgroße GmbH

Kleine GmbH

Mittelgroße GmbH


Mittelgroße GmbH

Als Mittelgroße GmbH ))**

Als Mittelgroße GmbH

Als Mittelgroße GmbH ))**


Klassifizierung 2. Alternative

)*

weil Voraussetzungen für eine mittelgroße GmbH nicht bei zwei aufeinanderfolgenden Abschlussstichtagen vorlagen ))** weil Voraussetzungen für eine kleine GmbH nicht bei zwei aufeinanderfolgenden Abschlussstichtagen vorlagen

Auch bei einer Umwandlung erfolgt die Einordnung anhand der zum ersten Bilanzstichtag erreichten Schwellenwerte. Auf die Werte der Vorgesellschaft kommt es dafür nicht an. Von dieser Frage zu unterscheiden ist aber die Frage, ob für die Berechnung der einzelnen Schwellenwerte ggf. – wenn es sich im Erstjahr um ein Rumpfwirtschaftsjahr handelt – auch vor der Umwandlung liegende Zeiträume beachtet werden können.

Hinweis Der Bundesanzeiger kann von Unternehmen, die für sich die Einstufung als kleine oder mittelgroße Gesellschaft in Anspruch nehmen oder die sich auf für GmbHs geltende Vergünstigungen im Zusammenhang mit den Offenlegungspflichten berufen, die Mitteilung der Umsatzerlöse nach § 277 Abs. 1 HGB, die Nennung der durchschnittlichen Zahl der Arbeitnehmer nach § 267 Abs. 5 HGB und Angaben zur Eigenschaft als Kapitalgesellschaft im Sinne des § 327a HGB verlangen. Wird die verlangte Auskunft nicht innerhalb der von dem elektronischen Bundesanzeiger gesetzten angemessenen Frist gegeben, kann der elektronische Bundesanzeiger unterstellen, dass die in Anspruch genommenen Vergünstigungen zu Unrecht in Anspruch genommen worden sind, vgl. § 329 Abs. 2 Satz 2 HGB n. F. Ein entsprechendes Recht ist dem Bundesamt für Justiz nach § 335 Abs. 6 HGB n. F. im Rahmen des Ordnungsgeldverfahrens eingeräumt worden.

1.5.1.2

Kleine Kapitalgesellschaften Eine kleine Kapitalgesellschaft liegt vor, wenn zwei der drei folgenden Merkmale erfüllt werden: Bilanzsumme nicht höher als 4.015.000 € (nach Abzug eines auf der Aktivseite ausgewiesenen Fehlbetrages) Umsatzerlöse im Jahr vor dem Abschlussstichtag von nicht mehr als 8.030.000 € Im Jahresdurchschnitt nicht mehr als 50 Arbeitnehmer Als klein eingestufte Unternehmen und Gesellschaften werden sowohl Aufstellungserleichterungen wie auch Erleichterungen bei der Offenlegung eingeräumt.

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Hinweis Bei der Inanspruchnahme der Aufstellungserleichterung handelt es sich um ein Wahlrecht. Die als klein eingestuften Unternehmen können, müssen diese Erleichterungen aber nicht in Anspruch nehmen. Hat das Unternehmen bei der Aufstellung und Feststellung des Jahresabschlusses von diesem Wahlrecht keinen Gebrauch gemacht, ist es nicht gezwungen, diesen freiwillig aufgestellten ausführlichen Jahresabschluss auch zu veröffentlichen. Es ist zulässig, für Zwecke der Veröffentlichung den Jahresabschluss entsprechend den Erleichterungsvorschriften zu verdichten und nur die verdichtete Fassung zu veröffentlichen. So ist es möglich, dass die den kleinen Unternehmen gewährten Erleichterungen nur für die Offenlegung genutzt wird und nicht auch für die Verwendung des Jahresabschlusses zu anderen Zwecken, etwa zur Vorlage gegenüber Gesellschaftern oder Kreditinstituten.45 Dies kann wichtig sein im Umgang mit den durch das EHUG eingeführten verschärften Durchsetzungsmöglichkeiten der Veröffentlichungspflichten, da nunmehr ernsthaft damit gerechnet werden muss, dass bestehende Veröffentlichungspflichten durch das Bundesamt für Justiz auch durchgesetzt werden. Auf der anderen Seite kann es erforderlich sein, aus unternehmensinternen Gründen, etwa im Zusammenhang mit den Verhandlungen über ein Darlehen, auch einen ausführlichen Jahresabschluss, etwa zur Vorlage bei der Bank, zu erstellen. Auch umgekehrt ist es zulässig, den Jahresabschluss unverkürzt offenzulegen, obwohl bei der Erstellung des Jahresabschlusses die Erleichterungen in Anspruch genommen wurden. Kleinen Gesellschaften werden längere Fristen zur Aufstellung des Jahresabschlusses nach § 264 Abs. 1 Satz 3 HGB eingeräumt und die Bilanzgliederung darf gem. § 266 Abs. 1 Satz 3 HGB stark verkürzt werden. Auch die GuV darf verkürt erstellt werden. Ob bei der Erstellung der GuV das Gesamtkostenverfahren oder das Umsatzkostenverfahren angewendet wird, ist dabei ohne Bedeutung. So dürfen bei Anwendung des Gesamtkostenverfahrens die unter § 275 Abs. 2 Nr. 1–5 HGB genannten Posten und bei Anwendung des Umsatzkostenverfahrens die in § 275 Abs. 3 Nr. 1– 3 und 6 HGB enthaltenen Posten zusammengefasst werden. Da die GuV bei kleinen Kapitalgesellschaften nicht veröffentlicht zu werden braucht, ist für die Frage der Veröffentlichungspflichten der Umfang der zu erstellenden GuV ohne Bedeutung. Auch beim Anhang mit den in der Übersicht genannten Angaben sind bestimmte Kürzungen zulässig, vgl. § 288 Satz 1 HGB. Anhang

Über die Jahresabschlussrechnung hinausgehende Informationen

Informationen über den Jahresabschluss selbst

Informationen über die bei Aufstellung des Jahresabschlusses angewandten Methoden

Informationen über einzelne Posten des Jahresabschlusses

Informationen über Personen und Organe des bilanzierenden Unternehmens

Informationen über das Verhältnis des bilanzierenden Unternehmens zu anderen Unternehmen

Abb. 20: Angaben im Anhang 45

Vgl. Ellrott/Aicher in Beck’scher Bilanzkommentar, München, 2006, § 326 Rz. 15 f.; ADS, § 326 Anm. 21.

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Außerdem besteht bei kleinen Kapitalgesellschaften keine Prüfungspflicht des Abschlusses durch einen Abschlussprüfer, § 316 Abs. 1 Satz 1 HGB. Veröffentlichungspflichtig sind die (verkürzte) Bilanz und der (verkürzte) Anhang. Die GuV und ein etwaiger (freiwilliger) Bestätigungsvermerk brauchen nicht veröffentlicht zu werden, die im Anhang zur GuV gemachten Angaben brauchen nicht in der zu veröffentlichenden Fassung des Anhangs enthalten sein. Zu veröffentlichen ist die vollständige Ergebnisverwendung (Vorschlag und Beschluss), es sei denn, es handelt sich um eine GmbH im Sinne des § 325 Abs. 1 Satz 5 HGB n. F. Da bei kleinen Unternehmen lediglich die Bilanz und der Anhang zu veröffentlichen sind, interessieren an dieser Stelle die Verdichtungsmöglichkeiten bei Bilanzerstellung und die Kürzungsmöglichkeiten im Anhang: Verkürzung der Bilanz In der Bilanz brauchen nur die mit Buchstaben und römischen Ziffern bezeichneten Posten gesondert ausgewiesen werden, sodass auch nur eine solch verkürzte Bilanz zu veröffentlichen ist, vgl. § 266 Abs. 1 Satz 3 HGB.

Gliederung Bilanz bei kleinen Kapitalgesellschaften gem. § 266 Abs. 1 Satz 3 HGB Die Bilanz braucht lediglich die mit Buchstaben und römischen Zahlen bezeichneten Posten gesondert ausweisen.

Aktivseite A. Anlagevermögen I. Immaterielle Vermögensgegenstände II. Sachanlagen III. Finanzanlagen

B. Umlaufvermögen I. Vorräte II. Forderungen und sonstige Vermögensgegenstände III. Wertpapiere IV. Kassenbestand, Bundesbankguthaben, Guthaben bei Kreditinstituten und Schecks

C. Rechnungsabgrenzungsposten

Passivseite A. Eigenkapital I. Gezeichnetes Kapital II. Kapitalrücklage III. Gewinnrücklagen IV. Gewinnvortrag/Verlustvortrag V. Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag

B. Rückstellungen C. Verbindlichkeiten D. Rechnungsabgrenzungsposten

Kürzungen im Anhang zulässig Neben der Bilanz und der GuV ist von den Kapitalgesellschaften ein Anhang sowie ein Lagebericht aufzustellen, vgl. § 264 Abs. 1 Satz 1 HGB. Der Anhang ist neben der Bilanz und der GuV-Rechnung der dritte Bestandteil des eine Einheit bildenden JahresabschlusChrist

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Offenlegung von Jahresabschlüssen ses. Da der Anhang einen wesentlichen Bestandteil des Jahresabschlusses darstellt, kann ein Jahresabschluss auch bei kleinen Kapitalgesellschaften ohne Anhang nicht aufgestellt werden. Kleine Kapitalgesellschaften brauchen darin aber gem. § 276 Satz 2 HGB keine Angaben zu folgenden Posten der GuV machen: Außergewöhnliche Erträge und Aufwendungen Unter diesen Posten sind gem. § 277 Abs. 4 Satz 1 HGB die Erträge und Aufwendungen auszuweisen, die außerhalb der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit der Kapitalgesellschaft anfallen, im Anhang sind die Art und der Umfang dieser Erträge/Aufwendungen grundsätzlich näher zu erläutern, es sei denn, die ausgewiesenen Beträge sind für die Beurteilung der Ertragslage nicht von untergeordneter Bedeutung. § 277 Abs. 4 Satz 2 HGB. Das bedeutet, dass die wesentlichen in einem Posten enthaltenen Einzelposten zu beschreiben sind. Dabei ist es nicht erforderlich, konkrete Beträge zu benennen, sondern es genügt, im Fließtext zu erläutern, in welcher Relation die Einzelposten zum Gesamtposten stehen. Relationen lassen sich beispielsweise durch die Angabe „nahezu die Hälfte“, „überwiegend“, „knapp ein Achtel“ und durch prozentuale Bezeichnungen (etwa 20 %, ca. 45 % oder fast 90 %) benennen. Aperiodische Erträge und Aufwendungen Ebenfalls sind im Anhang nicht dem Geschäftsjahr zuzurechnende Erträge und Aufwendungen zu erläutern, wenn diese nicht von untergeordneter Bedeutung für die Beurteilung der Ertragslage des Unternehmens sind (sog. aperiodische Aufwendungen und Erträge). Da diese Beträge in der GuV unter dem sachlich zutreffenden Posten erfasst werden, ist es ohne eine Beschreibung im Anhang nicht erkennbar, dass diese Beträge periodenfremd sind und nicht ursächlich den Leistungen des betreffenden Geschäftsjahres zugerechnet werden können.

Beispiel Hierzu zählen etwa Abschreibungsnachholungen, Erträge aus der Auflösung von nicht mehr benötigten Rückstellungen, Steuererstattungen bzw. -nachzahlungen. Nicht auszuschließen ist, dass die unter § 277 Abs. 4 Satz 3 HGB fallenden Aufwendungen/Erträge zugleich unter § 277 Abs. 4 Satz 2 HGB fallen.

Der Gesetzgeber begründet diese Erleichterungen damit, dass er keine Notwendigkeit für diese Angaben angesichts des häufig bei kleinen Kapitalgesellschaften anzutreffenden überschaubaren und oft begrenzten Gesellschafterkreises sieht, der in der Regel über solche Vorgänge informiert ist. Nach § 264 Abs. 1 Satz 3 HGB können kleine Kapitalgesellschaften mit der Erstellung des Jahresabschlusses bis zu sechs Monate warten; vorausgesetzt, dies entspricht einem ordnungsgemäßen Geschäftsgang. Nicht verlängert wird dadurch aber die Frist nach § 325 Abs. 1 Satz 2 HGB n. F., wonach der Jahresabschluss innerhalb von einem Jahr nach Abschlussstichtag zu veröffentlichen ist. Damit ist die Frist für kleine, mittelgroße und große Kapitalgesellschaften gleich, d. h. hier gelten keine Erleichterungen.

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Zusammenfassung: Erleichterungen für kleine Gesellschaften Die für kleine Unternehmen geltenden Erleichterung finden sich an den verschiedensten Stellen im HGB, etwa in den §§ 266 Abs. 1 Satz 3, 276 und § 326 HGB. Hierbei handelt es sich um ein Wahlrecht; nach der hier vertretenen Auffassung darf ein Unternehmen für andere Zwecke einen ausführlichen Jahresabschluss erstellen und nur bei der Veröffentlichung die Erleichterungen in Anspruch nehmen. Im Wesentlichen werden kleinen Unternehmen i. S. d. § 267 HGB folgende Erleichterungen eingeräumt: Erleichterungen im Umfang des im elektronischen Bundesanzeigers zu veröffentlichenden Jahresabschlusses, vgl. § 326 HGB. Kleine Unternehmen brauchen lediglich - die Bilanz und - den Anhang zu veröffentlichen; die Veröffentlichung der zu erstellenden GuV ist nicht vorgeschrieben. Im Anhang dürfen die die GuV betreffenden Angaben gestrichen werden, vgl. § 326 HGB. Erleichterung hinsichtlich der im Jahresabschluss zu machenden Angaben, soweit davon veröffentlichungspflichtige Unterlagen betroffen sind. Kleine Unternehmen dürfen nach § 266 Abs. 1 Satz 3 HGB die Bilanz verkürzen, indem sie nur die mit Buchstaben und römischen Zahlen genannten Posten der Bilanzgliederung nach § 277 Abs. 2, 3 HGB ausweisen müssen. Im Anhang brauchen die nach § 277 Abs. 4 näher zu erläuternden außerordentlichen und periodenfremden Erträge und Aufwendungen bei kleinen Gesellschaften nicht erläutert zu werden, vgl. § 276 Satz 2 HGB und müssen somit auch nicht veröffentlicht werden.

1.5.1.3

Mittelgroße Kapitalgesellschaften Eine mittelgroße Kapitalgesellschaft ist gegeben, wenn es sich nicht mehr um eine kleine Kapitalgesellschaft handelt, weil zwei der drei für kleine Gesellschaften geltenden Merkmale überschritten wurden und mindestens zwei der drei nachstehenden Schwellenwerte nicht überschritten werden: Bilanzsumme nicht höher als 16.060.000 € (nach Abzug eines auf der Aktivseite ausgewiesenen Fehlbetrags) Umsatzerlöse im Jahr vor Abschlussstichtag von nicht mehr als 32.120.000 € Im Jahresdurchschnitt nicht mehr als 250 Arbeitnehmer Die die Veröffentlichungspflichten betreffenden Erleichterungen bei mittelgroßen Kapitalgesellschaften bestehen im Wesentlichen darin, dass in der GuV bestimmte Posten zum „Rohergebnis“ gem. § 276 Satz 1 HGB zusammengefasst oder saldiert werden dürfen, und in dem Recht, die Bilanz nur in verkürzter Form zu veröffentlichen, vgl. § 327 HGB. Außerdem gelten einige Erleichterungen im Hinblick auf den zu veröffentlichenden Anhang, vgl. § 327 Ziff. 2 HGB.

1.5.1.3.1 Verkürzung der GuV durch Bildung des Postens „Rohergebnis“

Zulässig ist diese Saldierung sowohl bei Anwendung des Gesamtkostenverfahrens nach § 275 Abs. 2 HGB wie auch bei Anwendung des Umsatzkostenverfahrens nach § 275 Abs. 3 Christ

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Offenlegung von Jahresabschlüssen HGB. Beim Gesamtkostenverfahren dürfen die unter § 275 Abs. 2 Ziff. 1–5 HGB enthaltenen Posten miteinander saldiert werden. Wird das Umsatzkostenverfahren angewendet, ist die Saldierung der unter § 275 Abs. 3 Ziff. 1–3, 6 HGB genannten Posten zulässig. Die so gebildete Summe ist unter dem Posten „Rohergebnis“ zusammengefasst in die GuV aufzunehmen.

Gesamtkostenverfahren, § 275 Abs. 2 HGB

Umsatzkostenverfahren, § 275 Abs. 3 HGB

+

Umsatzerlöse § 275 Abs. 2 Ziff. 1 HGB

+

Umsatzerlöse, § 275 Abs. 3 Ziff. 1 HGB

+/-

Erhöhung oder Verminderung des Bestandes an fertigen oder unfertigen Erzeugnissen, § 275 Abs. 2 Ziff. 2 HGB

-

Herstellungskosten der zur Erzielung der Umsatzerlöse erbrachten Leistungen, § 275 Abs. 3 Ziff. 2 HGB

+

Andere aktivierte Eigenleistungen, § 275 Abs. 2 Ziff. 3 HGB

=

Bruttoergebnis vom Umsatz, § 275 Abs. 3 Ziff. 3 HGB

+


+


-

Materialaufwand § 275 Abs. 2 Ziff. 5 HGB, d. h. Aufwendungen für Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe und für bezogene Waren sowie für bezogene Leistungen

=

Rohergebnis Gesamtkostenverfahren

=

Rohergebnis Umsatzkostenverfahren

Die im „Rohergebnis“ zusammengefassten Beträge liegen aber in der Regel dem Unternehmen selbst intern vor und werden auch – etwa zur Vorlage bei Kreditverhandlungen bei den Banken – intern genutzt. Auch zur Klassifizierung des Unternehmens nach § 267 HGB wird der Betrag der Umsatzerlöse benötigt.

Wichtig Auch wenn für die Erstellung der GuV die Angabe der Umsatzerlöse nicht erforderlich ist, so muss doch damit gerechnet werden, dass nach ihrer Höhe gefragt wird. Denn sowohl der Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers als auch das Bundesamt für Justiz können – wenn Erleichterungen bei der Veröffentlichung des Jahresabschlusses in Anspruch genommen wurden – eine Mitteilung über die Höhe der Umsatzerlöse verlangen. Kommt das Unternehmen einer solchen Aufforderung nicht fristgerecht nach, gelten die Erleichterungen als zu Unrecht in Anspruch genommen, vgl. §§ 329 Abs. 2, 335 Abs. 6 HGB n. F. Zu betonen ist aber, dass selbst in diesem Fall der Betrag der Umsatzerlöse nicht veröffentlicht, sondern nur zu internen Prüfungszwecken von den genannten Stellen erfragt werden. Da mittelgroße Unternehmen ihre GuV veröffentlichen müssen, kommt insbesondere der Saldierungsmöglichkeit zum „Rohgewinn“ eine nicht zu unterschätzende Bedeutung zu. Denn da hier Erlöse, insbesondere die Umsatzerlöse mit anderen Erlösen und Aufwendungen saldiert werden, können Informationen über die Ertragslage des Unternehmens, zumindest teilweise, zurückgehalten werden.

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1.5.1.3.2 Veröffentlichung der Bilanz in verkürzter Form, § 327 HGB

Auch mittelgroße Gesellschaften brauchen in der Bilanz nur die mit Buchstaben und römischen Zahlen bezeichneten Posten gesondert und in der vorgeschriebenen Reihenfolge zu veröffentlichen. Allerdings sind weitere, in § 327 HGB aufgelistete Posten in der Bilanz gesondert auszuweisen und zu veröffentlichen. Damit ist die von einer mittelgroßen Gesellschaft aufzustellende Bilanz detaillierter als die einer kleinen Gesellschaft und zugleich weniger ausführlich wie die einer großen Gesellschaft, vgl. dazu nachfolgend das Bilanzierungsschema der mittelgroßen Gesellschaft, entsprechend der Regelungen der § 327 Ziff. 1 HGB und § 266 Abs. 1 Satz 2 HGB zusammensetzt:

Gliederung Bilanz bei mittelgroßen Kapitalgesellschaften gem. §§ 327 i. V. m. 266 Abs. 1 Satz 3 HGB Bilanz braucht lediglich, wie bei der einer kleinen Gesellschaft, die mit Buchstaben und römischen Zahlen bezeichneten Posten gesondert auszuweisen, darüber hinaus sind von der mittelgroßen Gesellschaft die in § 327 HGB genannten Positionen (in der Tabelle kursiv kenntlich gemacht) gesondert aufzunehmen.

Aktivseite A. Anlagevermögen I.

Immaterielle Vermögensgegenstände Geschäfts- und Firmenwert

II. Sachanlagen 1. Grundstücke, grundstücksgleiche Rechte und Bauten einschließlich der Bauten auf fremden Grundstücken 2. technische Anlagen und Maschinen 3. andere Anlagen, Betriebs- und Geschäftsausstattung 4. geleistete Anlagen und Anlagen im Bau III. Finanzanlagen 1. Anteile an verbundenen Unternehmen 2. Ausleihungen an verbundene Unternehmen 3. Beteiligungen 4. Ausleihungen an Unternehmungen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht

B. Umlaufvermögen I. Vorräte II. Forderungen und sonstige Vermögensgegenstände 1. Forderungen gegen verbundene Unternehmen 2. Forderungen gegen Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht III. Wertpapiere 1. Anteile an verbundenen Unternehmen 2. eigene Anteile IV. Kassenbestand, Bundesbankguthaben, Guthaben bei Kreditinstituten und Schecks

C. Rechnungsabgrenzungsposten

Passivseite A. Eigenkapital I. II. III. IV. V.

Gezeichnetes Kapital Kapitalrücklage Gewinnrücklagen Gewinnvortrag/Verlustvortrag Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag

B. Rückstellungen

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C. Verbindlichkeiten 1. 2. 3. 4.

Anleihen, davon konvertibel Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten Verbindlichkeiten gegenüber verbundenen Unternehmen Verbindlichkeiten gegenüber Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht

D. Rechnungsabgrenzungsposten 1.5.1.3.3 Erleichterungen bei der Veröffentlichung des Anhangs

Im Anhang brauchen mittelgroße Gesellschaften die in § 327 Ziff. 2 HGB genannten Angaben nicht zu machen. Die nachfolgend aufgeführten Bestimmungen gelten in der Regel nicht für mittelgroße Kapitalgesellschaften: § 285 Satz 1 Nr. 2 HGB Bestimmte in § 285 Satz 1 Nr. 1 HGB genannte Verbindlichkeiten braucht die mittelgroße Kapitalgesellschaft im Anhang nicht näher aufzugliedern. § 285 Satz 1 Nr. 5 HGB Soweit das Jahresergebnis dadurch beeinflusst wurde, dass bei Vermögensgegenständen im Geschäftsjahr oder in früheren Geschäftsjahren Abschreibungen nach §§ 254, 280 Abs. 2 HGB aufgrund steuerrechtlicher Vorschriften vorgenommen oder beibehalten wurden oder ein Sonderposten nach § 273 HGB gebildet wurde, braucht dies ebenso wenig wie das Ausmaß erheblicher künftiger Belastungen, die sich aus einer solchen Bewertung ergeben, näher erläutert zu werden. § 285 Satz 1 Nr. 8 HGB Bei Anwendung des Umsatzkostenverfahrens (§ 275 Abs. 3 HGB) braucht der Materialaufwand nicht näher aufgegliedert zu werden. 285 Satz 1 Nr. 12 HGB Eine Erläuterung der Rückstellungen, die in der Bilanz unter dem Posten „sonstige Rückstellungen“ nicht gesondert ausgewiesen werden, ist nicht erforderlich.

Zusammenfassung: Erleichterungen für mittelgroße Gesellschaften 1. Mittelgroße Gesellschaften brauchen gem. § 276 Satz 1 HGB nur eine verkürzte GuV zu erstellen und nur diese zu veröffentlichen. In einer solchen verkürzten GuV dürfen bestimmte Posten verdichtet werden, insbesondere Umsatzerlöse, die sich zu einem als „Rohergebnis“ zu bezeichnenden Betrag zusammenfassen lassen. Dadurch kann erreicht werden, dass der Betrag der Umsatzerlöse durch die GuV nicht veröffentlicht werden muss. 2. Die Bilanz darf ebenfalls – wenn auch nicht in dem Maße wie bei den als klein eingestuften Unternehmen – verkürzt aufgestellt werden, vgl. § 327 Ziff. 1 HGB i. V. m. § 266 Abs. 1 Satz 3 HGB. 3. Auch bei der Aufstellung des Anhangs gelten Erleichterungen, vgl. § 327 Ziff. 2 HGB.

1.5.1.4

Große Kapitalgesellschaften Große Kapitalgesellschaften liegen vor, wenn die Größenordnung für mittelgroße Kapitalgesellschaften an zwei aufeinanderfolgenden Abschlussstichtagen überschritten wird. Christ


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Darüber hinaus gelten bestimmte, im organisierten Markt i. S. des Wertpapierhandelsgesetzes tätigen Gesellschaften automatisch als große Gesellschaften, vgl. dazu im Einzelnen § 267 Abs. 3 HGB.

§ 267 Abs. 3 HGB (3) 1Große Kapitalgesellschaften sind solche, die mindestens zwei der drei in Absatz 2 bezeichneten Merkmale überschreiten. 2Eine Kapitalgesellschaft gilt stets als große, wenn sie einen organisierten Markt im Sinne des § 2 Abs. 5 des Wertpapierhandelsgesetzes durch von ihr ausgegebene Wertpapiere im Sinne des § 2 Abs. 1 Satz 1 des Wertpapierhandelsgesetzes in Anspruch nimmt oder die Zulassung zum Handel an einem organisierten Markt beantragt worden ist.

Wichtig Nur wenn die Größenmerkmale an den Abschlussstichtagen von zwei aufeinanderfolgenden Geschäftsjahren überschritten werden, wird die betreffende Gesellschaft höher gestuft, vgl. § 267 abs. 4 HGB Bei den Veröffentlichungspflichten nach dem PublG handelt es sich nicht um eine weitere Steigerung der Größenklassen, sondern um die Einbeziehung anderer, besonders großer Unternehmen, in die Veröffentlichungspflichten, etwa Einzelkaufleute oder Personenhandelsgesellschaften, wenn diese nicht bereits nach § 264a oder b HGB veröffentlichungspflichtig sind (vgl. dazu im Einzelnen weiter oben im Teil D, Kap. 1.3.2.4 ff.).

1.5.1.5

Besonderheiten bei börsennotierten Kapitalgesellschaften Nach § 267 Abs. 3 Satz 2 HGB sind Kapitalgesellschaften mit börsennotierten Wertpapieren, die ihre Papiere auf dem amtlichen Markt nach §§ 30 ff. BörsG und am geregelten Markt nach §§ 49 ff. BörsG anbieten, stets als große Kapitalgesellschaften zu behandeln. Dies gilt bereits ab dem Zeitpunkt, ab dem ein Antrag auf Zulassung zum Handel im organisierten Markt beantragt wurde.

Hinweis Kapitalgesellschaften, die mit Wertpapieren im sog. Freiverkehr gem. § 57 BörsG handeln, werden nicht automatisch zu großen Kapitalgesellschaften. Denn der Handel mit Wertpapieren im sog. Freiverkehr wird von § 267 Abs. 3 Satz 2 HGB nicht erfasst.

1.5.1.6

Erleichterungen für GmbHs Grundsätzlich sind die Kapitalgesellschaften verpflichtet, auch Angaben zur Ergebnisverwendung zu veröffentlichen.

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Muster Gewinnverwendungsbeschluss Der vorliegende Jahresabschluss zum 31.12.2006 wurde am 15.02.2007 festgestellt. Der Jahresüberschuss für 2006 in Höhe von 5.000.000,00 € wird auf neue Rechnung vorgetragen. Der Geschäftsführung wurde für das Geschäftsjahr 2006 Entlastung erteilt.

Bei GmbHs bestehen dazu Ausnahmen. GmbHs haben Angaben zur Ergebnisverwendung einschließlich des Vorschlags nicht zu veröffentlichen, wenn sich anhand dieser Angaben die Gewinnanteile von Gesellschaftern feststellen lassen, die natürliche Personen sind, vgl. § 325 Abs. 1 Satz 5 HGB n. F. der aber der Regelung in § 325 Abs. 1 Satz 1 HGB a. F. entspricht. Hierbei handelt es sich um ein Wahlrecht, von dem Gebrauch gemacht werden kann, aber nicht gemacht werden muss. Die Regelung dient dem Schutz sog. „natürlicher“ GmbHs.

Hinweis Diese Vergünstigung ist unabhängig von der Einstufung der GmbH als kleine, mittelgroße oder große GmbH nach § 267 HGB. Hintergrund dieser Regelung sind folgende Zusammenhänge: Die Geschäftsführer der GmbH haben dafür Sorge zu tragen, dass beim Handelsregister stets eine aktuelle Liste der Gesellschafter vorliegt. In dieser Liste müssen die Vor- und Zunamen, die Geburtsdaten, die Adressen (Wohnort) und die Stammeinlagen der Gesellschafter der GmbH aufgeführt werden. Da gem. § 8 Abs. 1 Ziff. 1 GmbH auch der Gesellschaftsvertrag beim Handelsregister einzureichen ist, kann auch die im Gesellschaftsvertrag im Allgemeinen enthaltene Regelung zur Gewinnbeteiligung der jeweiligen Gesellschafter ermittelt werden. Bei Veröffentlichung der Ergebnisverwendung einschließlich des Verwendungsvorschlags wäre es für Außenstehende möglich, aufgrund der im Handelsregister zwingend zu hinterlegenden Daten konkrete Gewinnanteile der Gesellschafter zu ermitteln. Das hält der Gesetzgeber für zu weitgehend. Zu dem Kreis der natürlichen Personen zählen Privatpersonen und Einzelkaufleute. Strittig ist, ob ein Geschäftsanteil von einer GbR mit natürlichen Personen als Gesellschafter ausreicht, um die Erleichterungen in Anspruch nehmen zu können. Begründet wird die Ablehnung damit, dass die Aufteilung des auf die GbR entfallenden Gewinnanteils auf deren Gesellschafter nicht zu veröffentlichen ist und deshalb auch nicht ermittelt werden kann. Dieser Ansicht ist zu folgen, da Voraussetzung für die Erleichterung ist, dass die Gewinnanteile natürlicher Personen durch die Veröffentlichung der Ergebnisverwendung zu ermitteln sind. Ist eine

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GbR an der GmbH beteiligt, ist zwar der Gewinnanteil der GbR, nicht aber der der Gesellschafter zu ermitteln.46

Praxistipp Da es nach überwiegender Meinung ausreicht, wenn nur ein Gesellschafter der GmbH eine natürliche Person ist und sich anhand der Ergebnisverwendung der Gewinnanteil dieses Gesellschafters ermitteln lässt, kann diese Vergünstigung durch die Aufnahme einer natürlichen Person in den Kreis der Gesellschafter in Anspruch genommen werden. Ebenfalls von dieser Begünstigung betroffen sind Gesellschaften mit nur einem einzigen Gesellschafter.

Besteht aus anderen Gründen eine weitergehende Publizitätspflicht, etwa aus Gesellschaftsvertrag, Satzung oder Gesetz, bleiben diese selbstverständlich bestehen. Erleichterungen bei den Veröffentlichungspflichten, die für kleine GmbHs nach § 267 Abs. 1 HGB, § 325 Abs. 1 Satz 5 HGB n. F. gelten: 1. Erstellung einer verkürzten Bilanz nach § 266 Abs. 1 Satz 3 HGB, bei der nur die in § 266 Abs. 2 und 3 HGB mit Buchstaben und römischen Ziffern aufgelisteten Positionen angeführt werden müssen. 2. GuV braucht nicht veröffentlicht zu werden, § 326 Satz 1 HGB. Damit wirkt sich das für kleine GmbHs bestehende Recht nach Aufstellung einer verkürzten GuV – bestimmte Posten dürfen zum „Rohgewinn“ zusammengefasst werden – nicht auf die Veröffentlichungspflichten aus, denn die GuV braucht ja ohnehin nicht offengelegt zu werden. 3. Im Anhang kann auf verschiedene Angaben verzichtet werden und er braucht die die GuV betreffenden Angaben nicht enthalten, vgl. § 326 Satz 2 HGB. Bei einer sog. „natürlichen“ GmbH müssen keine Angaben über die Ergebnisverwendung gemacht werden, wenn sich dadurch die Gewinnanteile von natürlichen Personen ermitteln lassen, die Gesellschafter sind, § 325 Abs. 1 Satz 5 HGB n. F.

1.5.1.7

Befreiung von der Offenlegungspflicht bei Tochterunternehmen, deren Jahresabschluss in den Konzernabschluss des Mutterunternehmens einfließt Nach § 264 Abs. 3 HGB kann ein Tochterunternehmen von seiner Veröffentlichungspflicht befreit sein, wenn das Mutterunternehmen nach § 290 HGB oder § 11 PublG zur Aufstellung eines Konzernabschlusses (Konzernrechnungslegung) verpflichtet ist und die in § 264 Abs. 3 Ziff. 1–5 HGB genannten Voraussetzungen erfüllt sind. Durch diese Möglichkeit werden den Tochterunternehmen erhebliche Erleichterungen in Bezug auf ihre externe Publizität eröffnet.

Hinweis Das Mutterunternehmen ist trotz des Konzernabschlusses zur Erstellung und Offenlegungen seines Jahresabschlusses verpflichtet. Seine Daten lassen sich nicht mit den Daten des Tochterunternehmens verdichten. 46

Vgl. Adler/Dürich/Schmalz, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Auflage, Stuttgart ab 1995, § 325 Rz. 64; bejahend: Elliot/Eicher in Beck’scher Bilanzkommentar, 6. Auflage, § 325 Rz. 21, München 2006.

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Offenlegung von Jahresabschlüssen Ein Tochterunternehmen, für welches ein Mutterunternehmen nach § 290 Abs. 1 oder Abs. 2 HGB einen Konzernabschluss zu erstellen hat, braucht seinen Jahresabschluss nicht zu veröffentlichen, wenn das Mutterunternehmen nach den Regelungen des § 290 HGB zur Aufstellung eines Konzernabschlusses verpflichtet ist und die in § 264 Abs. 3 HGB näher genannten Voraussetzungen erfüllt sind.

Achtung! Das Mutter-Tochterverhältnis muss zum Stichtag des Konzernabschlusses bestehen. Andernfalls könnte in den Konzernabschluss der Jahresabschluss des Tochterunternehmens nicht mit einbezogen werden.47

1.5.1.7.1 Verpflichtung zum Konzernabschluss nach § 290 HGB

Nach § 290 HGB ist ein Mutterunternehmen zur Aufstellung eines Konzernabschlusses verpflichtet, wenn entweder wenn das Mutterunternehmen entweder nach § 290 Abs. 1 HGB die tatsächliche Leitung einheitlich für Mutter und Tochter ausübt. Von dieser Befreiung nicht erfasst sind Kreditinstitute und Versicherungsunternehmen, die nach §§ 340i, 341i HGB zum Konzernabschluss verpflichtet sind. Denn § 264 Abs. 3 HGB verweist ausdrücklich auf die Verpflichtung, nach § 290 HGB einen Konzernabschluss aufstellen zu müssen, oder die Stimmenmehrheit im Tochterunternehmen besitzt, § 290 Abs. 2 Ziff. 1 HGB oder über Organbestellungsrechte verfügt, § 290 Abs. 2 Ziff. 2 HGB oder das Tochterunternehmen vertraglich beherrscht, § 290 Abs. 2 Ziff. 3 HGB. Außerdem muss es sich bei dem Mutterunternehmen um eine Kapitalgesellschaft mit Sitz im Inland handeln. Bei Sitz des Mutterunternehmens in einem Mitgliedstaat der EU, eine EWRVertragsstaat oder im sonstigen Ausland kommt eine Befreiung des Tochterunternehmens von den Veröffentlichungspflichten nach § 325 Abs. 1 HGB n. F. nicht in Betracht.48

Achtung! Für Personenhandelsgesellschaften, bei denen keine natürliche Person voll haftende Gesellschafterin ist (KapCoGes i. S. des § 264a HGB), gelten hiervon gem. § 264 b HGB Abweichungen. Hier reicht es aus, wenn sich der Sitz der den Konzernabschluss erstellenden KapCoGes (Mutterunternehmen) 1. im Inland, 2. in einem Mitgliedstaat der EU oder 3. in einem EWR-Vertragsstaat, z. B. Island, Liechtenstein, Norwegen, 47 48

Vgl. Förschle/Deubert in Beck’scher Bilanzkommentar, 6. Auflage, § 264 Rz. 73, München 2006 sowie Adler/Dürich/ Schmalz, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Auflage, Stuttgart ab 1995, Ergänzungsband, § 264 Anm. 11. Vgl. Förschle/Deubert in Beck’scher Bilanzkommentar, 6. Auflage, § 264 Rz. 71, München 2006.

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befindet. Ein Sitz des Mutterunternehmens im sonstigen Ausland, also nicht in der EU oder einem EWR-Vertragsstaat, reicht aber auch bei einer KapCoGes für eine Privilegierung nicht aus.

1.5.1.7.2 Einzelheiten zum Katalog des § 264 Abs. 3 HGB

Neben der Verpflichtung des Mutterunternehmens zur Erstellung eines Konzernabschlusses, ist Voraussetzung für die Befreiung von der Offenlegungspflicht des Tochterunternehmens, dass die in § 264 Abs. 3 HGB genannten Voraussetzungen kumulativ erfüllt sind. Voraussetzung ist also, dass alle Gesellschafter des Tochterunternehmens der Befreiung für das jeweilige Geschäftsjahr zugestimmt haben, vgl. § 264 Abs. 3 Ziff. 1 HGB; enthält nur ein Gesellschafter sich bei der Beschlussfassung der Stimme bzw. stimmt er gar mit „nein“, muss der Jahresabschluss des Tochterunternehmens offengelegt werden, der Zustimmungsbeschluss über die Befreiung am Sitz des Tochterunternehmens im Handelsregister offengelegt wird, § 264 Abs. 3 Ziff. 1 HGB.

Beispiel für einen solchen Offenlegungsbeschluss Der elektronische Bundesanzeiger enthält folgende Veröffentlichung: A F GmbH in M Befreiung der Gesellschaft nach § 264 Abs. 3 HGB Gesellschafterbeschluss

Die W Aktiengesellschaft mit Sitz in M, eingetragen im Handelsregister beim Amtsgericht M unter HRB 100000, als alleinige Gesellschafterin der A F GmbH mit Sitz in M, eingetragen im Handelsregister beim Amtsgericht M unter HRB 200000, fasst unter Verzicht auf die Einhaltung aller Form- und Fristvorschriften für die Einberufung und Durchführung einer Gesellschafterversammlung den folgenden Beschluss: Der Befreiung der Gesellschaft nach § 264 Abs. 3 HGB von der Pflicht zur Einhaltung der Vorschriften über die Aufstellung eines Lageberichts und zur Offenlegung für das Geschäftsjahr 2006 wird zugestimmt.

M, den 15. Januar 2007

W Aktiengesellschaft

ppa. Dr. Dr. Schlau

das Mutterunternehmen sich zu einer der Regelung in § 302 AktG vergleichbaren Verlustübernahme verpflichtet hat und diese freiwillige Übernahmeverpflichtung offenlegt. Eine freiwillige Übernahmeverpflichtung ist nicht erforderlich, wenn Unternehmen sowieso schon nach § 302 AktG zur Verlustübernahme verpflichtet sind, vgl. § 264 Abs. 3 Ziff. 2 HGB, die Tochtergesellschaft tatsächlich auch in den befreienden Konzernabschluss der Mutter einbezogen wird. Es muss eine Vollkonsolidierung nach §§ 300 ff. HGB erfolgen, § 264 Abs. 3 Ziff. 3 HGB n. F., diese Befreiung des Tochterunternehmens im Anhang des von der Muttergesellschaft aufgestellten und beim Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers offengelegten Konzernabschlusses angegeben wird § 264 Abs. 3 Ziff. 4a HGB n. F. und Christ

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Offenlegung von Jahresabschlüssen dem elektronischen Bundesanzeiger die Befreiung des Tochterunternehmens von den Offenlegungspflichten unter Nennung der Muttergesellschaft und Bezugnahme auf § 264 Abs. 3 HGB n. F. mitgeteilt wird, vgl. § 264 Abs. 3 Ziff. 4 b HGB n. F.

Hinweis Besonderheiten gelten bei mehrstufigen Konzernen, bei denen die für Teil-Konzernabschlüsse ebenfalls Befreiungen nach § 264 Abs. 3 HGB bestehen können.49 1.5.1.7.3 Befreiung von Personengesellschaften i. S. des § 264a HGB nach § 264b HGB

Die von § 264a HGB erfassten OHGs und KGs sind von der Pflicht, ihren Jahresabschluss offenzulegen, nach § 264b HGB befreit, wenn sie in den Konzernabschluss eines anderen Unternehmens einbezogen sind, das seinen Sitz in einem EU-Mitgliedsstaat oder in einem EWR-Vertragsstaat hat, vgl. § 264b Ziff. 1 1. Alt. HGB oder in den Konzernabschluss eines anderen Unternehmens einbezogen sind, das persönlich haftender Gesellschafter der OHG oder KG ist, vgl. § 264 b Ziff 1 2. Alt. HGB. Darüber hinaus müssen die in § 264b Ziff 2–4 HGB genannten Voraussetzungen erfüllt sein. Insbesondere müssen der Konzernabschluss sowie der Konzernlagebericht im Einklang mit der in Ziff. 2 genannten Konzernabschlussrichtlinie und Prüferrichtlinie stehen, danach auch aufgestellt, geprüft und in deutscher Sprache offengelegt worden sein Außerdem ist im Anhang des Konzernabschlusses auf die Befreiung der Personenhandelsgesellschaft hinzuweisen. Ist eine von § 264a HGB erfasste OHG oder KG nach § 264b HGB von der Aufstellung/Offenlegung des Jahresabschlusses befreit, muss die Personenhandelsgesellschaft einen Abschluss nach den für alle Kaufleute geltenden Vorschriften der §§ 242 ff. HGB aufstellen. 1.5.1.7.4 Befreiung von Offenlegungspflicht bei Konzernabschlüssen nach PublG, § 264 Abs. 4 HGB

Auch Tochterunternehmen, deren Mütter nach dem PublG zu einem Konzernabschluss verpflichtet sind, können von der Publizitätspflicht befreit sein, wenn das Unternehmen neben den allgemeinen in § 264 Abs. 3 HGB aufgestellten Voraussetzungen auf die Anwendung der nach § 13 Abs. 3 Satz 1 PublG zugelassenen Wahlrechte verzichtet. Nach § 13 Abs. 3 Satz 1 PublG dürfen Unternehmen, die nach dem PublG einen Konzernabschluss zu erstellen haben, z. B. Abschreibungen im Rahmen vernünftiger kaufmännischer Beurteilung nach § 279 Abs. 1 HGB für sich in Anspruch nehmen. Wollen sie aber, dass ein Tochterunternehmen von der Veröffentlichungspflicht befreit wird, dürfen diese Wahlrechte nach §§ 279 Abs. 1, 280, 314 Abs. 1 Nr. 6 HGB i. V. m. § 13 Abs. 3 Satz 1 PublG nicht in Anspruch genommen werden. Folgende Voraussetzungen müssen für eine Befreiung von Offenlegungspflichten für Tochterunternehmen nach § 264 Abs. 3 HGB n. F. vorliegen: 1. Das Mutterunternehmen muss nach § 290 HGB/§ 11 PublG zur Aufstellung eines Konzernabschlusses verpflichtet sein; eine Verpflichtung zum Konzernabschluss aufgrund anderer Vorschriften, z. B. §§ 340i/341i HGB reicht nicht aus. Die Verpflichtung beruht entweder auf dem Vorliegen von 49

Vgl. dazu im Einzelnen Hoyos/Ritter-Thiel, Beck’scher Bilanzkommentar, 6. Auflage, München 2006, § 290 Rz. 3.

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a.

konzerntypischen Rechtsbeziehungen (Control-Konzept), vgl. § 290 Abs. 2 HGB, etwa wegen Stimmrechtsmehrheit, vertraglicher Beherrschung oder Organbestellungsrechten des Mutterunternehmens oder

b.

tatsächlicher Ausübung einer einheitlichen Leitung, vgl. § 290 Abs. 1 HGB.

2. Die im Katalog von § 264 Abs. 3 Ziff. 1–4 HGB n. F. genannten Voraussetzungen müssen kumulativ vorliegen:

1.5.1.8

a.

Alle Gesellschafter des Tochterunternehmens haben der Befreiung zugestimmt,

b.

dieser wird Beschluss im elektronischen Bundesanzeiger offengelegt,

c.

das Tochterunternehmen wird in den Konzernabschluss der Mutter einbezogen,

d.

die Befreiung im ebenfalls offengelegten Anhang des Konzernabschlusses ist angegeben und

e.

im elektronischen Bundesanzeiger wird die Befreiung für das Tochterunternehmen unter Nennung der Muttergesellschaft und mit Bezugnahme auf § 264 Abs. 3 HGB n. F. mitgeteilt.

Begrenzte Befreiung von der Offenlegungspflicht aufgrund eines IFRS-Einzelabschlusses nach § 325 Abs. 2a, 2b HGB n. F. Zulässig ist es aber, den Einzelabschluss nicht nach HGB, sondern nach den Regeln des IRFS zu veröffentlichen, vgl. § 325 Abs. 2a, 2b HGB n. F. Dies gilt nach der Neuregelung auch für kleine und mittelgroße Kapitalgesellschaften, da der § 325 Abs. 2a, 2b HGB n. F. auf den für alle Kapitalgesellschaften geltenden § 325 Abs. 2 HGB n. F. verweist. Nach altem Recht betraf das Recht, den IFRS-Einzelabschluss statt des HGB-Jahresabschlusses offenlegen zu dürfen, nur die großen Kapitalgesellschaften i. S. des § 267 Abs. 3 HGB a. F. Allerdings waren nach alter Regelung kleine und mittelgroße Kapitalgesellschaften auch nicht verpflichtet, ihren Jahresabschluss im Bundesanzeiger zu veröffentlichen; vielmehr musste im Bundesanzeiger nur angezeigt werden, dass die Unterlagen beim Handelsregister eingereicht worden sind. Die Veröffentlichung des Jahresabschlusses im Bundesanzeiger durch kleine oder mittelgroße Unternehmen erfolgte bislang auf freiwilliger Basis. Die Veröffentlichung des IFRS-Abschlusses anstelle des Abschlusses nach HGB setzt voraus, dass folgende, in § 325 Abs. 2a HGB n. F. genannten Voraussetzungen erfüllt sind: Der Bestätigungsvermerk des Abschlussprüfers zum IFRS-Einzelabschluss muss statt des Bestätigungsvermerks zum HGB-Jahresabschluss mit im elektronischen Bundesanzeiger offengelegt werden, vgl. § 325 Abs. 2b Ziff. 1 HGB n. F. Der Verwendungsvorschlag und ggf. auch der Verwendungsbeschluss sind unter Nennung des Jahresüberschusses bzw. -fehlbetrags offenzulegen. Durch den veröffentlichten IFRSEinzelabschluss werden die Offenlegungen der Aussschüttungsbemessungsgrundlage nicht ersetzt, vgl. § 325 Abs. 2b Ziff. 2 HGB n. F. Der HGB-Jahresabschluss mit dem Bestätigungsvermerk bzw. dem Vermerk über dessen Versagung wird nach § 325 Abs. 1 Satz 1–4 HGB n. F. beim Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers eingereicht. Mangels Bezugnahme auf § 325 Abs. 2 HGB n. F. ist es nicht erforderlich, dass der HGB-Jahresabschluss im elektronischen Bundesanzeiger veröffentlicht wird, vgl. § 325 Abs. 2b Ziff. 3 HGB n. F. Dadurch findet er seinen Weg in das Christ

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Offenlegung von Jahresabschlüssen Unternehmensregister, vgl. § 8b Abs. 2 Nr. 4 HGB n. F., ohne dass er zuvor im elektronischen Bundesanzeiger ausdrücklich bekannt gemacht wird. Dadurch werden die Kosten für die Veröffentlichung im elektronischen Bundesanzeiger vermieden.

2

Möglichkeiten der Vermeidung und Verminderung Die mit dem EHUG eingeführten verschärften Sanktionsmöglichkeiten bei Verstößen gegen Veröffentlichungspflichten zwingen Unternehmen, sich verstärkt der Frage zu widmen, wie sich Veröffentlichungspflichten vermeiden oder zumindest vermindern lassen.

Hinweis Es ist zu erwarten, dass Streitigkeiten im Zusammenhang mit Offenlegungspflichten, insbesondere über Voraussetzungen und Umfang, erheblich zunehmen werden und die Gerichte in weitaus stärkerem Maße als bislang beschäftigen. Die Frage, wie sich Veröffentlichungspflichten möglichst gering halten lassen, betrifft vor allem die mittelständischen GmbHs bzw. GmbH & Co. KG, die durch geschicktes Vorgehen erreichen können, länger als kleine oder mittelgroße Kapitalgesellschaft eingestuft zu werden. Zu beachten ist dabei aber, dass sich eine niedrigere Einstufung auch nachteilig auswirken kann. Denn das Unternehmen stellt sich, z. B. aufgrund zulässig ausgeübter Wahlrechte evtl. ärmer dar, als es ist. Dies kann sich insbesondere im Zusammenhang mit einem Kreditantrag nachteilig auswirken. Auch Lieferanten könnten durch ein schlechtes Geschäftsergebnis irritiert werden. Unmittelbare steuerliche Auswirkungen sind durch die Klassifizierung der Gesellschaften nicht gegeben.

2.1

Veröffentlichungspflichten lassen sich durch richtige Rechtsformwahl vermeiden Nicht alle Unternehmen müssen ihre Rechnungslegungsdaten veröffentlichen. Grundsätzlich sind die Kapitalgesellschaften und die Personenhandelsgesellschaften ohne eine natürliche Person als persönlich haftende Gesellschafterin gem. § 264a HGB veröffentlichungspflichtig. Darüber hinaus sind die unter das PublG fallenden Unternehmen, wozu auch Einzelunternehmer zählen, sowie bestimmte Branchen – wie etwa Banken, Versicherungen und kapitalmarktorientierte Unternehmen – veröffentlichungspflichtig. Wenn keine branchenspezifischen Besonderheiten bestehen und auch keine Publizitätspflicht nach dem PublG gegeben ist, sind grundsätzlich die im Folgenden genannten Unternehmen nicht veröffentlichungspflichtig: Einzelgewerbetreibende, unabhängig davon, ob sie ein Handelsgewerbe betreiben oder nicht; als Einzelunternehmer tätige Freiberufler; Freiberufler in der Rechtsform der BGB-Gesellschaft und Partnerschaftsgesellschaften; betreiben sie aber ihr Unternehmen in der Rechtsform einer Kapitalgesellschaft, sind sie veröffentlichungspflichtig; Gewerbetreibende, die sich in der Rechtsform eine Personengesellschaft, nicht Personenhandelsgesellschaft (!), etwa einer GbR, zusammengeschlossen haben;

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Möglichkeiten der Vermeidung und Verminderung

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Personenhandelsgesellschaften, wenn mittelbar oder unmittelbar eine natürliche Person persönlich haftende Gesellschafterin ist. Ist ein solcher Gesellschafter nicht vorhanden, wird die Gesellschaft gem. § 264a HGB in vielerlei Hinsicht den Kapitalgesellschaften gleichgestellt, insbesondere sind unter § 264a HGB fallende OHGs oder KGs veröffentlichungspflichtig; Tochterunternehmen, soweit die Voraussetzungen nach §§ 264 Abs. 3, 264b HGB vorliegen, insbesondere wenn ihr Abschluss in den Konzernabschluss nach §§ 290 ff. HGB einbezogen wird. Ob für ein Unternehmen eine der vorgenannten Rechtsformen infrage kommt, ist anhand der konkreten Umstände des Einzelfalls zu berücksichtigen. Dabei stellt die Frage der Vermeidung der Offenlegungspflichten ein Aspekt unter vielen für oder gegen eine bestimmte Rechtsform dar. Durch die verschärften Durchsetzungsmöglichkeiten hat die Frage der Offenlegungspflichten aber an Gewicht gewonnen.

2.1.1

Freiberufliche Unternehmen Freiberufliche Unternehmen bzw. freiberufliche Zusammenschlüsse, beispielsweise in Form der BGB-Gesellschaft oder als Partnerschaft, sind weder bilanzierungspflichtig noch offenlegungspflichtig. Da aber nur bestimmte Unternehmensgegenstände, insbesondere die in § 18 EStG aufgeführten Gegenstände eine freiberufliche Betätigung begründen, sind die Gestaltungsmöglichkeiten hier eng geknüpft. Offenlegungspflichtige Unternehmen, die sowohl freiberufliche wie gewerbliche Tätigkeiten ausüben, können die Offenlegung der durch die freiberufliche Tätigkeit begründeten Ergebnisse vermeiden, wenn sie diese Tätigkeit aus dem gewerblichen Unternehmen auslagern. In der Praxis werden aber gerade freiberufliche Tätigkeiten in gewerbliche Unternehmen einbezogen, beispielsweise in eine GmbH & Co. KG, um Haftungsrisiken aus der freiberuflichen Tätigkeit zu mindern.

Beispiel Die auf Immobiliengeschäfte spezialisierte Immo-GmbH & Co. KG bietet u. a. freiberufliche Ingenieurtätigkeiten an. Dies war auch so beabsichtigt, um die Haftungsrisiken für die Ingenieurtätigkeit zu begrenzen. Hier könnte zur Vermeidung der Offenlegung der durch die Ingenieurtätigkeit erzielten Ergebnisse diese Tätigkeit in ein freiberuflich tätiges Einzelunternehmen oder einen freiberuflichen Zusammenschluss (BGB-Gesellschaft oder Partnerschaftsgesellschaft) ausgelagert werden. Da sich sowohl in der Rechtsform des Einzelunternehmens wie auch in den Rechtsformen BGB-Gesellschaft und Partnerschaftsgesellschaft die persönliche Haftung der Gesellschafter nicht vollständig ausschließen lässt, würde zur Vermeidung der Offenlegungspflichten eine persönliche Haftung für diese Tätigkeiten wieder aufleben.

In der Praxis stellt sich bei freiberuflichen Tätigkeiten daher eher die umgekehrte Frage: Soll um den Preis einer Haftungsbegrenzung eine Offenlegung der Rechnungslegungsdaten in Kauf genommen werden? Hier sind im Einzelfall die Vor- und Nachteile genau abzuwägen.

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2.1.2


Gewerbliche Unternehmen in der Rechtsform der Personenhandelsgesellschaften Personenhandelsgesellschaften sind nach § 264a HGB offenlegungspflichtig, wenn kein Gesellschafter als natürliche Person unbeschränkt haftet. Diese Gesellschaften werden der Kapitalgesellschaft, bei der auch keine natürliche Person als Gesellschafterin unbeschränkt haftet, gleichgestellt. Die Offenlegungspflicht lässt sich grundsätzlich nur vermeiden, wenn eine natürliche Person als persönlich haftende Gesellschafterin in die Personenhandelsgesellschaft aufgenommen wird.

2.1.2.1

Eintritt eines persönliches haftenden Gesellschafters zur Vermeidung der Offenlegungspflichten in eine KapCoGes Wer also die Offenlegungspflichten für solche Personenhandelsgesellschaften vermeiden möchte, kann dies nur erreichen, wenn eine natürliche Person als Gesellschafterin unbeschränkt haftet. Diese Voraussetzung muss grundsätzlich zum Bilanzstichtag vorliegen. Soll zu diesem Zweck ein neuer persönlich haftender Gesellschafter in die OHG oder KG aufgenommen werden, ist zu beachten, dass dieser Beitritt grundsätzlich erst mit Eintragung des Gesellschafterbeitritts in das Handelsregister wirksam wird, vgl. § 123 Abs. 1 HGB. Hiervon werden aber Ausnahmen gemacht, die diesen Grundsatz im Ergebnis ins Gegenteil verkehren: Setzt die Gesellschaft bereits vor der Eintragung des neuen Gesellschafters in das Handelsregister Geschäfte mit dessen Einverständnis und für seine Rechnung fort, wird dadurch seine persönliche Haftung analog § 123 Abs. 2 HGB zu diesem Zeitpunkt und nicht erst mit Eintrag in das Handelsregister begründet. Diese vor Eintragung entstehende persönliche Haftung kann nicht ausgeschlossen werden, vgl. § 123 Abs. 3 HGB. Wird eine solche Haftung vor der Eintragung in das Handelsregister analog § 123 HGB begründet, sind ab diesem Zeitpunkt die Voraussetzungen des § 264a HGB zu verneinen; eine Offenlegungspflicht würde dann trotz fehlendem Eintrag im Handelsregister nicht begründet werden. Rückwirkung bei späterem Eintritt eines persönlich haftenden Gesellschafters Bislang reichte es zur Vermeidung einer Offenlegungspflicht aus, dass zu einem späteren, lange nach dem Abschlussstichtag liegenden Zeitpunkt ein persönlich haftender Gesellschafter in die Gesellschaft aufgenommen wurde. Denn mit der Aufnahme des neue Gesellschafters übernimmt dieser auch für Altverbindlichkeiten die volle Haftung, vgl. §§ 130 Abs. 1, 161 Abs. 2 HGB. Da damit auch für die Vergangenheit die Haftungsprivilegierung entfällt, gibt es keinen Grund mehr, die Veröffentlichung der Unterlagen zu erzwingen. Dieser Meinung ist zuzustimmen, da die Offenlegung dazu dient, die Haftungsprivilegierung auszugleichen. In der Praxis erfreute sich diese Möglichkeit großer Beliebtheit. So waren unter § 264a HGB fallende Personenhandelsgesellschaften, insbesondere GmbH & Co. KGs dazu übergegangen, ihre Rechnungslegungsdaten erst einmal nicht zu veröffentlichen. Sobald sie vom Registergericht, beispielsweise weil der Betriebsrat des Unternehmens einen entsprechenden Antrag auf Offenlegung stellte, zur Offenlegung aufgefordert wurden, wurde ein persönlich haftender Gesellschafter in die KapCoGes aufgenommen, sodass damit die Voraussetzungen für die Offenlegung rückwirkend entfielen.50 Zu der Frage, ob durch die

50

Vgl. LG Onsabrück, Beschluss vom 01. Juli 2005 – 15 T 6/05, GmbHR 2005, 1618.

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Einführung des EHUG diese Gestaltung an Attraktivität verloren hat, vgl. nachfolgenden Abschnitt. Aufnahme eines vermögenslosen persönlich haftenden Gesellschafters Durch die nunmehr verschärften Durchsetzungsmöglichkeiten der Offenlegungspflichten kann die Offenlegung nur durch die Aufnahme mindestens eines persönlich haftenden Gesellschafters, vorzugsweise vermögenslosen natürlichen Person – Stichwort „vermögensloser Rentner“, verhindert werden. Oft wird dies noch mit einem im Innenverhältnis bestehenden Ausschluss aus der Geschäftsführung und Vertretung kombiniert. Eine solche Gestaltung ist unter dem Gesichtspunkt der Gläubigerbenachteiligung nicht ungefährlich, da es ggf. über §§ 134, 138 BGB zu einer Durchgriffshaftung kommen kann (Stichwort: sog. GmbH & Stroh KG). Deshalb sollten in der Praxis extreme Gestaltungen vermieden werden. Werden aber natürliche Personen als Komplementäre oder OHG-Gesellschafter aufgenommen, ohne ihnen faktisch die Rechte zur Geschäftsführung und Vertretung zu nehmen, lässt sich dadurch – von Extremfällen abgesehen – eine Offenlegungspflicht vermeiden. Und zwar nach der oben dargestellten Vorgehensweise auch rückwirkend. Diese Möglichkeit lässt sich auch noch nach der Einführung des EHUG nutzen.

Beispiel Die Sonnenschein-GmbH und Co. KG ist bislang ihren Veröffentlichungspflichten nicht nachgekommen. So verfährt sie auch nach Einführung des EHUG. Der Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers meldet daraufhin den Verstoß beim Bundesamt für Justiz. Dieses wendet sich deshalb an die Geschäftsführerin der A-GmbH, Frau Sonnenschein, und fordert sie unter Androhung eines Ordnungsgeldes von 3.000 € auf, innerhalb von sechs Wochen den Jahresabschluss der (GmbH & Co.) KG offenzulegen. Hiergegen legt Frau Sonnenschein Einspruch ein. Sie trägt vor, dass im letzten Monat ihre beiden Eltern, Herr Sonnenschein und Frau Sonnenschein sen, als Komplementäre in die KG aufgenommen worden seien. Besonderheiten hinsichtlich Geschäftsführung und Vertretung seien nicht vereinbart worden. Da zum Zeitpunkt der Aufforderung zur Offenlegung des Jahresabschlusses mindestens eine natürliche Person persönlich haftende Gesellschafterin der KG war, braucht nach der hier vertretenen Auffassung die (GmbH & Co.) KG ihren Jahresabschluss nicht offenzulegen. Dabei ist es nicht schädlich, dass zum Zeitpunkt, zu dem die Gesellschaft hätte offenlegen müssen, ggf. die Verpflichtung zur Offenlegung noch bestand. Denn Herr und Frau Sonnenschein sen. haften beide als natürliche Personen auch für Altverbindlichkeiten der KG in vollem Umfang persönlich, vgl. §§ 130 Abs. 1, 161 Abs. 2 HGB, sodass durch ihren Beitritt rückwirkend die Haftungsprivilegierung der KG entfallen ist.

Hinweis Die hier vertretene Auffassung entspricht der Rechtsprechung und Teilen der Literatur. Allerdings ist erwarten, dass zukünftig die Streitigkeiten über solche Fragen erheblich zunehmen werden. Denn es ist damit zu rechnen, dass sich längst nicht jedes Unternehmen widerspruchslos der Aufforderung des Bundesamtes für Justiz beugen wird, seine Rechnungslegungsdaten zu veröffentlichen.

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Offenlegung von Jahresabschlüssen Hinein- und Hinausspringen von persönlich haftenden Gesellschaftern um den Bilanzstichtag herum Wegen der Vor- und Nachhaftung der persönlich haftenden Gesellschafter ist ein „Hineinund Hinausspringen“ um den jeweiligen Abschlussstichtag nicht ziel führend. Denn nach §§ 130, 161 Abs. 2 HGB haftet der Eintretende in vollem Umfang für auch vor Eintritt entstandenen Verbindlichkeiten der Gesellschaft. Nach dem Austritt haftet der Gesellschafter nach §§ 160, 161 Abs. 2 HGB weitere fünf Jahre für die in der Zeit seiner Mitgliedschaft entstandenen Verbindlichkeiten. D. h. spätestens beim Eintritt zum nächsten Abschlussstichtag wird die vollumfängliche Haftung nach §§ 130, 161 Abs. 2 HGB auch für das vergangene Jahr erneut begründet. Deswegen ist eine solche Gestaltung zur Vermeidung von Publizitätspflichten nicht empfehlenswert. Darüber hinaus dürfte ein solches Verhalten als Umgehung der Offenlegungsvorschriften zu werten sein, sodass die Offenlegungspflicht bestehen bleibt. Steuerliche Folgen der Aufnahme einer natürlichen Person als persönlich haftende Gesellschafterin Personengesellschaften, die keine gewerbliche Tätigkeit ausüben und bei denen nur Kapitalgesellschaften persönlich haftende Gesellschafter sind, erzielen gem. § 15 Abs. 3 Ziff. 2 EStG als gewerblich geprägte Personengesellschaften Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Hierzu gehören beispielsweise Unternehmen, die lediglich Immobilien verwalten. Durch die Aufnahme einer natürlichen Person als persönlich haftende Gesellschafterin geht die Qualifizierung als gewerblich geprägte Personengesellschaft nach § 15 Abs. 3 Ziff. 2 EStG verloren. Das kann auch nachteilige steuerliche Folgen haben.

Beispiel Für die Übertragung von Betriebsvermögen gewährt der Fiskus nach §§ 13a, 19a ErbStG Vergünstigungen in Form von Freibeträgen, Bewertungsabschlägen und Besteuerung nach der günstigen erbschaftsteuerlichen Steuerklasse I. Von dieser Vergünstigung erfasst sind auch gewerblich geprägte Personengesellschaften im Sinne des § 15 Abs. 3 Ziff. 2 EStG, selbst wenn die Tätigkeit selbst keine gewerbliche Tätigkeit darstellt. Fällt durch den Eintritt einer natürlichen Person als persönlich haftender Gesellschafterin die Qualifizierung als gewerblich geprägte Personengesellschaft weg, kann dies auch dazu führen, dass die Vergünstigungen nach §§ 13a, 19a ErbStG entfallen. Da danach Freibeträge bis zu 225.000 € und ein Bewertungsabschlag von 40 % gewährt wird, kann der Verlust der Einstufung als gewerblich geprägte Personengesellschaft sehr teuer werden.

2.1.3

Befreiung von Offenlegungspflichten für Tochterunternehmen, die in einen Konzernabschluss einzubeziehen sind Wie oben ausführlich dargestellt, sind Tochterunternehmen nach § 264 Abs. 3 bzw. § 264b HGB von der Pflicht, einen Jahresabschluss nach den für Kapitalgesellschaften vorgeschriebenen Regeln zu erstellen, befreit, wenn die in § 264 Abs. 3 bzw. § 264b HGB genannten Voraussetzungen vorliegen, vgl. dazu ausführlich oben im Teil D, Kap. 1.5.1.7. Hier liegt der Vorteil auf der Hand: Durch die Einbeziehung der speziellen Rechnungslegungsinhalte der Tochter in den Konzernabschluss des Mutterunternehmens, in dem verschiedene Unternehmen konsolidiert werden, lassen sich Daten so verdichten, dass Informationen über

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die beteiligten Unternehmen erheblich erschwert werden. So lassen sich für Konkurrenten, Kunden oder Lieferanten beispielsweise Umsatzerlöse oder der Gehaltsaufwand der einzelnen Tochterunternehmen aus dem Konzernabschluss nicht mehr herauslesen.

2.1.3.1

Haftungsübernahme des Mutterunternehmens für die Tochter Die hier den Tochterunternehmen eingeräumten Erleichterungen, nämlich völliger Verzicht auf die Offenlegung des Einzelabschlusses des Tochterunternehmens, haben ihren Preis: Das Mutterunternehmen muss für etwaige Verluste des Tochterunternehmens die Haftung übernehmen. Besteht nicht bereits kraft Gesetzes die Haftungsübernahme nach § 302 AtkG, vgl. § 264 Abs. 3 Ziff. 2 HGB, muss diese freiwillig übernommen und veröffentlicht werden. Merke: Dem Vorteil der Befreiung von der Offenlegungspflicht steht der Nachteil der Haftungsübernahme gegenüber.

Aber auch die anderen in § 264 Abs. 3 HGB genannten Voraussetzugen, wie einstimmiger Beschluss der Gesellschafter über die Befreiung, Einbeziehung des Tochterunternehmens in den Konzernabschluss usw. müssen erfüllt werden. Hierbei handelt es sich aber eher um formale Voraussetzungen, die dann, wenn die Entscheidung zugunsten einer Befreiung des Tochterunternehmens von den Veröffentlichungspflichten getroffen wurde, ohne weiteres erfüllt werden können. Vgl. zu den Voraussetzungen im Einzelnen, oben im Teil D, Kap. 1.5.1.7.

2.1.3.2

Pflicht zur Aufstellung des Konzernabschlusses „nach § 290 HGB“ und nach „§ 11 PublG“ Voraussetzung für die Befreiung ist auch, dass das Mutterunternehmen seinen Konzernabschluss nach § 290 HGB aufzustellen hat. Von § 290 HGB sind aber nur Mutterunternehmen mit Sitz in Deutschland, nicht aber solche mit Sitz im Ausland erfasst. Wegen der nicht unmittelbaren, sondern nur über die §§ 340i, 341i HGB mittelbaren Anwendung des § 290 HGB bei Versicherungsunternehmen und Kreditinstituten wird die Auffassung vertreten, dass für Töchter dieser Unternehmen die Befreiung nach § 264 Abs. 3 HGB nicht gelten solle. Diese Auffassung ist abzulehnen, weil der Konzernabschluss dieser Unternehmen durch die Bezugnahme auf § 290 HGB denselben Inhalt aufweisen muss, wie bei Konzernen, auf die § 290 HGB unmittelbar anzuwenden ist, und somit in gleicher Weise dem Informationsbedürfnis, insbesondere von Gesellschaftern und Gläubigern genügt.51 Für den Fall der Konzernabschlusspflicht nach § 11 PublG ist der Gesetzgeber Streitigkeiten aus dem Weg gegangen, indem er in § 264 Abs. 4 HGB klarstellte, dass die Einbeziehung in den Konzernabschluss nach § 11 PublG ausreichend ist, um Tochterunternehmen von der Pflicht zu Offenlegung des Einzelabschlusses zu befreien.

2.1.3.2.1 Freiwillige Aufstellung eines Konzernabschlusses

Die Befreiung nach § 264 Abs. 3 HGB gilt nicht für Tochterunternehmen, deren Mütter freiwillig einen Konzernabschluss aufstellen, ohne dass es sich bei ihnen um einen Konzern im Sinne des § 290 HGB handelt.

51

Adler/Dürich/Schmalz, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Auflage, Stuttgart ab 1995, Ergänzungsband, § 264 Anm. 18.

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Achtung! Dieser Fall darf nicht mit dem nachfolgenden Fall eines sog. kleinen Konzerns verwechselt werden. Beim kleinen Konzernen liegen die in § 290 HGB genannten Tatbestandsmerkmale vor, während es sich hier um ein Unternehmen handelt, das die Tatbestandsmerkmale des Konzerns im Sinne des § 290 HGB nicht erfüllt.

2.1.3.2.2 Freiwillige Aufstellung eines Konzernabschlusses bei sog. kleinen Konzernen

Kleine Konzerne sind von der Aufstellung und Veröffentlichung des Konzernabschlusses nach § 293 HGB befreit, sodass, solange deshalb kein Konzernabschluss aufgestellt und veröffentlicht wird, die jeweiligen Tochterunternehmen verpflichtet bleiben, jeweils Einzelabschlüsse aufzustellen und zu veröffentlichen. Aber dies muss so nicht sein! Denn verzichtet das Mutterunternehmen auf die Befreiung nach § 291 ff. HGB, und erstellt und veröffentlicht einen Konzernabschluss, können Tochterunternehmen von der Erstellung des Einzelabschlusses gem. § 264 Abs. 3 HGB befreit werden.52

Praxistipp Wegen der oben genannten Vorteile, die eine Befreiung von den Veröffentlichungspflichten für die Tochterunternehmen mit sich bringen, sollten bei den sog. kleinen Unternehmen genau geprüft werden, ob es nicht sinnvoll ist, auf die Befreiung zu verzichten und einen Konzernabschluss aufzustellen.

Zusammenfassung Veröffentlichungspflichten sind grundsätzlich von der Rechtsform des Unternehmens abhängig. So sind grundsätzlich alle Kapitalgesellschaften offenlegungspflichtig, während Einzelunternehmen und Personengesellschaften nur nach dem PublG offenlegungspflichtig sind. Personenhandelsgesellschaften sind ebenso nicht offenlegungspflichtig, es sei denn, kein Gesellschafter haftet als natürliche Person mit seinem persönlichen Vermögen. Unternehmen sind im Allgemeinen dann veröffentlichungspflichtig, wenn lediglich Kapitalgesellschaften oder andere juristische Personen persönlich für Verbindlichkeiten des Unternehmens haften. Veröffentlichungspflichten lassen sich daher grundsätzlich nur dadurch vermeiden, dass eine natürliche Person persönlich haftende Gesellschafterin des Unternehmens wird. Gehört ein veröffentlichungspflichtiges Unternehmen als Tochterunternehmen zu einem Konzern im Sinne des § 290 HGB, ist das Tochterunternehmen von seiner Verpflichtung, einen Einzelabschluss zu erstellen, unter den Voraussetzungen des § 264 Abs. 3 HGB oder bei nach dem PublG publizitätspflichtigen Unternehmen nach § 264 Abs. 4 HGB befreit. Wer diese Befreiung in Anspruch nehmen möchte, muss dafür sorgen, dass die beteiligten Unternehmen ein Mutter-Tochter-Verhältnis i. S. des § 290 Abs. 1 HGB begründen und die in § 264 Abs. 3 genannten Voraussetzungen erfüllen. Dazu zählt insbesondere, dass das Mutterunternehmen sich zur Übernahme eines etwaigen Verlustes des Tochterunternehmens verpflichtet hat, vgl. § 264 Abs. 3 Ziff. 2 HGB. 52

Vgl. Bundestagsdrucksachen 13/7141, S. 10; Adler/Dürich/Schmalz, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Auflage, Stuttgart ab 1995, Ergänzungsband, § 264 Anm. 56; Hüttermann in Großkommentar HGB, 4. Auflage, Berlin, New York 2002, § 264 Rz. 62.

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2.2

163

Verminderung der Veröffentlichungspflichten In vielen Fällen lässt es sich aus den unterschiedlichsten Gründen nicht vermeiden, dass eine Rechtsform gewählt wird, bei der eine Veröffentlichungspflicht besteht. So gibt es eine Reihe von Gesellschaftern, die die Haftungsbegrenzung einer GmbH sehr schätzen und den Preis der Veröffentlichungspflicht dafür in Kauf nehmen. Andere gründen eine GmbH, um zu zeigen, dass sie ihre Tätigkeit professionell und nachhaltig ausüben. Das ist insbesondere in Branchen, wie etwa der IT-Branche, in denen zahlreiche Kleinstunternehmer ihr Gewerbe vom Küchentisch aus betreiben, der Fall. Die Rechtsform der Kapitalgesellschaft, insbesondere die der GmbH, soll dazu beitragen, sich von diesen Kleinstunternehmen positiv abzuheben. Darüber hinaus sprechen häufig neben der Haftungsbeschränkung auch steuerliche Gründe für die Rechtsform der Kapitalgesellschaft bzw. KapCoGes. In solchen Fällen gilt es, den Umfang der grundsätzlich bestehenden Veröffentlichungspflichten möglichst gering zu halten. Hier bietet es sich an, unter der in § 267 HGB für die Einstufung in kleine, mittelgroße und große Gesellschaft genannten Schwelle zu bleiben, um möglichst niedrig eingestuft zu werden. Wie dies geschehen kann, wird nachfolgend erläutert.

2.2.1

Keine Veröffentlichung der Ergebnisverwendung bei GmbHs mit natürlicher Person als Gesellschafter Unternehmen, die in der Rechtsform der GmbH geführt werden, brauchen nach § 325 Abs. 1 Satz 5 n. F. Angaben zur Ergebnisverwendung einschließlich des Vorschlags nicht zu veröffentlichen, wenn sich anhand dieser Angaben die Gewinnanteile von Gesellschaftern feststellen lassen, die natürliche Personen sind. Aus diesem Grunde erhält die Rechtsform der GmbH im Zusammenhang mit den Veröffentlichungspflichten eine besondere Attraktivität. Denn diese Erleichterung bei der Veröffentlichung kann jede GmbH – unabhängig von der Klassifizierung als klein, mittelgroß oder groß – mit einer natürlichen Person als Gesellschafterin für sich in Anspruch nehmen.

Praxistipp Um in den Genuss der Erleichterung bei den Veröffentlichungspflichten zu kommen, sollte eine natürliche Person – wenn eine solche noch nicht vorhanden ist – in den Kreis der Gesellschafter aufgenommen werden. Ob es ausreichend ist, eine Personengesellschaft mit natürlichen Personen als Gesellschafter aufzunehmen, ist umstritten, vgl. dazu oben im Teil D, Kap. 2.1.2.1. Um sicherzugehen, sollte daher stets unmittelbar eine natürliche Person aufgenommen werden.

Als klein einzustufende GmbHs haben in der Praxis überwiegend natürliche Personen als Gesellschafter, sodass diese Gesellschaften sowohl die Vergünstigungen für kleine Gesellschaften wie auch für GmbHs in Anspruch nehmen können.

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Erleichterungen bei den Veröffentlichungspflichten, die für kleine GmbHs nach § 267 Abs. 1 HGB, § 325 Abs. 1 Satz 5 HGB n. F. gelten: 1. Erstellung einer verkürzten Bilanz nach § 266 Abs. 1 Satz 3 HGB, bei der nur die in § 266 Abs. 2 und 3 HGB mit Buchstaben und römischen Ziffern aufgelisteten Positionen angeführt werden müssen. 2. Die GuV braucht nicht veröffentlicht zu werden, § 326 Satz 1 HGB. Damit wirkt sich das für kleine GmbHs bestehende Recht auf Aufstellung einer verkürzten GuV – bestimmte Posten dürfen zum „Rohgewinn“ zusammengefasst werden – nicht auf die Veröffentlichungspflichten aus, denn die GuV braucht ja ohnehin nicht offengelegt zu werden. 3. Im Anhang kann auf verschiedene Angaben verzichtet werden und er braucht die die GuV betreffenden Angaben nicht enthalten, vgl. § 326 Satz 2 HGB. 4. Bei einer sog. „natürlichen“ GmbH brauchen keine Angaben über die Ergebnisverwendung gemacht werden, wenn sich dadurch die Gewinnanteile von natürlichen Personen ermitteln lassen, die Gesellschafter sind, § 325 Abs. 1 Satz 5 HGB n. F.

2.2.2

Strategien bei der Gründung des Unternehmens, um eine niedrige Klassifizierung zu erhalten Die Klassifizierung eines Unternehmens wird erstmalig zum ersten Abschlussstichtag bedeutsam. Denn danach richtet sich der Umfang der erstmalig zu veröffentlichenden Jahresabschlussdaten, vgl. dazu ausführlich oben Teil D, Kap. 1.5.1.1.6. Nicht unterschätzt werden darf die Bedeutung der Klassifizierung im Erstjahr für die Folgejahre. Das gilt insbesondere dann, wenn das Unternehmen mit den Bezugsgrößen immer wieder in die Nähe der Schwellenwerte rückt.

Beispiel Nach den zum Abschlussstichtag 31.12.01 der in 01 gegründete GmbH vorliegenden Zahlen war die GmbH als kleine Kapitalgesellschaft einzustufen; zum Abschlussstichtag 31.12.02 betrug die Bilanzsumme 5 Mio. € und die Umsatzerlöse 9 Mio. €. Damit wäre sie als mittelgroße Gesellschaft einzustufen; allerdings bleibt sie kleine Gesellschaft, weil sie die Größenmerkmale für die mittelgroße Kapitalgesellschaft (noch) nicht an zwei aufeinanderfolgenden Abschlussstichtagen überschritten hat, vgl. § 267 Abs. 4 HGB. Sinken zum 31.12.03 die Schwellenwerte wieder unter die Grenzen der mittelgroßen Kapitalgesellschaft, ist die GmbH weiterhin als kleine Gesellschaft zu klassifizieren. Ganz anders wäre das Ergebnis, wenn sie zunächst im Gründungsjahr als mittelgroße Gesellschaft eingestuft worden wäre. Dann wäre sie so lange mittelgroße Gesellschaft geblieben, solange sie nicht die Schwellenwerte für die kleine Gesellschaft an zwei nacheinander liegenden Abschlussstichtagen unterschreitet, vgl. nachfolgende Übersicht.

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165

Überblick: Einstufung der Gesellschaft im Gründungsjahr und damit verbundene Folgen Klassifizierung

Gründungsjahr

1. Jahr

2. Jahr


Kleine GmbH

Mittelgroße GmbH

Kleine GmbH


Als kleine GmbH

Als kleine GmbH*

Als kleine GmbH


Mittelgroße GmbH

Kleine GmbH

Mittelgroße GmbH


Als mittelgroße GmbH

Als mittelgroße GmbH**


1. Alternative

2. Alternative

*

weil Voraussetzungen für eine mittelgroße GmbH nicht bei zwei aufeinanderfolgenden Abschlussstichtagen vorlagen ** weil Voraussetzungen für eine kleine GmbH nicht bei zwei aufeinanderfolgenden Abschlussstichtagen vorlagen

Aus diesem Grunde kommt der Einstufung zum ersten Abschlussstichtag nach Gründung des Unternehmens eine besondere Bedeutung zu. Hier sollte besonders sorgfältig darauf geachtet werden, dass die Schwelle zur nächsten Klasse nicht überschritten wird. Erscheint dies aufgrund der ermittelten Prognoseberechnungen schwierig, sollte darüber nachgedacht werden, mit einem Rumpfwirtschaftsjahr zu beginnen. Das hat den Vorteil, dass bei den Umsatzerlösen lediglich die im Rumpfwirtschaftsjahr erzielten Umsätze berücksichtigt werden. Eine Hochrechnung auf zwölf Monate ist nicht zulässig. Hatte allerdings das Unternehmen bereits als Vorgesellschaft Umsatzerlöse erzielt, sind die letzten zwölf Monate heranzuziehen, auch wenn ein Teil der Erlöse noch von der Vorgesellschaft erzielt wurde. Entsprechendes gilt, wenn es sich um eine Umwandlung handelt, vgl. § 267 Abs. 4 Satz 2 HGB.

Beispiel Die zum 15. August 01 gegründete XY-GmbH hat ein dem Kalenderjahr entsprechendes Wirtschaftsjahr, sodass sie mit einem Rumpfwirtschaftsjahr (15. August – 31. Dezember 01) beginnt. Die während des ersten Wirtschaftsjahres erzielten Umsatzerlöse betrugen 6 Mio. €. Für die Berechnung der Umsatzerlöse nach § 267 HGB darf dieser Betrag nicht auf zwölf Monate hochgerechnet werden. Hatte allerdings die Gesellschaft mit ihren Geschäften bereits im April 01 begonnen und bis zur Gründung der GmbH bereits 1,5 Mio. € Umsatz gemacht, sind diese mit in die Berechnung der Umsatzerlöse i. S. des § 267 HGB einzubeziehen.

Das Beispiel zeigt, dass es, um eine niedrige Klassifizierung zu erhalten, Sinn machen kann, mit einem Rumpfwirtschaftsjahr zu beginnen. Da aber bestimmte, bereits vorher getätigte Umsatzerlöse mit in die Berechnung einbezogen werden, macht ein Rumpfwirtschaftsjahr in folgenden Fällen keinen Sinn:

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Offenlegung von Jahresabschlüssen Die Zeiten der Tätigkeit der Vorgesellschaft und der Zeitraum des Rumpfwirtschaftsjahres betragen mindestens zwölf Monate. Die neu gegründete Gesellschaft ist aus einer Umwandlung hervorgegangen.

2.2.3

Minderung der Bilanzsumme durch bilanzpolitische Maßnahmen Für die Klassifizierung nach § 267 HGB kommt es ausschließlich auf die Aktivseite der Bilanz an. Dabei kann die Höhe der Aktivseite durch Bilanzierungs-, Bewertungs- und Ausweiswahlrechte beeinflusst werden. Besteht beispielsweise die Möglichkeit, bestimmte Aufwendungen nicht zu aktivieren, sondern als Aufwand zu behandeln, wird dadurch die Aktivseite der Bilanz nicht erhöht. Hierfür kommt eine Fülle von Wahlrechten in Betracht. Es würde den Rahmen des Buches sprengen, diese alle im Einzelnen aufzuführen.

2.2.3.1

Beeinflussung der Bilanzsumme am Beispiel Geschäfts- und Firmenwert Ein Geschäfts- oder Firmenwert kann nach § 255 Abs. 4 HGB aktiviert werden, wenn er entgeltlich erworben wurde. Der selbst geschaffene Geschäfts- oder Firmenwert kann grundsätzlich nicht aktiviert werden. Wird der entgeltlich erworbene Geschäfts- oder Firmenwert aktiviert, erhöht sich dadurch die Bilanzsumme der Aktivseite.

Beispiel Die X-GmbH in Berlin erwirbt in 01 (Geschäftsjahr = Kalenderjahr) ein Unternehmen in Köln und zahlt dafür einen Kaufpreis von 1,5 Mio. €. Nach Abzug der mit dem Kauf erworbenen tatsächlichen Werten, vgl. § 255 Abs. 4 Satz 1 HGB, verbleibt ein Restbetrag von 500.000 €, der sog. derivative Geschäftswert. Nach § 255 Abs. 4 HGB ist es zulässig, einen entgeltlich erworbenen Geschäftswert zu aktivieren. Dies wirkt sich auf die Bilanzsumme wie folgt aus: Aktivseite der Bilanz 31.12.01 A. I. 2. Geschäfts- oder Firmenwert:

500.000 €

Summe Aktivseite Bilanz

500.000 €

Die Aktivierung des Geschäftswerts erhöht die Aktivseite der Bilanz um 500.000 €. Die GuV wird dadurch nicht verändert. Alternativ ist es auch zulässig, den derivativ erworbenen Geschäftswert nicht zu aktivieren (vgl. § 255 Abs. 4: „… darf … angesetzt werden“). Wird der Geschäftswert nicht aktiviert, handelt es sich um sofort abziehbaren Aufwand. Das hat folgende Auswirkungen auf die Bilanz und GuV. Aktivseite der Bilanz 31.12.01 A. I. 2. Geschäfts- oder Firmenwert:

0€

Summe Aktivseite Bilanz

0€

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167

GuV für Zeitraum 01.01.01 – 31.12.01: … Betriebliche Aufwendungen

./. 500.000 €

Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag

./. 500.000 €

Wird der Firmenwert nicht aktiviert, sondern als sofort abziehbarer Aufwand behandelt, verringert dies die Bilanzsumme auf der Aktivseite; zugleich verschlechtert sich auch das Geschäftsergebnis. Steuerrechtlich ist der Geschäftswert von 500.000 € nach § 7 Abs. 1 Satz 3 EStG in voller Höhe zu aktivieren und planmäßig auf 15 Jahre abzuschreiben. Hier kann die Steuerbilanz von der Handelsbilanz abweichen.

Hinsichtlich des Ansatzes eines derivativ erworbenen Geschäfts- oder Firmenwerts wird den Unternehmen ein sehr weitgehender Gestaltungsspielraum eingeräumt. Denn sie können sich auch für eine nur teilweise Aktivierung des Geschäftswerts entscheiden und den Restbetrag als Aufwand im Rahmen der GuV ansetzen. Wird der Geschäftswert (teilweise) aktiviert, ist er in den Folgejahren nach § 255 Abs. 3 Satz 2 HGB zu mindestens einem Viertel abzuschreiben. D. h., die Abschreibungsrate kann bei 25 % oder höher liegen. Es ist im Rahmen dieses Mindestbetrags zulässig, jedes Jahr eine neue Abschreibungsrate festzulegen. Es können also beispielsweise folgende Abschreibungen erfolgen: 1. Jahr: 25 %, 2. Jahr: 30 %, 3. Jahr 15 % oder 1. Jahr: 30 %, 2. Jahr: 30 %. Gemäß § 255 Abs. 4 Satz 3 HGB kann der Geschäftswert auch planmäßig auf die Geschäftsjahre der voraussichtlichen Nutzung abgeschrieben werden. Steuerrechtlich wird unwiderlegbar in § 7 Abs. 1 Satz 3 EStG eine 15-jährige betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer vermutet. Liegt die tatsächliche Nutzungsdauer unter 15 Jahren, ist in der Handelsbilanz die tatsächliche Nutzungsdauer zugrunde zu legen. Allerdings erscheint die steuerrechtlich vorgegebene Nutzungsdauer als nicht unvertretbar, sodass diese grundsätzlich auch in der Handelsbilanz zugrunde gelegt werden kann.

Hinweis Entscheidet sich das Unternehmen für die lineare Abschreibung nach § 255 Abs. 4 Satz 3 HGB auf 15 Jahre, bleibt die Bilanzsumme für einen längeren Zeitraum höher als wenn die Abschreibung nach § 255 Abs. 4 Satz 2 HGB von mindestens 25 % jährlich gewählt. Der Vorteil der linearen Abschreibung liegt, zumindest wenn einer 15-jährigen Nutzungsdauer angenommen wird, darin, dass hier Handels- und Steuerbilanz nicht voneinander abweichen. Wird – um die Bilanzsumme niedrig zu halten – der Geschäftswert nicht oder nur zu einem Teil aktiviert, führt das zu einer Verschlechterung des Geschäftsergebnisses in dem betreffenden Jahr, ggf. kann dies das Unternehmen sogar in die Verlustzone bringen. Hier sollte genau beobachtet werden, ob durch Aktivierung einer der für die Bilanzsumme maßgeblichen Schwellenwerte von entweder 4,015 Mio. € oder 16,060 Mio. € überschritten würde. Nur wenn dies der Fall ist, sollten die evtl. damit verbundenen Folgen bei dem Umfang der Veröffentlichungspflichten bei der Entscheidung mitberücksichtigt werden.

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Offenlegung von Jahresabschlüssen Auswirkungen auf die Besteuerungen haben diese Entscheidungen keine; denn in der Steuerbilanz ist der Geschäftswert linear auf 15 Jahre abzuschreiben, vgl. § 7 Abs. 1 Satz 3 EStG unabhängig von seiner Behandlung in der Handelsbilanz.

2.2.3.2

Weitere Wahlrechte mit Einfluss auf die Höhe der Bilanzsumme auf der Aktivseite Die im Folgenden genannten Wahlrechte haben Einfluss auf die Summe der Aktivseite der Bilanz.

Beachte: Ein Aktivtausch bzw. Passivtausch hat keinen Einfluss auf die Höhe der Aktivseite der Bilanz. Demgegenüber kann durch Aktiv-Passiv-Tausch die Höhe ebenso beeinflusst werden wie durch ein Wahlrecht zwischen Aktivierung und sofort abziehbarem Aufwand. Beispiel: Die C-GmbH erwirbt Anlagevermögen für 500.000 €. Die Anschaffung erhöht auf der Aktivseite das Anlagevermögen, sodass sich die Bilanzsumme um 500.000 € erhöht. Wird die Anlage sofort durch Überweisung vom Bankkonto bezahlt, mindert sich der auf der Aktivseite zu erfassende Bankbestand um 500.000 €. Dieser Aktivtausch (+ 500.000 € Anlagevermögen ./. 500.000 € Bankbestand = 0 €) führt dazu, dass sich die Gesamtsumme der Aktivseite der Bilanz nicht verändert. Wird demgegenüber der Kaufpreis gestundet, wäre eine entsprechende Verbindlichkeit auf der Passivseite der Bilanz zu erfassen. Die Aktivseite würde, da sich das Bankguthaben nicht verringert hat, um 500.000 € steigen (ebenso wie die Passivseite).

2.2.3.2.1 Bilanzierungswahlrechte mit Einfluss auf die Bilanzsumme

Aufwendungen für die Ingangsetzung und Erweiterung des Geschäftsbetriebes, § 269 HGB Aktivierungswahlrecht Erhöht die Bilanzsumme der Aktivseite, auch Teilaktivierung zulässig.

Handelsrechtliche Behandlung

Steuerrechtliche Behandlung

Aktivierung als Bilanzierungshilfe

Kein Ansatz Steuerbilanz

Auf der Aktivseite ggf. nach dem Posten „Ausstehende Einlagen“ und vor dem Anlagevermögen als „Aufwendungen für die Ingangsetzung und Erweiterung des Geschäftsbetriebes“ anzusetzen.

Als Bilanzierungshilfe kein Wirtschaftsgut im Sinne des Steuerrechts Besteuerung wird durch Entscheidung nicht beeinflusst.

Folge: Ausschüttungssperre, vgl. § 269 Satz 2 HGB Entgeltlich erworbener Geschäftsoder Firmenwert, § 255 Abs. 4 HGB, vgl. ausführliche Darstellung weiter oben im Teil D, Kap. 2.2.3.1. Aktivierungswahlrecht

Aktivierung unter Aktivseite A.1.2. Abschreibung in Höhe von mindestens jährlich 25 % oder lineare auf voraussichtliche Nutzungsdauer, i. d. R. 15 Jahre

Erhöht die Bilanzsumme der Aktivseite, auch Teilaktivierung zulässig.

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Aktivierung zwingend vorgeschrieben, Abschreibung auf 15 Jahre § 7 Abs. 1 Satz 3 EStG Besteuerung wird durch Entscheidung nicht beeinflusst, da Regelung § 7 Abs. 1 Satz 3 EStG in Steuerbilanz zwingend.


169

Handelsrechtliche Behandlung

Steuerrechtliche Behandlung

Steuerabgrenzung; Aktive latente Steuern, § 274 Abs. 2 Satz 1 HGB

Aktivierung als Bilanzierungshilfe auf Aktivseite

Kein Ansatz in der Steuerbilanz

Aktivierungswahlrecht

Auflösung, sobald Steuerentlastung eintritt oder nicht mehr damit zu rechnen ist

Für zu hohen Steueraufwand aufgrund Abweichungen Handelsbilanz und Steuerbilanz Erhöht Bilanzsumme der Aktivseite.

Besteuerung wird durch Entscheidung nicht beeinflusst.

Folge: Ausschüttungssperre, vgl. § 274 Abs. 2 Satz 3 HGB Hinweis: Zum Teil wird Saldierung mit passiven latenten Steuern für zulässig erachtet.53

Als Aufwand berücksichtigte Zölle, Verbrauchssteuern und Umsatzsteuer auf Anzahlungen, § 250 Abs. 1 Satz 2 HGB

Aktiver Rechnungsabgrenzungsposten

Aktivierungswahlrecht

Besteuerung wird durch Entscheidung nicht beeinflusst, da Aktivierung in Steuerbilanz zwingend

Erhöht Bilanzsumme der Aktivseite. Disagio (Rückzahlungsbetrag für ein Darlehen ist höher als Ausgabebetrag), § 250 Abs. 3 HGB

Aktivierungswahlrecht Erhöht Bilanzsumme der Aktivseite.

Nach § 5 Abs. 5 Satz 2 Nr. 2 EStG zwingend in Steuerbilanz als aktiver Rechnungsabgrenzungsposten anzusetzen.

Aktiver Rechnungsabgrenzungsposten Disagio ist planmäßig abzuschreiben, die Abschreibung darf auf die gesamte Laufzeit der Verbindlichkeit verteilt werden, vgl. § 250 Abs. 3 Satz 2 HGB.

In Steuerbilanz besteht Aktivierungspflicht. Besteuerung wird durch Entscheidung nicht beeinflusst, da Aktivierung in Steuerbilanz zwingend.

Hinweis Die Bilanzsumme der Aktivseite lässt sich senken, indem Aktivierungswahlrechte nicht ausgeübt werden. Dadurch wird der sofort abziehbare Aufwand erhöht, was das Geschäftsergebnis verschlechtert.

2.2.3.2.2 Bewertungswahlrechte, die die Bilanzsumme beeinflussen

Handelsbilanz Anlagevermögen, §§ 253 ff. HGB

Wahl der Abschreibungsmethoden beeinflusst Bilanzsumme der Aktivseite.

53

Ansatz Vermögensgegenstand grds. mit Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten, vermindert um Abschreibungen, vgl. § 253 HGB; zahlreiche Wahlrechte hinsichtlich der Abschreibungsmethode/Sofortabschreibung geringwertiger Vermögensgegenstände

Steuerbilanz Grundsätzlich ist für Steuerbilanz Handelsbilanz maßgeblich, Ausnahme aufgrund des sog. steuerlichen Bewertungsvorbehaltes, § 5 Abs. 6 HGB. Entscheidungen zur Handelsbilanz können sich auf Steuerbilanz auswirken.

Vgl. Beck’scher Bilanzkommentar, Hoyos/Fischer, § 274 Rd. 10, 6. Auflage, München 2006. Christ

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Offenlegung von Jahresabschlüssen Handelsbilanz

Ansatz der Herstellungskosten von Erzeugnisse und aktivierten Eigenleistungen, § 255 Abs. 2 und Abs. 3 HGB.

Aktivierung der Erzeugnisse und Eigenleistungen

Steuerbilanz Zum Teil Aktivierungsgebot, etwa hinsichtlich notwendiger Materialkosten Zum Teil Aktivierungswahlrecht

Zum Teil bestehen Aktivierungswahlrechte, z. B. hinsichtlich Aktivierung von notwendigen Materialgemeinkosten. Beeinflusst Bilanzsumme der Aktivseite.

2.2.3.2.3 Ausweiswahlrechte, die die Bilanzsumme beeinflussen

Besteht ein Wahlrecht zwischen dem Ausweis auf der Aktiv- oder Passivseite, wird, wenn dieser Posten auf der Aktivseite offen abgesetzt wird, die Bilanzsumme der Aktivseite verringert. Ein solcher Ausweis ist auch für die Ermittlung der Größenkriterien verbindlich.

Beispiel Gemäß § 272 Abs. 1 Satz 2, 3 HGB kann das Unternehmen für nicht eingeforderte ausstehende Einlagen auf das gezeichnete Kapital entscheiden, ob dieser Posten auf der Aktivseite vor dem Anlagevermögen oder auf der Passivseite vom gezeichneten Kapital offen abgesetzt wird. Wird es auf der Aktivseite erfasst, tritt dadurch eine Bilanzverlängerung ein; denn sowohl Aktiv- wie Passivseite werden erhöht. Dieser Effekt tritt nicht ein, wenn die nicht eingeforderten ausstehenden Einlagen stattdessen auf der Passivseite offen abgesetzt werden.

Um die Bilanzsumme der Aktivseite niedrig zu halten, sollten solche Ausweiswahlrechte so ausgeübt werden, dass sie durch offene Absetzung auf der Passivseite erfolgen. Diese bestehen insbesondere bei a) Absetzung der nicht eingeforderten ausstehenden Einlagen vom gezeichneten Kapital, §272 Abs. 1 Satz 2 HGB b) Absetzung der nicht erhaltenen Anzahlungen auf Bestellungen von Vorräten, § 268 Abs. 5 Satz 2 HGB c) Ausweis von Ansparabschreibungen nach § 254 wie eine Wertberichtigung im Sonderposten mit Rücklagenanteil, § 281 Abs. 1 Satz 1 HGB

2.2.4

Umsatzerlöse Da in den Umsatzerlösen die Erträge der betriebsgewöhnlichen Tätigkeit erfasst werden, ist zunächst genau zu prüfen, ob in der Buchhaltung auch nur solche Erlöse unter Umsatzerlösen erfasst werden, die durch die betriebsgewöhnliche Tätigkeit bedingt sind. So zählen beispielsweise Verkäufe aus dem Anlagevermögen grundsätzlich nicht zu den Umsatzerlösen. Da hier nicht selten betragsmäßig hohe Umsätze getätigt werden, sollte eine genaue Zuordnung der Erlöse zu Umsatzerlösen und außerordentlichen Erlösen vorgenommen werden. Christ


2.2.4.1

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Abzug von Erlösschmälerungen Von den Umsatzerlösen abzuziehen sind die Erlösschmälerungen, vgl. § 277 Abs. 1 HGB. Auch hier ist sollte zunächst sorgfältig geprüft werden, ob im Konto Erlösschmälerungen auch alle Erlösschmälerungen verbucht werden. Dazu zählen auch Erlösschmälerungen, die zwar zum Bilanzstichtag noch nicht eingetreten sind, mit deren Eintritt aber in nächster Zukunft zu rechnen ist. In einem solchen Fall kann für die im Zeitpunkt der Bilanzaufstellung noch zu erwartenden Höhe eine Rückstellung gebildet werden, die von den Umsatzerlösen abzuziehen ist. Die im Folgenden genannten Positionen stellen Erlösschmälerungen dar, vgl. dazu ausführlich im Teil D, Kap. 1.5.1.1.2: Preisnachlässe und Skonti Zurückgewährte Entgelte Rückstellungen für sich abzeichnende Erlösschmälerungen Erlösschmälerungen durch Umsätze des Vorjahres Zinsanteil von langfristige unverzinslichen oder niedrig verzinslichen Zahlungszielen Auch Konventionalstrafen können im Einzelfall eine Erlösschmälerung darstellen.

2.2.4.2

Abzug von Umsatz-, Verbrauchs- und Verkehrssteuern sowie Monopolabgaben Von den Umsatzerlösen abzuziehen ist auch die in den Umsatzerlösen enthaltene Umsatzsteuer, vgl. § 277 Abs. 1 HGB. Ob darüber hinaus Verbrauchs- und Verkehrssteuern und Monopolabgaben ebenso wie die Umsatzsteuer von den Umsatzerlösen abzusetzen ist, wie dies in § 1 Abs. 2 Satz 3 PublG festgelegt wurde, ist nicht eindeutig geklärt. Für Unternehmen, bei denen diese Arten von Steuern anfallen, ist diese Frage bedeutsam, da die Verbrauchs- und Verkehrssteuern sowie Monopolabgaben eine nicht unerhebliche Summe ausmachen können. Die Frage, ob sie bei den Umsatzerlösen abziehbar sind oder nicht, kann dazu führen, dass die Schwelle zu nächsthöheren Größe unter- oder überschritten wird. Beispielsweise betrug das Aufkommen an Biersteuer im Jahr 2005 eine Milliarde Euro! Folgende Gründe sprechen gegen den Abzug der Steuern/Monopolabgaben bei den Umsatzerlösen: Wortlaut des § 277 Abs. 1 HGB, der nur von der Umsatzsteuer spricht (manche sehen darin aber ein genau in die andere Richtung zeigendes Argument, s. u.) Die in § 1 Abs. 2 Satz 3 PublG enthaltene Regelung, nach der ausdrücklich der Abzug von Verbrauchssteuern und Monopolabgaben bei den Umsatzerlösen im Gegensatz zu § 277 Abs. 1 HGB verlangt wird, zeigt, dass ohne eine solche Regelung der Abzug nicht zulässig wäre.54 Andernfalls hätte die im PublG enthaltene Regelung keinen Sinn. Andere sehen darin aber – umgekehrt – eine klarstellende Funktion.

54

So Adler/Dürich/Schmalz, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Auflage, Stuttgart ab 1995, § 277 Anm. 38.

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Offenlegung von Jahresabschlüssen Für einen Abzug dieser Steuern von den Umsatzerlösen werden folgende Gründe angeführt, die auch bei einer Auseinandersetzung darüber mit dem Bundesamt für Justiz verwendet werden können: § 277 Abs. 1 HGB spricht nur von der Umsatzsteuer als von den Umsatzerlösen abzugsfähigen Steuern. Der fehlende Hinweis, nach dem „andere Beträge nicht abziehbar sind“, spricht dafür, dass auch Verbrauchs- und Verkehrssteuern von den Umsatzerlösen abzusetzen sind.55 Art. 28 der 4. EG-Richtlinie verlangt ausdrücklich, dass „unmittelbar auf den Umsatz bezogene Steuern“ abzuziehen sind. Würde der Abzug nicht zugelassen, würde damit die internationale Vergleichbarkeit von Abschlüssen leiden.56 Durch einen Ansatz der Verbrauchs- und Verkehrssteuern in den Umsatzerlösen wird das Ergebnis verfälscht dargestellt. Denn aus der Sicht des jeweiligen Unternehmens handelt es sich bei diesen Steuerarten um eine Art durchlaufenden Posten, die wirtschaftlich den Erlös des Unternehmens mindern. So wäre auch vertretbar, diese Steuern als Erlösschmälerung anzusehen57. Der im § 1 Abs. 2 Satz 3 PublG vorgeschriebene Abzug der Verbrauchsteuern und Monopolabgaben von den Umsatzerlösen habe klarstellende Funktion. Sein Zweck ist es nicht, eine von § 277 Abs. 1 HGB abweichende Definition des Umsatzbegriffs zu schaffen, sondern dient lediglich der Rechtssicherheit. Eine unterschiedliche Verwendung des Begriffs „Umsatzerlöse“ entspricht nicht den GOB, sodass § 1 Abs. 2 Satz 3 PublG sogar als Auslegungshilfe für § 277 Abs. 1 HGB herangezogen werden kann.58

2.2.5

Zahl der Arbeitnehmer durch stichtagsbezogene Personalpolitik beeinflussbar Die Zahl der Arbeitnehmer wird stichtagsbezogen jeweils zum 31.01, 30.06, 30.09 und 31.12. eines Jahres ermittelt. Damit werden nur die Arbeitnehmer erfasst, die zu diesem Zeitpunkt in dem Unternehmen tätig waren. Wurde das Arbeitsverhältnis vor einem Stichtag beendet oder wird das Arbeitsverhältnis erst nach einem Stichtag begründet, sinkt dadurch die Zahl der Arbeitnehmer im Sinne des § 267 HGB. Dies kann, soll die Zahl der Arbeitnehmer gering gehalten werden, gezielt zur Senkung der Anzahl genutzt werden. Dies bietet sich insbesondere bei Aushilfskräften an, die häufig sowieso nur für eine begrenzte Dauer eingesetzt werden.

2.2.6

Teilung des Unternehmens: Gestaltungsmodell zur Verringerung der Bezugsgrößen Steigt die Bilanzsumme, die Umsatzerlöse und die Zahl der Arbeitnehmer stetig und lässt sich ein Überschreiten der Schwellenwerte zu nächsthöheren Kategorie nicht mehr vermeiden, besteht auch die Möglichkeit, das Unternehmen in mehrere aufzuspalten oder Teile des Unternehmens in selbstständige Unternehmen auszulagern. Die in § 267 HGB genannten Werte beziehen sich auf jeweils selbstständige Gesellschaften. Eine solche Teilung eines Unternehmens ist aufwendig und teuer; sie steht in keinem Verhältnis zu dem dadurch erzielten Vorteil, Of-

55 56 57

58

Förschle in Beck’scher Bilanzkommentar, 6. Auflage, § 275 Rz. 66, München 2006. Förschle in Beck’scher Bilanzkommentar, 6. Auflage, § 275 Rz. 66, München 2006. Zum Meinungsstand vgl. Förschle in Beck’scher Bilanzkommentar, 6. Auflage, § 275 Rz. 66, München 2006 und Adler/Dürich/Schmalz, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Auflage, Stuttgart ab 1995, § 277 Anm.204, die lediglich die Mineralölsteuer als abziehbar halten. Förschle in Beck’scher Bilanzkommentar, 6. Auflage, § 275 Rz. 67, München 2006.

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Ordnungsgeldverfahren

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fenlegungspflichten zu verringern. Besteht aber aus anderen Gründen ein Bedürfnis nach Veränderung der Unternehmens- bzw. Gesellschaftsstruktur, kann die Verringerung von Offenlegungspflichten für eine Teilung des Unternehmens sprechen.

3

Ordnungsgeldverfahren Nach Inkrafttreten des EHUG können Verstöße gegen die Pflicht, Jahres- und Konzernabschlüsse offenzulegen, effektiver verfolgt werden – die Publizitätspflicht bekommt „Krallen“. Die Verfolgung von derartigen Verstößen ist nicht mehr, wie nach § 335a Satz 3 HGB a. F., von dem Antrag eines Dritten abhängig. Vielmehr wird das neu gegründete Bundesamt für Justiz von Amts wegen tätig. Es kann sich dabei auf die nunmehr in elektronischer Form vorliegenden Daten des elektronischen Bundesanzeigers stützen, was ein weitgehend automatisiertes Verfahren ermöglicht. Dabei ist der ursprüngliche Gesetzentwurf zum EHUG im Gesetzgebungsverfahren deutlich abgeschwächt worden. Noch der Regierungsentwurf vom 30. Dezember 2005 wollte das herkömmliche Ordnungsgeldverfahren durch einen neuen Ordnungswidrigkeitstatbestand ersetzen (§ 334 Abs. 1a HGB-E, vgl. BT-Drs. 16/960, S. 10). Danach hätte ein Unternehmen eine Ordnungswidrigkeit mit einer möglichen Sanktion von bis zu 50.000,00 € begangen, wenn es – wie bisher allgemein üblich – die Veröffentlichungsfrist nicht eingehalten hat. Diese drastische Sanktion einer bloßen Fristversäumnis ist in der Literatur zu Recht kritisiert worden.59 Derartige Strafen mögen eine angemessene Sanktion für vorsätzliche Bilanzmanipulationen darstellen, vgl. § 334 Abs. 1 HGB a. F. Das bloße Versäumen einer Frist wird demgegenüber oft auf einem Versehen beruhen; es weist keinen vergleichbaren Unrechtsgehalt auf. Es ist daher zu begrüßen, dass der Rechtsausschuss des Deutschen Bundestages an dem Ordnungsgeldverfahren mit einem Strafrahmen von 2.500,00 € bis 25.000,00 € festgehalten hat. Der Rechtsausschuss setzte auch durch, dass die Sanktion nicht unmittelbar nach Versäumung der Frist eintritt, sondern mit einer Frist von sechs Wochen angedroht werden muss (§ 335 Abs. 3 Satz 1 HGB n. F.).

Hinweis Auch wenn die Sanktionen verschärft wurden, sind die deutschen Gesellschaften drohenden Sanktionen bei Nichteinhaltung der Publizitätspflichten immer noch milde im Vergleich zu den Folgen derselben Pflichtverletzung für englische Gesellschaften: In England droht die Zwangslöschung der Gesellschaft im Companies House, wobei das Gesellschaftsvermögen der Krone zufällt. Zugleich sind die handelnden Personen mit der unmittelbaren Haftung bedroht.60 Solche Auswirkungen der Rechtsformwahl sind zu bedenken, bevor man sich voreilig für die vermeintlich einfache Gründung einer Limited entscheidet.

59 60

Vgl. Grashoff, DB 2006, 513, 515. Happ/Holler, Limited statt GmbH? – Risiken und Kosten werden gern verschwiegen, DStR 2004, 730, 736.

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3.1


Die Rolle des Bundesamts für Justiz Das Bundesamt für Justiz (BfJ) ist eine Bundesoberbehörde mit Sitz in Bonn, die zum 1. Januar 2007 neu gegründet wurde. Organisatorisch ist das BfJ durch eine Abspaltung von Abteilungen des Bundesministeriums der Justiz gebildet worden, das auch die Fachaufsicht ausübt. Das BfJ ist unter www.bundesjustizamt.de im Internet vertreten. Stellt der elektronische Bundesanzeiger fest, dass Unternehmen ihrer Offenlegungspflicht nicht nachgekommen sind (§ 329 Abs. 1 Satz 1 HGB n. F.), unterrichtet er das BfJ, welches das Ordnungsgeldverfahren durchführt (§ 329 Abs. 4 HGB n. F.). Bisher hatten die Amtsgerichte das Ordnungsgeldverfahren durchzuführen; sie sollen durch die neue Alleinzuständigkeit des BfJ entlastet werden. Das folgende Schaubild zeigt, wie die verschiedenen Institutionen bei der Erfüllung der Veröffentlichungspflichten und dem Ordnungsgeldverfahren zusammenwirken:

Abb. 21: Zusammenspiel der Institutionen

3.2

Adressat des Ordnungsgeldverfahrens Das BfJ kann das Ordnungsgeldverfahren wie bisher gegen die vertretungsberechtigten Organe einer Kapitalgesellschaft eröffnen. Dies sind beispielsweise bei der GmbH die Geschäftsführer und bei der Aktiengesellschaft die Vorstände. Der Aufsichtsrat einer Aktiengesellschaft oder Prokuristen können hingegen nicht Adressat des Ordnungsgeldverfahrens sein. Bei einer GmbH & Co. KG, die ebenfalls offenlegungspflichtig ist, wenn nicht wenigstens eine natürliche Person persönlich haftet (§ 264a HGB, § 335b HGB n. F.), ist das Ordnungsgeldverfahren gegen den Geschäftsführer der Komplementär-GmbH zu richten. Müller-Helle


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Hat eine GmbH mehrere Geschäftsführer, so wird das Verfahren gegen alle eröffnet; Entsprechendes gilt für mehrere Mitglieder anderer vertretungsberechtigter Organe. Auf die Geschäftsverteilung innerhalb eines Organs kommt es nicht an (LG Trier, GmbHR 2004, 502). Ein Geschäftsführer kann sich daher im Ordnungsgeldverfahren nicht mit dem Einwand entlasten, nach der Geschäftsverteilung sei nicht er, sondern ein anderer Geschäftsführer für die Erfüllung der Offenlegungspflicht zuständig gewesen.

Wichtig Neu ist die Möglichkeit des BfJ, das Ordnungsgeldverfahren auch gegen die Gesellschaft selbst zu richten und nicht nur gegen die Geschäftsführer oder Vorstände. Dadurch können die Verfügungen im Ordnungsgeldverfahren stets dem Geschäftssitz der Gesellschaft zugestellt werden, was es dem BfJ ersparen soll, die Privatanschrift des Geschäftsführers oder des Vorstands zu ermitteln. Die Praxis zeigt, dass Firmenanschriften in der Regel leichter zu ermitteln sind als die Adressen individueller Personen. Zwar hätte der Gesetzgeber dieses verfahrensrechtliche Problem auch über eine entsprechende Zustellungsvorschrift ähnlich des § 178 Abs. 1 Nr. 2 ZPO lösen können. Daraus einen Verstoß „gegen das verfassungsrechtliche Übermaßverbot“ herleiten zu wollen (so Grashoff, DB 2006, 2641, 2642), geht jedoch zu weit. Auch wenn die Offenlegungspflicht gesetzestechnisch die „gesetzlichen Vertreter von Kapitalgesellschaften“ trifft (§ 325 Abs. 1 Satz 1 HGB, der durch das EHUG nicht geändert wurde), so handelt es sich doch der Sache nach um Veröffentlichungspflichten der Gesellschaft. Es leuchtet daher nicht ein, warum die Einleitung eines Ordnungsgeldverfahrens gegen die Gesellschaft verfassungsrechtlich verboten sein sollte – auch wenn der Gesetzgeber die steuerlichen Folgen einer Verfügung gegen die Gesellschaft (dazu unten 3.7) offenbar nicht bedacht hat. Die Formulierung in § 335 Abs. 1 Satz 2 HGB n. F., wonach das Ordnungsgeldverfahren auch gegen die Gesellschaft durchgeführt werden kann, könnte dahingehend missverstanden werden, dass das BfJ zusätzlich zu den gesetzlichen Vertretern die Gesellschaft verfolgen kann. Dies wäre allerdings tatsächlich unverhältnismäßig: Eine derartige Praxis würde schließlich dazu führen, dass für ein und denselben Verstoß regelmäßig zwei Ordnungsgelder festgesetzt würden. Eine derartige Verdoppelung der Sanktion wäre von dem erklärten Ziel des Gesetzgebers, die Zustellung von Verfügungen zu erleichtern, nicht mehr gedeckt.

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3.3


Der Ablauf des Ordnungsgeldverfahrens

Abb. 22: Ablauf Ordnungsgeldverfahren

3.3.1

Androhung Das Verfahren beginnt mit der Androhung eines Ordnungsgelds, das mindestens 2.500,00 und höchsten 25.000,00 € beträgt (§ 335 Abs. 1 Satz 4 HGB n. F.). Damit steht das Ordnungsgeld im Ermessen des BfJ, innerhalb der genannten Grenzen. Für ein Ausschöpfen des gesetzlichen Rahmens kann die wirtschaftliche Bedeutung der Offenlegungspflicht, insbesondere die Unternehmensgröße, und die beharrliche Verweigerung der Offenlegung sprechen. Die Androhung muss die folgenden Elemente enthalten: 1.

Genaue Bezeichnung der Verpflichtung Die Rechtsprechung legt hier strenge Maßstäbe an (OLG Stuttgart, GmbHR 2001, 313 ff.): So ist die Aufforderung an einen Geschäftsführer, „seiner Pflicht zur Aufstellung und Offenlegung des Jahresabschlusses nachzukommen“, zu unbestimmt und damit unwirksam. Die offenzulegenden Unterlagen sind genau und im Einzelnen zu bezeichnen und es muss eindeutig sein, auf welches Geschäftsjahr sich die Androhung bezieht. Übersendet der Geschäftsführer Unterlagen, so genügt es den Anforderungen an die Bestimmtheit nicht, diese pauschal als „ungenügend“ zu bezeichnen. Vielmehr muss das BfJ genau angeben, welche gesetzlichen Erfordernisse erfüllt sind und „inwiefern es deren Erfüllung vermisst und diese erzwingen will“ (OLG Stuttgart, GmbHR 2001, 313, 315). Das BfJ hat auch das elektronische Postfach, in dem die offenzulegenden Dokumente inMüller-Helle


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nerhalb der Sechswochenfrist eingehen müssen, durch Angabe der E-Mail-Adresse zu bezeichnen. Nach dem EHUG kommt sowohl ein elektronisches Postfach des elektronischen Bundesanzeigers, dem gegenüber die Offenlegungspflicht zu erfüllen ist, als auch eines des BfJ, das das Ordnungsgeldverfahren betreibt, in Betracht. Sinnvollerweise wird das BfJ, das sichere Kenntnis vom Ablauf der Sechswochenfrist haben muss, jedenfalls auf das eigene elektronische Postfach verweisen. Um die Weiterleitung an den elektronischen Bundesanzeiger einzusparen, könnte es erbitten, dass dieser bei der Übersendung per E-Mail auf cc: gesetzt wird. Genügt die Androhung den strengen Anforderungen an die Bestimmtheit nicht, so kann das betroffene Unternehmen mit einem Einspruch gegen die Androhung oder – bei erfolgter Festsetzung – mit einer sofortigen Beschwerde gegen die Festsetzung vorgehen (siehe unten, Ziffer 3.4.2). 2.

Fristsetzung Das BfJ muss auf die gesetzliche Sechswochenfrist hinweisen.

3.

Hinweis auf die Zulässigkeit eines Einspruchs Gegen die Androhung kann innerhalb der Sechswochenfrist Einspruch erhoben werden, worauf das BfJ ebenfalls hinzuweisen hat.

4.

Androhung eines ziffernmäßig bestimmten Ordnungsgelds Das BfJ muss ein Ordnungsgeld zwischen 2.500,00 und 25.000,00 € androhen; es muss sich bereits in der Androhung auf den genauen Betrag festlegen. Droht das BfJ keinen bezifferten Betrag an, so liegt in der Regel bereits keine Androhung im Rechtssinne vor, sodass Rechtsmittel nicht erforderlich, aber auch nicht statthaft sind.61

Mit der Androhung erlegt das BfJ dem Adressaten zugleich die Verfahrenskosten in Höhe von 50,00 € auf (§ 335 Abs. 3 Satz 2 HGB n. F., Abschnitt 6 des Gebührenverzeichnisses zur Justizverwaltungskostenordnung n. F.). Wird das Ordnungsverfahren gegen mehrere Adressaten gleichzeitig geführt, z. B. gegen mehrere Organmitglieder (Geschäftsführer) oder mehrere verbundene Unternehmen (Konzernunternehmen), so können die Verfahrenskosten mehrfach anfallen. Allerdings dürfte es unzulässig sein, das Verfahren zugleich gegen Organmitglieder und die Gesellschaft selbst zu führen (siehe oben, Ziffer 3.2). Die Verfahrenskosten entfallen – anders als nach dem bisherigen Recht – nicht dadurch, dass die Gesellschaft ihrer Offenlegungspflicht innerhalb der Sechswochenfrist nachkommt.

Wichtig Nach altem Recht konnte einer Gesellschaft ohne weiteres geraten werden, nicht offenzulegen, sondern zunächst abzuwarten, ob ein Ordnungsgeldverfahren eingeleitet wird. Da das Ordnungsgeldverfahren nur auf Antrag eingeleitet wurde, kam es dazu häufig gar nicht. Selbst wenn ein Ordnungsgeld angedroht wurde, genügte es, die Offenlegungspflicht innerhalb der Sechswochenfrist zu erfüllen, da die Offenlegung die Verwaltungskosten entfallen ließ. Dies hat sich durch das EHUG geändert. Leitet das BfJ ein Verfahren ein, so haben die säumigen Geschäftsführer die jeweils 50,00 € Verfahrenskosten in jedem Fall zu tragen. Wenn sich das Offenlegungsverhalten der deutschen Unternehmen nicht mit Einführung des EHUG drastisch verändert, ist mit der Eröffnung von Ordnungsgeldverfahren gegen ca. 800.000 Unternehmen zu rechnen, sodass das BfJ zumindest 40 Mio. € als Verfahrenskosten

61

Vgl. BayObLG, Rpfleger 1978, 59.

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Offenlegung von Jahresabschlüssen einnehmen könnte.62 Dem steht ein jährlicher Aufwand, der durch die Verfolgung von Offenlegungsverstößen entsteht, von geschätzten 478.000,00 € gegenüber.63 Selbst wenn diese Schätzung angesichts der zu erwartenden Zahl an Ordnungsgeldverfahren als zurückhaltend erscheint, ist davon auszugehen, dass die vom BfJ eingenommenen Gebühren die Kosten weit übersteigen werden. Angesichts der weitgehend automatisierten Verfahren ist eine beinahe „hundertprozentige Kontrolle der Offenlegungspflichten“64 zu erwarten. Wenn Noack demgegenüber auf die „begrenzten Ressourcen des Bundesamts“65 verweist, so unterschätzt er möglicherweise die Effizienz der elektronischen Bearbeitung.

Wichtig Offenlegungspflichtige Unternehmen müssen davon ausgehen, dass künftig jede unterlassene Offenlegung ein Ordnungsgeldverfahren nach sich zieht.

3.3.2

Festsetzung Holt das Unternehmen nicht innerhalb der Sechswochenfrist die Offenlegung nach, so wird das angedrohte Ordnungsgeld festgesetzt und zugleich ein weiteres, womöglich höheres, Ordnungsgeld von bis zu 25.000,00 € angedroht (§ 335 Abs. 3 Satz 4 HGB n. F.).

Beispiel Der Geschäftsführer F findet am Dienstag, den 3. März 2009, in seinem Briefkasten eine Androhungsverfügung des BfJ vor. Um die Sechswochenfrist einzuhalten, müssen die in der Androhungsverfügung bezeichneten Dokumente spätestens am Dienstag, den 14. April 2009, um 24 Uhr in dem in der Androhung benannten elektronischen Postfach eingehen.

Ist das Ordnungsgeld erst einmal festgesetzt, so muss es ein Unternehmen auch dann zahlen, wenn es nach Ablauf der Sechswochenfrist seinen Verpflichtungen nachkommt. Das BfJ kann die Androhung und Festsetzung des Ordnungsgelds – auch mehrfach – wiederholen, solange die Offenlegungspflicht nicht erfüllt ist.

Wichtig Bei mehrfacher Versäumung der durch erneute Androhungen stets neu laufenden Sechswochenfristen können insgesamt Ordnungsgelder in Höhe eines Vielfachen von 25.000,00 € zusammen kommen. Eine Höchstgrenze sieht das EHUG nicht vor. Sollte ein Unternehmen die Sechswochenfrist nur um kurze Zeit überschreiten und die fehlenden Dokumente nachliefern, so kann das BfJ das Ordnungsgeld herabsetzen, es besteht also ein Ermessensspielraum (§ 335 Abs. 3 Satz 5 HGB n. F.).

62 63 64 65

Noack, NZG 2006, 801, 806; vgl. § 335 Abs. 1 Satz 4: „Eingenommene Ordnungsgelder fließen dem Bundesamt zu.“ Regierungsentwurf, BT-Drs. 16/960, S. 2. Clausnitzer/Blatt, GmbHR 2006, 1303, 1307. Noack, NZG 2006, 801, 806.

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3.4

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Rechtsbehelfe

Abb. 23: Rechtsbehelfe

3.4.1

Einspruch Die Androhung kann (nur) mit einem Einspruch angegriffen werden. Dieser hat jedoch keine aufschiebende Wirkung (§ 335 Abs. 3 Satz 6 HGB n. F.), sodass er nicht geeignet ist, das Verfahren zu verzögern. Trotz des Einspruchs kann daher eine Festsetzung des Ordnungsgelds erfolgen. Damit hat die unter dem alten Recht beliebte Verzögerungstaktik, gegen alle Entscheidungen der Verfolgungsbehörden Rechtsbehelfe einzulegen, statt offenzulegen66, erheblich an Attraktivität verloren. Der Einspruch ist innerhalb der Sechswochenfrist von dem Adressaten der Androhung schriftlich beim BfJ zu erheben; ein verspäteter Einspruch bleibt unbeachtet.67 Der Einspruch kann darauf gestützt werden, dass die gesetzlichen Voraussetzungen der Offenlegungspflicht nicht vorliegen oder dass die Androhung ein unverzichtbares Element nicht enthält (siehe oben „Androhung“).

66 67

Vgl. Grashoff, DB 2006, 513, 516. Bumiller/Winkler, FGG, 8. Auflage 2006, § 132 Rn. 33.

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Offenlegung von Jahresabschlüssen Ist der Einspruch begründet, so hat das BfJ die Androhungsverfügung aufzuheben (§ 335 Abs. 2 Satz 1 HGB n. F. i. V. m. § 135 Abs. 1 FGG). Anderenfalls wird das BfJ den Einspruch verwerfen und – nach Ablauf der Sechswochenfrist – das angedrohte Ordnungsgeld festsetzen. Es kann allerdings auch (Ermessen), insbesondere wenn sich dies rechtfertigende Umstände aus dem Einspruch ergeben, von einem Ordnungsgeld absehen oder das Ordnungsgeld in der Festsetzung gegenüber der Androhung herabsetzen (§ 335 Abs. 2 Satz 1 HGB n. F. i. V. m. § 135 Abs. 2 Satz 2 FGG). Eine derartige Herabsetzung ist auch möglich, wenn die offenlegungspflichtigen Dokumente erst kurz nach Ablauf der Sechswochenfrist bei dem BfJ eingehen (§ 335 Abs. 3 Satz 5 HGB n. F.). Ist der Einspruch erfolgreich, so brauchen auch die 50,00 € Verwaltungskosten nicht mehr gezahlt zu werden (§ 335 Abs. 3 Satz 6 HGB n. F.).

3.4.2

Sofortige Beschwerde Hat das BfJ nach fruchtlosem Ablauf der Sechswochenfrist das Ordnungsgeld festgesetzt, so kann diese Entscheidung nur mit der sofortigen Beschwerde angefochten werden. Diese ist innerhalb einer nicht verlängerbaren Frist von zwei Wochen beim Landgericht Bonn zu erheben, das für das BfJ zuständig ist. Intern zuständig ist die Kammer für Handelssachen, deren Vorsitzender abschließend über die Beschwerde entscheidet; eine weitere Beschwerde findet nicht statt (§ 335 Abs. 5 HGB n. F.). Nur diese eine gerichtliche Instanz wird das BfJ bei der Durchführung des Ordnungsgeldverfahrens überprüfen. Die Kammern für Handelssachen am Landgericht Bonn werden aufgrund ihrer Alleinzuständigkeit die Praxis des Ordnungsgeldverfahrens entscheidend prägen.

3.5

Geltendmachung größenabhängiger Erleichterungen Gesellschaften, die größenabhängige Erleichterungen von den Offenlegungsvorschriften geltend machen wollen, tun gut daran, diese dem BfJ rechtzeitig mitzuteilen. Ansonsten wird das BfJ zugleich mit der Androhung des Ordnungsgelds die entsprechenden Angaben verlangen. In der Praxis nutzt bisher die Mehrheit der kleinen und mittelgroßen Gesellschaften die Offenlegungserleichterungen gar nicht oder jedenfalls nicht in vollem Umfang.68

Wichtig Falls das BfJ Angaben zur Bilanzsumme, den Umsatzerlösen und der durchschnittlichen Zahl der Arbeitnehmer fordert, so sollte ein betroffenes Unternehmen innerhalb der Sechswochenfrist detaillierte Angaben machen. Ansonsten entfallen die Erleichterungen für kleine und mittelgroße Kapitalgesellschaften gemäß den §§ 326, 327 HGB, die durch das EHUG nicht geändert wurden, und das Unternehmen muss sich im Ordnungsgeldverfahren wie eine große Kapitalgesellschaft behandeln lassen (§ 335 Abs. 6 Satz 3 HGB n. F.). Entsprechendes gilt für größenabhängige Erleichterungen im Hinblick auf einen Konzernabschluss gemäß § 293 HGB (§ 335 Abs. 6 Satz 4 HGB n. F.).

68

Theile/Nitsche, Die Wirtschaftsprüfung 2006, 1141, 1149 ff.

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3.6

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Checkliste: Was passiert, wenn Sie Ihren Offenlegungspflichten nicht nachkommen?

Termin/Frist/Verfahrensdauer

Was passiert?

30.04.2007 (vier Monate nach Ablauf des Geschäftsjahres)

Kapitalmarktorientierte Kapitalgesellschaften: Jahresabschluss, Anhang und Lagebericht für das Geschäftsjahr 2006 sind beim elektronischen Bundesanzeiger einzureichen, der sie anschließend im elektronischen Unternehmensregister (www.unternehmensregister.de) veröffentlicht. Kapitalmarktorientiert sind insbesondere börsennotierte Kapitalgesellschaften und Kapitalgesellschaften gegen Schuldverschreibungen.

31.12.2007

Alle anderen Kapitalgesellschaften: Eingetragene Genossenschaften, Personenhandelsgesellschaften ohne persönlich haftenden Gesellschafter und nach dem Publizitätsgesetz verpflichtete Unternehmen haben den Jahresabschluss, Anhang und Lagebericht für das Geschäftsjahr 2006 beim elektronischen Bundesanzeiger einzureichen, der sie anschließend im elektronischen Unternehmensregister (www.unternehmensregister.de) veröffentlicht.

Wie lange das Prüfverfahren dauern wird, ist derzeit nicht absehbar. Da in der Einführungsphase mit vielen Verstößen und Fehlern gerechnet werden muss, kann es mehrere Monate dauern, bis Unternehmen zur Veröffentlichung aufgefordert werden.

Der Betreiber des elektronischen Unternehmensregisters (Bundesanzeiger Verlag) überprüft anhand der von den Registergerichten zur Verfügung gestellten Unternehmensdaten, ob die Publizitätsverpflichtungen fristgerecht und vollständig erfüllt werden (elektronischer Datenabgleich).

Der Betreiber des elektronischen Unternehmensregisters informiert das Bundesamt für Justiz (Sitz: Bonn) über Verstöße. Sechswochenfrist

Das Bundesamt für Justiz wird von Amts wegen tätig. Unter Androhung eines Ordnungsgeldes (2.500 € bis 25.000 €) wird das betroffene Unternehmen aufgefordert, die Unternehmensdaten innerhalb von sechs Wochen zu veröffentlichen bzw. zu vervollständigen. Das angemahnte Unternehmen trägt die Verfahrenskosten von 50 €. Diese können mehrfach entstehen, z. B. wenn das Ordnungsverfahren gegen einzelne Organmitglieder (Geschäftsführer) oder gegen mehrere verbundene Unternehmen (Konzernunternehmen) geführt wird. Veröffentlicht das angemahnte Unternehmen innerhalb der Sechswochenfrist die vollständigen Unterlagen, wird das Ordnungsgeld nicht festgesetzt.

Ende der Sechswochenfrist

Das Bundesamt für Justiz setzt das Ordnungsgeld fest und eröffnet das Einzugsverfahren.

Nach sechs Wochen

Es erfolgt weiterhin keine oder nur eine unvollständige Veröffentlichung der Unternehmensdaten. Das Bundesamt für Justiz darf im Falle der Nichterfüllung der Veröffentlichungspflichten Androhung und Festsetzung (mit jeweils neuer 50 €-Gebühr und Sechswochenfrist) so lange wiederholen, bis das Unternehmen seiner Publizitätsverpflichtung im vollen Umfang nachgekommen ist.

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3.7

Steuerliche Behandlung des Ordnungsgelds Setzt das BfJ ein Ordnungsgeld fest, so stellt sich die Frage, wie sich die Zahlung des Ordnungsgelds auf die Besteuerung der Gesellschaft und des vertretungsberechtigten Organs auswirkt, also z. B. auf eine GmbH und ihren Geschäftsführer.69 Die steuerliche Bewertung wird dabei durch die im EHUG neu vorgesehene Alternative verkompliziert, das Ordnungsgeldverfahren entweder wie bisher gegen das vertretungsberechtigte Organ oder gegen die Gesellschaft selbst zu erlassen.

3.7.1

Verfahren gegen die Gesellschaft Führt das BfJ das Ordnungsgeldverfahren gegen die Gesellschaft und setzt das Ordnungsgeld für diese fest, so liegt in dessen Zahlung zwar dem Grunde nach gemäß § 4 Abs. 4 EStG und § 8 Abs. 1 KStG eine Betriebsausgabe, und zwar unabhängig davon, ob es sich um eine Personen- oder Kapitalgesellschaft handelt. Allerdings ist diese Betriebsausgabe gemäß der Ausnahmebestimmung des § 4 Abs. 5 Nr. 8 EStG nicht abzugsfähig, da es sich um ein eigenes Ordnungsgeld der Gesellschaft handelt.70 Die Verwaltungsgebühr von 50,00 € ist hingegen abziehbar, auch wenn das Ordnungsgeld selbst gemäß § 4 Abs. 5 Nr. 8 nicht abzugsfähig ist.71

Beispiel Wird gegen eine Kapitalgesellschaft ein Ordnungsgeld in Höhe von 25.000,00 € verhängt, so führt dies bei einem gewerbesteuerlichen Hebesatz von 440 % zu einer Gesamtbelastung durch das Ordnungsgeld, die Gewerbesteuer, die Körperschaftsteuer und den Solidaritätszuschlag in Höhe von 34.912,00 €. Die Gesamtbelastung einer Personengesellschaft beträgt bei einem Steuersatz von 42 % und Berücksichtigung der Gewerbesteuer 35.926,00 €.72

3.7.2

Verfahren gegen den Geschäftsführer Setzt das BfJ das Ordnungsgeld gegen den Geschäftsführer fest, so wird dieses in der Praxis meist von der Gesellschaft übernommen. Sollte der Geschäftsführer ausnahmsweise das Ordnungsgeld selbst tragen, so kann er es nicht als Werbungskosten abziehen (§ 9 Abs. 5 Satz 1 EStG in Verbindung mit § 4 Abs. 5 Nr. 8 EStG). Bei einem Ordnungsgeld von 25.000,00 € führt dies unter den im Beispiel oben genannten Bedingungen zu einer Gesamtbelastung von 36.077,00 €. Wird das Ordnungsgeld – wie üblich – von der Gesellschaft gezahlt, so gilt Folgendes: Eine Personengesellschaft kann das Ordnungsgeld als Betriebsausgabe abziehen, da eine Zahlung auf das gegen den Gesellschafter festgesetzte Ordnungsgeld nicht auf ein eigenes Ordnungsgeld erfolgt (vgl. Schmidt-Heinecke EStG, 25. Auflage 2006, § 4 Rn. 520 „Strafen/Geldbußen“). Allerdings wirkt sich die Zahlung des Ordnungsgelds durch die Gesellschaft

69 70 71 72

Siehe zum Folgenden auch eingehend: Dietrich Grashoff: Offenlegung von Jahres- und Konzernabschlüssen nach dem in Kraft getretenen EHUG: Sanktionen und steuerliche Folgen, DB 2006, 2641, 2642 ff. Vgl. Schmidt-Heinicke, EStG, 25. Auflage 2006, § 4 Rn. 520 „Strafen/Geldbußen“; Grashoff, DB 2006, 513. Vgl. Blümich-Wacker, EStG/KStG/GewStG, § 4 EStG Rn. 294; Schmidt-Heinicke, 25. Auflage 2006, EStG, § 4 Rn. 520 „Strafen/Geldbußen“. Beispiel nach Grashoff, DB 2006, 2641, 2642 f.

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für den Gesellschafter als Sonderbetriebseinnahme aus, gleichzeitig entsteht durch die Zahlung der Gesellschaft eine entsprechende Sonderbetriebsausgabe. Für diese Sonderbetriebsausgabe gilt nun wiederum § 4 Abs. 5 Nr. 8 EStG, sodass die Mitunternehmerschaft im Ergebnis unter den im Beispiel oben genannten Bedingungen eine Gesamtbelastung von 35.926,00 € trägt. 73 Für einen Geschäftsführer, der nicht zugleich Gesellschafter ist, treten zusätzlich die sogleich für den Fremdgeschäftsführer einer GmbH erläuterten steuerlichen Folgen ein. Bei einer Kapitalgesellschaft kommt es darauf an, ob das Ordnungsgeld gegen einen Fremdgeschäftsführer oder gegen einen Geschäftsführer festgesetzt wurde, der zugleich Gesellschafter ist (Gesellschaftergeschäftsführer).

3.7.2.1

Verfahren gegen Fremdgeschäftsführer Für die Gesellschaft stellt die Zahlung des gegen den Fremdgeschäftsführer festgesetzten Ordnungsgelds eine abzugsfähige Betriebsausgabe dar, denn insoweit zahlt sie auf ein fremdes Ordnungsgeld (§ 4 Abs. 4, Abs. 5 Nr. 8 EStG). Für den Geschäftsführer stellt die Bezahlung des ihn persönlich belastenden Ordnungsgelds einen geldwerten Vorteil im Sinne des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG dar. Dieser geldwerte Vorteil ist gemäß § 38 Abs. 2 Satz 1 EStG lohnsteuerpflichtig. Sollte die Gesellschaft – wie üblich – nicht nur das Ordnungsgeld, sondern auch die darauf entfallende Lohnsteuer tragen, so ist diese Übernahme der Lohnsteuer selbst wiederum lohnsteuerpflichtig. Dabei kann die Lohnsteuer nicht gemäß § 40 EStG pauschaliert werden. Der Geschäftsführer kann das von der Gesellschaft gezahlte Ordnungsgeld einschließlich Lohnsteuer auch nicht als Werbungskosten abziehen (§ 9 Abs. 1 Satz 1 in Verbindung mit § 4 Abs. 5 Nr. 8 EStG).

Beispiel Gegen den Fremdgeschäftsführer F einer GmbH wird ein Ordnungsgeld von 25.000,00 € festgesetzt. F weist die Buchhalterin an, die Zahlung zu veranlassen. Die Buchhalterin nimmt eine Sonderzahlung an F vor in Höhe von 25.000,00 € unter Freistellung von der Lohnsteuer. Das Verfahren entspricht einer sog. Nettolohnvereinbarung. F erhält ein monatliches Geschäftsführergehalt von 7.500,00 €; er hat die Steuerklasse I. Die Lohnsteuer für die Übernahme des Ordnungsgelds beträgt 18.854,00 €, der Solidaritätszuschlag 1.036,97 €, sodass der Bruttolohn aus diesem Vorgang insgesamt 44.890,97 € beträgt. Neben seinen laufenden Geschäftsführerbezügen muss F in seiner Einkommensteuererklärung diese weiteren 44.890,97 € angeben, denen jedoch die oben angeführte Lohnsteuer und der Solidaritätszuschlag gegenüberstehen, sodass dies zu keinen weiteren Zahlungen führt. Die Steuern machen ungefähr 80 % des Ordnungsgelds (gleich Nettolohns) aus.74

3.7.2.2

Verfahren gegen Gesellschaftergeschäftsführer Auch bei der Festsetzung des Ordnungsgelds gegen einen Gesellschaftergeschäftsführer liegt eine abzugsfähige Betriebsausgabe gemäß § 4 Abs. 4 EStG in Verbindung mit § 8 Abs. 1 KStG vor, das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 Nr. 8 EStG greift nicht ein. Die Ausführungen zum Fremdgeschäftsführer gelten entsprechend.

73 74

Grashoff, DB 2006, 2641, 2643. Beispiel nach Grashoff, DB 2006, 2641, 2643.

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Offenlegung von Jahresabschlüssen Allerdings ergibt sich bei Zahlung des vom Gesellschaftergeschäftsführer geschuldeten Ordnungsgelds das zusätzliche Problem, dass hierin eine verdeckte Gewinnausschüttung an einen Gesellschafter (VGA) gemäß § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG liegen könnte. Dies wäre anzunehmen, falls die bei der Gesellschaft eingetretene Vermögensminderung „durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst“, das Ordnungsgeld also für einen Fremdgeschäftsführer nicht übernommen worden wäre. Diese Frage ist im Einzelfall unter Abwägung aller Umstände zu entscheiden. In der Regel wird viel dafür sprechen, keine VGA anzunehmen.75 Bei Strafen oder Geldbußen, die eine Kapitalgesellschaf für ihren Gesellschaftergeschäftsführer zahlt, soll nämlich nur dann eine VGA vorliegen, wenn keine Beziehung zum Dienstverhältnis besteht.76 Im gleichen Sinne hat das Finanzgericht Bremen jüngst in einem Rechtsstreit entschieden, in dem der Geschäftsführer, der zugleich Gesellschafter mit einem Gesellschaftsanteil von 20 % war, wegen Verstößen gegen lebensmittelrechtliche Bestimmungen mit einem Bußgeld belegt wurde: Die Zahlung der Geldbuße stehe „in einem unmittelbaren sachlichen Zusammenhang mit dem Dienstverhältnis“ des Gesellschaftergeschäftsführers (FG Bremen, Urteil vom 6. Oktober 2005, Az. 1 K 55/03, EFG 2006, 202). Diese Grundsätze sind auf Sanktionen für die Versäumung einer Offenlegungspflicht, die materiell der Gesellschaft obliegt, entsprechend anzuwenden, da auch in diesem Fall der unmittelbare Sachzusammenhang mit der Geschäftsführerstellung besteht. Eine VGA kommt allerdings in Betracht, wenn der Geschäftsführer zugleich herrschender Gesellschafter ist, also über 50 % der Gesellschaftsanteile hält. Denn herrschende Gesellschafter müssen, um eine VGA zu vermeiden, den Ersatz von Aufwendungen grundsätzlich ausdrücklicher vorab vereinbaren.77 Derartige Vereinbarungen über den Ersatz von Ordnungsgeld werden nur selten getroffen.

Hinweis Geschäftsführer, welche an der Gesellschaft – insbesondere mehrheitlich – beteiligt sind, sollten daher auf eine schriftliche Regelung dringen, nach der ihnen auferlegte Ordnungsgelder von der Gesellschaft zu bezahlen sind. Diese Regelung sollte am besten vor der Einleitung eines Ordnungsgeldverfahrens getroffen werden, jedenfalls aber vor Ablauf der Sechswochenfrist. Bei einer Neuanstellung empfiehlt es sich, entsprechende Regelungen gleich in den Anstellungsvertrag mit aufzunehmen. Bei Vorliegen einer VGA sind durch die Zahlungen erlangte Vorteile des Geschäftsführers bei diesem als Kapitaleinkünfte nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG zu versteuern, wobei das Halbeinkünfteverfahren anzuwenden ist (§ 3 Nr. 40 lit. d EStG).

75 76 77

So auch Grashoff, DB 2006, 2641, 2643. Blümich-Rengers, EStG/KStG/GewStG, § 8 Rn. 900 „Geldbuße/Geldstrafe“. Blümich-Rengers, EStG/KStG/GewStG, § 8 Rn. 900 „Geldbuße/Geldstrafe“ und Rn. 622.

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3.7.3

185

Übersicht zur steuerlichen Behandlung des Ordnungsgelds 1. Festsetzung gegen die Gesellschaft

Gesellschaft zahlt

Gesellschaft

Geschäftsführer

Kein Betriebsausgabenabzug

Kein Werbungskostenabzug

2. Festsetzung gegen den Geschäftsführer Geschäftsführer zahlt

Keine Berücksichtigung

Kein Werbungskostenabzug

Personengesellschaft zahlt

Betriebsausgabenabzug

Sonderbetriebseinnahme und nichtabzugsfähige Sonderbetriebsausgabe Falls GF nicht Gesellschafter: wie FremdGF bei GmbH

Kapitalgesellschaft zahlt an

• FremdGF • GesellGF, ohne dass VGA vorliegt (Regelfall) Kapitalgesellschaft zahlt an GesellGF, VGA liegt vor (Ausnahmefall)

3.7.4

Betriebsausgabenabzug

Geldwerter Vorteil, kein Werbungskostenabzug

Kein Betriebsausgabenabzug

Kapitaleinkünfte

Übersicht über die Gesamtbelastung Setzt das BfJ ein Ordnungsgeld von 25.000,00 € fest, so führt dies in den oben erläuterten Beispielsfällen zu folgenden steuerlichen Gesamtbelastungen: 1. Festsetzung gegen die Gesellschaft

Gesellschaft zahlt

Kapitalgesellschaft

Personengesellschaft

34.912,00 € (Steueraufschlag 40 %)


2. Festsetzung gegen den Geschäftsführer Geschäftsführer zahlt



Gesellschaft zahlt



Im Ergebnis ist also bei allen Varianten von einem Steueraufschlag zwischen 40 und 44 % auszugehen.78 Ausnahme ist die Zahlung des gegen den Geschäftsführer festgesetzten Ord78

Grashoff, DB 2006, 2641, 2644.

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Offenlegung von Jahresabschlüssen nungsgelds durch eine Kapitalgesellschaft bei Übernahme der Lohnsteuer, bei welcher der Steueraufschlag 80 % beträgt.

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Gesetzestext Die wichtigsten Paragraphen des HGB zum Handelsregister, zum Unternehmensregister, zum Jahresabschluss und zu den Offenlegungspflichten § 8 Handelsregister

§ 8b Unternehmensregister

(1) Das Handelsregister wird von den Gerichten elektronisch geführt.

(1) Das Unternehmensregister wird vorbehaltlich einer Regelung nach § 9a Abs. 1 vom Bundesministerium der Justiz elektronisch geführt.

(2) Andere Datensammlungen dürfen nicht unter Verwendung oder Beifügung der Bezeichnung „Handelsregister“ in den Verkehr gebracht werden. § 8a Eintragungen in das Handelsregister; Verordnungsermächtigung (1) Eine Eintragung in das Handelsregister wird wirksam, sobald sie in den für die Handelsregistereintragungen bestimmten Datenspeicher aufgenommen ist und auf Dauer inhaltlich unverändert in lesbarer Form wiedergegeben werden kann. (2) Die Landesregierungen werden ermächtigt, durch Rechtsverordnung nähere Bestimmungen über die elektronische Führung des Handelsregisters, die elektronische Anmeldung, die elektronische Einreichung von Dokumenten sowie deren Aufbewahrung zu treffen, soweit nicht durch das Bundesministerium der Justiz nach § 125 Abs. 3 des Gesetzes über die Angelegenheiten der freiwilligen Gerichtsbarkeit entsprechende Vorschriften erlassen werden. Dabei können sie auch Einzelheiten der Datenübermittlung regeln sowie die Form zu übermittelnder elektronischer Dokumente festlegen, um die Eignung für die Bearbeitung durch das Gericht sicherzustellen. Die Landesregierungen können die Ermächtigung durch Rechtsverordnung auf die Landesjustizverwaltungen übertragen.

(2) Über die Internetseite des Unternehmensregisters sind zugänglich: 1. Eintragungen im Handelsregister und deren Bekanntmachung und zum Handelsregister eingereichte Dokumente; 2. Eintragungen im Genossenschaftsregister und deren Bekanntmachung und zum Genossenschaftsregister eingereichte Dokumente; 3. Eintragungen im Partnerschaftsregister und deren Bekanntmachung und zum Partnerschaftsregister eingereichte Dokumente; 4. Unterlagen der Rechnungslegung nach den §§ 325 und 339 und deren Bekanntmachung; 5. gesellschaftsrechtliche Bekanntmachungen im elektronischen Bundesanzeiger; 6. im Aktionärsforum veröffentlichte Eintragungen nach § 127a des Aktiengesetzes; 7. Veröffentlichungen von Unternehmen nach dem Wertpapierhandelsgesetz im elektronischen Bundesanzeiger, von Bietern, Gesellschaften, Vorständen und Aufsichtsräten nach dem Wertpapiererwerbs- und Übernahmegesetz im elektronischen Bundesanzeiger sowie Veröffentlichungen nach der Börsenzulassungs-Verordnung im elektronischen Bundesanzeiger; 8. Bekanntmachungen und Veröffentlichungen inländischer Kapitalanlagegesellschaften und Investmentaktiengesellschaften nach dem Investmentgesetz und dem Investmentsteuergesetz im elektronischen Bundesanzeiger;

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188 9. Veröffentlichungen nach den §§ 15, 25 und 26 des Wertpapierhandelsgesetzes sowie nach den §§ 61 und 66 der BörsenzulassungsVerordnung, sofern die Veröffentlichung nicht bereits über Nummer 7 in das Unternehmensregister eingestellt wird; 10. Mitteilungen über kapitalmarktrechtliche Veröffentlichungen an die Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht, sofern die Veröffentlichung selbst nicht bereits über Nummer 7 oder Nummer 9 in das Unternehmensregister eingestellt wird; 11. Bekanntmachungen der Insolvenzgerichte nach § 9 der Insolvenzordnung, ausgenommen Verfahren nach dem Neunten Teil der Insolvenzordnung. (3) Zur Einstellung in das Unternehmensregister sind dem Unternehmensregister zu übermitteln: 1. die Daten nach Absatz 2 Nr. 4 bis 8 durch den Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers; 2. die Daten nach Absatz 2 Nr. 9 und 10 durch den jeweils Veröffentlichungspflichtigen oder den von ihm mit der Veranlassung der Veröffentlichung beauftragten Dritten. Die Landesjustizverwaltungen übermitteln die Daten nach Absatz 2 Nr. 1 bis 3 und 11 zum Unternehmensregister, soweit die Übermittlung für die Eröffnung eines Zugangs zu den Originaldaten über die Internetseite des Unternehmensregisters erforderlich ist. (4) Die Führung des Unternehmensregisters schließt die Erteilung von Ausdrucken sowie die Beglaubigung entsprechend § 9 Abs. 3 und 4 hinsichtlich der im Unternehmensregister gespeicherten Unterlagen der Rechnungslegung im Sinn des Absatzes 2 Nr. 4 ein. Gleiches gilt für die elektronische Übermittlung von zum Handelsregister eingereichten Schriftstücken nach § 9 Abs. 2, soweit sich der Antrag auf Unterlagen der Rechnungslegung im Sinn des Absatzes 2 Nr. 4 bezieht; § 9 Abs. 3 gilt entsprechend.

Gesetzestext § 9 Einsichtnahme in das Handelsregister und das Unternehmensregister (1) Die Einsichtnahme in das Handelsregister sowie in die zum Handelsregister eingereichten Dokumente ist jedem zu Informationszwecken gestattet. Die Landesjustizverwaltungen bestimmen das elektronische Informations- und Kommunikationssystem, über das die Daten aus den Handelsregistern abrufbar sind, und sind für die Abwicklung des elektronischen Abrufverfahrens zuständig. Die Landesregierung kann die Zuständigkeit durch Rechtsverordnung abweichend regeln; sie kann diese Ermächtigung durch Rechtsverordnung auf die Landesjustizverwaltung übertragen. Die Länder können ein länderübergreifendes, zentrales elektronisches Informations- und Kommunikationssystem bestimmen. Sie können auch eine Übertragung der Abwicklungsaufgaben auf die zuständige Stelle eines anderen Landes sowie mit dem Betreiber des Unternehmensregisters eine Übertragung der Abwicklungsaufgaben auf das Unternehmensregister vereinbaren. (2) Sind Dokumente nur in Papierform vorhanden, kann die elektronische Übermittlung nur für solche Schriftstücke verlangt werden, die weniger als zehn Jahre vor dem Zeitpunkt der Antragstellung zum Handelsregister eingereicht wurden. (3) Die Übereinstimmung der übermittelten Daten mit dem Inhalt des Handelsregisters und den zum Handelsregister eingereichten Dokumenten wird auf Antrag durch das Gericht beglaubigt. Dafür ist eine qualifizierte elektronische Signatur nach dem Signaturgesetz zu verwenden. (4) Von den Eintragungen und den eingereichten Dokumenten kann ein Ausdruck verlangt werden. Von den zum Handelsregister eingereichten Schriftstücken, die nur in Papierform vorliegen, kann eine Abschrift gefordert werden. Die Abschrift ist von der Geschäftsstelle zu beglaubigen und der Ausdruck als amtlicher Ausdruck zu fertigen, wenn nicht auf die Beglaubigung verzichtet wird.

Gesetzestext (5) Das Gericht hat auf Verlangen eine Bescheinigung darüber zu erteilen, dass bezüglich des Gegenstandes einer Eintragung weitere Eintragungen nicht vorhanden sind oder dass eine bestimmte Eintragung nicht erfolgt ist. (6) Für die Einsichtnahme in das Unternehmensregister gilt Absatz 1 Satz 1 entsprechend. Anträge nach den Absätzen 2 bis 5 können auch über das Unternehmensregister an das Gericht vermittelt werden. § 9a Übertragung der Führung des Unternehmensregisters; Verordnungsermächtigung (1) Das Bundesministerium der Justiz wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung mit Zustimmung des Bundesrates einer juristischen Person des Privatrechts die Aufgaben nach § 8b Abs. 1 zu übertragen. Der Beliehene erlangt die Stellung einer Justizbehörde des Bundes. Zur Erstellung von Beglaubigungen führt der Beliehene ein Dienstsiegel; nähere Einzelheiten hierzu können in der Rechtsverordnung nach Satz 1 geregelt werden. Die Dauer der Beleihung ist zu befristen; sie soll fünf Jahre nicht unterschreiten; Kündigungsrechte aus wichtigem Grund sind vorzusehen. Eine juristische Person des Privatrechts darf nur beliehen werden, wenn sie grundlegende Erfahrungen mit der Veröffentlichung von kapitalmarktrechtlichen Informationen und gerichtlichen Mitteilungen, insbesondere Handelsregisterdaten, hat und ihr eine ausreichende technische und finanzielle Ausstattung zur Verfügung steht, die die Gewähr für den langfristigen und sicheren Betrieb des Unternehmensregisters bietet. (2) Das Bundesministerium der Justiz wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung mit Zustimmung des Bundesrates Einzelheiten der Datenübermittlung zwischen den Behörden der Länder und dem Unternehmensregister einschließlich Vorgaben über Datenformate zu regeln. Abweichungen von den Verfahrensregelungen durch Landesrecht sind ausgeschlossen.

189 (3) Das Bundesministerium der Justiz wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates die technischen Einzelheiten zu Aufbau und Führung des Unternehmensregisters, Einzelheiten der Datenübermittlung einschließlich Vorgaben über Datenformate, die nicht unter Absatz 2 fallen, Löschungsfristen für die im Unternehmensregister gespeicherten Daten, Überwachungsrechte der Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht gegenüber dem Unternehmensregister hinsichtlich der Übermittlung, Einstellung, Verwaltung, Verarbeitung und des Abrufs kapitalmarktrechtlicher Daten einschließlich der Zusammenarbeit mit amtlich bestellten Speicherungssystemen anderer Mitgliedstaaten der Europäischen Union oder anderer Vertragsstaaten des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum im Rahmen des Aufbaus eines europaweiten Netzwerks zwischen den Speicherungssystemen, die Zulässigkeit sowie Art und Umfang von Auskunftsdienstleistungen mit den im Unternehmensregister gespeicherten Daten, die über die mit der Führung des Unternehmensregisters verbundenen Aufgaben nach diesem Gesetz hinausgehen, zu regeln. Soweit Regelungen getroffen werden, die kapitalmarktrechtliche Daten berühren, ist die Rechtsverordnung nach Satz 1 im Einvernehmen mit dem Bundesministerium der Finanzen zu erlassen. Die Rechtsverordnung nach Satz 1 hat dem schutzwürdigen Interesse der Unternehmen am Ausschluss einer zweckändernden Verwendung der im Register gespeicherten Daten angemessen Rechnung zu tragen. § 10 Bekanntmachung der Eintragungen Das Gericht macht die Eintragungen in das Handelsregister in dem von der Landesjustizverwaltung bestimmten elektronischen Informations- und Kommunikationssystem in der zeitlichen Folge ihrer Eintragung nach Tagen geordnet bekannt; § 9 Abs. 1 Satz 4 und 5 gilt entsprechend. Soweit nicht ein Gesetz etwas anderes vorschreibt, werden die Eintragungen ihrem ganzen Inhalt nach veröffentlicht.

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§ 11 Offenlegung in der Amtssprache eines Mitgliedstaats der Europäischen Union

spätere Änderungen der die Zweigniederlassung betreffenden einzutragenden Tatsachen anzumelden.

(1) Die zum Handelsregister einzureichenden Dokumente sowie der Inhalt einer Eintragung können zusätzlich in jeder Amtssprache eines Mitgliedstaats der Europäischen Union übermittelt werden. Auf die Übersetzungen ist in geeigneter Weise hinzuweisen. § 9 ist entsprechend anwendbar.

(2) Das zuständige Gericht trägt die Zweigniederlassung auf dem Registerblatt der Hauptniederlassung oder des Sitzes unter Angabe des Ortes der Zweigniederlassung und des Zusatzes, falls der Firma der Zweigniederlassung ein solcher beigefügt ist, ein, es sei denn, die Zweigniederlassung ist offensichtlich nicht errichtet worden.

(2) Im Fall der Abweichung der Originalfassung von einer eingereichten Übersetzung kann letztere einem Dritten nicht entgegengehalten werden; dieser kann sich jedoch auf die eingereichte Übersetzung berufen, es sei denn, der Eingetragene weist nach, dass dem Dritten die Originalfassung bekannt war.

(3) Die Absätze 1 und 2 gelten entsprechend für die Aufhebung der Zweigniederlassung.

§ 12 Anmeldungen zur Eintragung und Einreichungen (1) Anmeldungen zur Eintragung in das Handelsregister sind elektronisch in öffentlich beglaubigter Form einzureichen. Die gleiche Form ist für eine Vollmacht zur Anmeldung erforderlich. Rechtsnachfolger eines Beteiligten haben die Rechtsnachfolge soweit tunlich durch öffentliche Urkunden nachzuweisen. (2) Dokumente sind elektronisch einzureichen. Ist eine Urschrift oder eine einfache Abschrift einzureichen oder ist für das Dokument die Schriftform bestimmt, genügt die Übermittlung einer elektronischen Aufzeichnung; ist ein notariell beurkundetes Dokument oder eine öffentlich beglaubigte Abschrift einzureichen, so ist ein mit einem einfachen elektronischen Zeugnis (§ 39a des Beurkundungsgesetzes) versehenes Dokument zu übermitteln. § 13 Zweigniederlassungen von Unternehmen mit Sitz im Inland (1) Die Errichtung einer Zweigniederlassung ist von einem Einzelkaufmann oder einer juristischen Person beim Gericht der Hauptniederlassung, von einer Handelsgesellschaft beim Gericht des Sitzes der Gesellschaft, unter Angabe des Ortes der Zweigniederlassung und des Zusatzes, falls der Firma der Zweigniederlassung ein solcher beigefügt wird, zur Eintragung anzumelden. In gleicher Weise sind

§ 14 Wer seiner Pflicht zur Anmeldung oder zur Einreichung von Dokumenten zum Handelsregister nicht nachkommt, ist hierzu von dem Registergericht durch Festsetzung von Zwangsgeld anzuhalten. Das einzelne Zwangsgeld darf den Betrag von fünftausend Euro nicht übersteigen. § 15 (1) Solange eine in das Handelsregister einzutragende Tatsache nicht eingetragen und bekanntgemacht ist, kann sie von demjenigen, in dessen Angelegenheiten sie einzutragen war, einem Dritten nicht entgegengesetzt werden, es sei denn, daß sie diesem bekannt war. (2) Ist die Tatsache eingetragen und bekanntgemacht worden, so muß ein Dritter sie gegen sich gelten lassen. Dies gilt nicht bei Rechtshandlungen, die innerhalb von fünfzehn Tagen nach der Bekanntmachung vorgenommen werden, sofern der Dritte beweist, daß er die Tatsache weder kannte noch kennen mußte. (3) Ist eine einzutragende Tatsache unrichtig bekanntgemacht, so kann sich ein Dritter demjenigen gegenüber, in dessen Angelegenheiten die Tatsache einzutragen war, auf die bekanntgemachte Tatsache berufen, es sei denn, daß er die Unrichtigkeit kannte. (4) Für den Geschäftsverkehr mit einer in das Handelsregister eingetragenen Zweigniederlassung eines Unternehmens mit Sitz oder Hauptniederlassung im Ausland ist im Sinne dieser Vorschriften die Eintragung und Bekanntmachung durch das Gericht der Zweigniederlassung entscheidend.

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§ 238 Buchführungspflicht (1) Jeder Kaufmann ist verpflichtet, Bücher zu führen und in diesen seine Handelsgeschäfte und die Lage seines Vermögens nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung ersichtlich zu machen. Die Buchführung muß so beschaffen sein, daß sie einem sachverständigen Dritten innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die Geschäftsvorfälle und über die Lage des Unternehmens vermitteln kann. Die Geschäftsvorfälle müssen sich in ihrer Entstehung und Abwicklung verfolgen lassen. (2) Der Kaufmann ist verpflichtet, eine mit der Urschrift übereinstimmende Wiedergabe der abgesandten Handelsbriefe (Kopie, Abdruck, Abschrift oder sonstige Wiedergabe des Wortlauts auf einem Schrift-, Bild- oder anderen Datenträger) zurückzubehalten. § 240 Inventar (1) Jeder Kaufmann hat zu Beginn seines Handelsgewerbes seine Grundstücke, seine Forderungen und Schulden, den Betrag seines baren Geldes sowie seine sonstigen Vermögensgegenstände genau zu verzeichnen und dabei den Wert der einzelnen Vermögensgegenstände und Schulden anzugeben. (2) Er hat demnächst für den Schluß eines jeden Geschäftsjahrs ein solches Inventar aufzustellen. Die Dauer des Geschäftsjahrs darf zwölf Monate nicht überschreiten. Die Aufstellung des Inventars ist innerhalb der einem ordnungsmäßigen Geschäftsgang entsprechenden Zeit zu bewirken. (3) Vermögensgegenstände des Sachanlagevermögens sowie Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe können, wenn sie regelmäßig ersetzt werden und ihr Gesamtwert für das Unternehmen von nachrangiger Bedeutung ist, mit einer gleichbleibenden Menge und einem gleichbleibenden Wert angesetzt werden, sofern ihr Bestand in seiner Größe, seinem Wert und seiner Zusammensetzung nur geringen Veränderungen unterliegt. Jedoch ist in der Regel alle drei Jahre eine körperliche Bestandsaufnahme durchzuführen.

(4) Gleichartige Vermögensgegenstände des Vorratsvermögens sowie andere gleichartige oder annähernd gleichwertige bewegliche Vermögensgegenstände und Schulden können jeweils zu einer Gruppe zusammengefaßt und mit dem gewogenen Durchschnittswert angesetzt werden. § 242 Pflicht zur Aufstellung (1) Der Kaufmann hat zu Beginn seines Handelsgewerbes und für den Schluß eines jeden Geschäftsjahrs einen das Verhältnis seines Vermögens und seiner Schulden darstellenden Abschluß (Eröffnungsbilanz, Bilanz) aufzustellen. Auf die Eröffnungsbilanz sind die für den Jahresabschluß geltenden Vorschriften entsprechend anzuwenden, soweit sie sich auf die Bilanz beziehen. (2) Er hat für den Schluß eines jeden Geschäftsjahrs eine Gegenüberstellung der Aufwendungen und Erträge des Geschäftsjahrs (Gewinnund Verlustrechnung) aufzustellen. (3) Die Bilanz und die Gewinn- und Verlustrechnung bilden den Jahresabschluß. § 249 Rückstellungen (1) Rückstellungen sind für ungewisse Verbindlichkeiten und für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften zu bilden. Ferner sind Rückstellungen zu bilden für 1. im Geschäftsjahr unterlassene Aufwendungen für Instandhaltung, die im folgenden Geschäftsjahr innerhalb von drei Monaten, oder für Abraumbeseitigung, die im folgenden Geschäftsjahr nachgeholt werden, 2. Gewährleistungen, die ohne rechtliche Verpflichtung erbracht werden. Rückstellungen dürfen für unterlassene Aufwendungen für Instandhaltung auch gebildet werden, wenn die Instandhaltung nach Ablauf der Frist nach Satz 2 Nr. 1 innerhalb des Geschäftsjahrs nachgeholt wird.

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(2) Rückstellungen dürfen außerdem für ihrer Eigenart nach genau umschriebene, dem Geschäftsjahr oder einem früheren Geschäftsjahr zuzuordnende Aufwendungen gebildet werden, die am Abschlußstichtag wahrscheinlich oder sicher, aber hinsichtlich ihrer Höhe oder des Zeitpunkts ihres Eintritts unbestimmt sind. (3) Für andere als die in den Absätzen 1 und 2 bezeichneten Zwecke dürfen Rückstellungen nicht gebildet werden. Rückstellungen dürfen nur aufgelöst werden, soweit der Grund hierfür entfallen ist. § 252 Allgemeine Bewertungsgrundsätze (1) Bei der Bewertung der im Jahresabschluß ausgewiesenen Vermögensgegenstände und Schulden gilt insbesondere folgendes: 1. Die Wertansätze in der Eröffnungsbilanz des Geschäftsjahrs müssen mit denen der Schlußbilanz des vorhergehenden Geschäftsjahrs übereinstimmen. 2. Bei der Bewertung ist von der Fortführung der Unternehmenstätigkeit auszugehen, sofern dem nicht tatsächliche oder rechtliche Gegebenheiten entgegenstehen. 3. Die Vermögensgegenstände und Schulden sind zum Abschlußstichtag einzeln zu bewerten. 4. Es ist vorsichtig zu bewerten, namentlich sind alle vorhersehbaren Risiken und Verluste, die bis zum Abschlußstichtag entstanden sind, zu berücksichtigen, selbst wenn diese erst zwischen dem Abschlußstichtag und dem Tag der Aufstellung des Jahresabschlusses bekanntgeworden sind; Gewinne sind nur zu berücksichtigen, wenn sie am Abschlußstichtag realisiert sind. 5. Aufwendungen und Erträge des Geschäftsjahrs sind unabhängig von den Zeitpunkten der entsprechenden Zahlungen im Jahresabschluß zu berücksichtigen. 6. Die auf den vorhergehenden Jahresabschluß angewandten Bewertungsmethoden sollen beibehalten werden. (2) Von den Grundsätzen des Absatzes 1 darf nur in begründeten Ausnahmefällen abgewichen werden.

§ 253 Wertansätze der Vermögensgegenstände und Schulden (1) Vermögensgegenstände sind höchstens mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um Abschreibungen nach den Absätzen 2 und 3 anzusetzen. Verbindlichkeiten sind zu ihrem Rückzahlungsbetrag, Rentenverpflichtungen, für die eine Gegenleistung nicht mehr zu erwarten ist, zu ihrem Barwert und Rückstellungen nur in Höhe des Betrags anzusetzen, der nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendig ist; Rückstellungen dürfen nur abgezinst werden, soweit die ihnen zugrundeliegenden Verbindlichkeiten einen Zinsanteil enthalten. (2) Bei Vermögensgegenständen des Anlagevermögens, deren Nutzung zeitlich begrenzt ist, sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten um planmäßige Abschreibungen zu vermindern. Der Plan muß die Anschaffungs- oder Herstellungskosten auf die Geschäftsjahre verteilen, in denen der Vermögensgegenstand voraussichtlich genutzt werden kann. Ohne Rücksicht darauf, ob ihre Nutzung zeitlich begrenzt ist, können bei Vermögensgegenständen des Anlagevermögens außerplanmäßige Abschreibungen vorgenommen werden, um die Vermögensgegenstände mit dem niedrigeren Wert anzusetzen, der ihnen am Abschlußstichtag beizulegen ist; sie sind vorzunehmen bei einer voraussichtlich dauernden Wertminderung. (3) Bei Vermögensgegenständen des Umlaufvermögens sind Abschreibungen vorzunehmen, um diese mit einem niedrigeren Wert anzusetzen, der sich aus einem Börsen- oder Marktpreis am Abschlußstichtag ergibt. Ist ein Börsen- oder Marktpreis nicht festzustellen und übersteigen die Anschaffungs- oder Herstellungskosten den Wert, der den Vermögensgegenständen am Abschlußstichtag beizulegen ist, so ist auf diesen Wert abzuschreiben. Außerdem dürfen Abschreibungen vorgenommen werden, soweit diese nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendig sind, um zu verhindern, daß in der nächsten Zukunft der Wertansatz dieser Vermögensgegenstände auf Grund von Wertschwankungen geändert werden muß.

Gesetzestext (4) Abschreibungen sind außerdem im Rahmen vernünftiger kaufmännischer Beurteilung zulässig. (5) Ein niedrigerer Wertansatz nach Absatz 2 Satz 3, Absatz 3 oder 4 darf beibehalten werden, auch wenn die Gründe dafür nicht mehr bestehen. § 255 Anschaffungs- und Herstellungskosten (1) Anschaffungskosten sind die Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben und ihn in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen, soweit sie dem Vermögensgegenstand einzeln zugeordnet werden können. Zu den Anschaffungskosten gehören auch die Nebenkosten sowie die nachträglichen Anschaffungskosten. Anschaffungspreisminderungen sind abzusetzen. (2) Herstellungskosten sind die Aufwendungen, die durch den Verbrauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Diensten für die Herstellung eines Vermögensgegenstands, seine Erweiterung oder für eine über seinen ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung entstehen. Dazu gehören die Materialkosten, die Fertigungskosten und die Sonderkosten der Fertigung. Bei der Berechnung der Herstellungskosten dürfen auch angemessene Teile der notwendigen Materialgemeinkosten, der notwendigen Fertigungsgemeinkosten und des Wertverzehrs des Anlagevermögens, soweit er durch die Fertigung veranlaßt ist, eingerechnet werden. Kosten der allgemeinen Verwaltung sowie Aufwendungen für soziale Einrichtungen des Betriebs, für freiwillige soziale Leistungen und für betriebliche Altersversorgung brauchen nicht eingerechnet zu werden. Aufwendungen im Sinne der Sätze 3 und 4 dürfen nur insoweit berücksichtigt werden, als sie auf den Zeitraum der Herstellung entfallen. Vertriebskosten dürfen nicht in die Herstellungskosten einbezogen werden.

193 (3) Zinsen für Fremdkapital gehören nicht zu den Herstellungskosten. Zinsen für Fremdkapital, das zur Finanzierung der Herstellung eines Vermögensgegenstands verwendet wird, dürfen angesetzt werden, soweit sie auf den Zeitraum der Herstellung entfallen; in diesem Falle gelten sie als Herstellungskosten des Vermögensgegenstands. (4) Als Geschäfts- oder Firmenwert darf der Unterschiedsbetrag angesetzt werden, um den die für die Übernahme eines Unternehmens bewirkte Gegenleistung den Wert der einzelnen Vermögensgegenstände des Unternehmens abzüglich der Schulden im Zeitpunkt der Übernahme übersteigt. Der Betrag ist in jedem folgenden Geschäftsjahr zu mindestens einem Viertel durch Abschreibungen zu tilgen. Die Abschreibung des Geschäfts- oder Firmenwerts kann aber auch planmäßig auf die Geschäftsjahre verteilt werden, in denen er voraussichtlich genutzt wird. § 264 Pflicht zur Aufstellung (1) Die gesetzlichen Vertreter einer Kapitalgesellschaft haben den Jahresabschluß (§ 242) um einen Anhang zu erweitern, der mit der Bilanz und der Gewinn- und erlustrechnung eine Einheit bildet, sowie einen Lagebericht aufzustellen. Der Jahresabschluß und der Lagebericht sind von den gesetzlichen Vertretern in den ersten drei Monaten des Geschäftsjahrs für das vergangene Geschäftsjahr aufzustellen. Kleine Kapitalgesellschaften (§ 267 Abs. 1) brauchen den Lagebericht nicht aufzustellen; sie dürfen den Jahresabschluß auch später aufstellen, wenn dies einem ordnungsmäßigen Geschäftsgang entspricht, jedoch innerhalb der ersten sechs Monate des Geschäftsjahres. (2) Der Jahresabschluß der Kapitalgesellschaft hat unter Beachtung der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage der Kapitalgesellschaft zu vermitteln. Führen besondere Umstände dazu, daß der Jahresabschluß ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild im Sinne des Satzes 1 nicht vermittelt, so sind im Anhang zusätzliche Angaben zu machen.

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(3) Eine Kapitalgesellschaft, die Tochterunternehmen eines nach § 290 zur Aufstellung eines Konzernabschlusses verpflichteten Mutterunternehmens ist, braucht die Vorschriften dieses Unterabschnitts und des Dritten und Vierten Unterabschnitts dieses Abschnitts nicht anzuwenden, wenn

1. eine natürliche Person oder

1. alle Gesellschafter des Tochterunternehmens der Befreiung für das jeweilige Geschäftsjahr zugestimmt haben und der Beschluß nach § 325 offengelegt worden ist,

(2) In den Vorschriften dieses Abschnitts gelten als gesetzliche Vertreter einer offenen Handelsgesellschaft und Kommanditgesellschaft nach Absatz 1 die Mitglieder des vertretungsberechtigten Organs der vertretungsberechtigten Gesellschaften.

2. das Mutterunternehmen zur Verlustübernahme nach § 302 des Aktiengesetzes verpflichtet ist oder eine solche Verpflichtung freiwillig übernommen hat und diese Erklärung nach § 325 offengelegt worden ist, 3. das Tochterunternehmen in den Konzernabschluss nach den Vorschriften dieses Abschnitts einbezogen worden ist und 4. die Befreiung des Tochterunternehmens a) im Anhang des von dem Mutterunternehmen aufgestellten und nach § 325 durch Einreichung beim Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers offen gelegten Konzernabschlusses angegeben und b) zusätzlich im elektronischen Bundesanzeiger für das Tochterunternehmen unter Bezugnahme auf diese Vorschrift und unter Angabe des Mutterunternehmens mitgeteilt worden ist. (4) Absatz 3 ist auf Kapitalgesellschaften, die Tochterunternehmen eines nach § 11 des Publizitätsgesetzes zur Aufstellung eines Konzernabschlusses verpflichteten Mutterunternehmens sind, entsprechend anzuwenden, soweit in diesem Konzernabschluss von dem Wahlrecht des § 13 Abs. 3 Satz 1 des Publizitätsgesetzes nicht Gebrauch gemacht worden ist. § 264a Anwendung auf bestimmte offene Handelsgesellschaften und Kommanditgesellschaften (1) Die Vorschriften des Ersten bis Fünften Unterabschnitts des Zweiten Abschnitts sind auch anzuwenden auf offene Handelsgesellschaften und Kommanditgesellschaften, bei denen nicht wenigstens ein persönlich haftender Gesellschafter

2. eine offenen Handelsgesellschaft, Kommanditgesellschaft oder andere Personengesellschaft mit einer natürlichen Person als persönlich haftendem Gesellschafter ist oder sich die Verbindung von Gesellschaften in dieser Art fortsetzt.

§ 266 Gliederung der Bilanz (1) Die Bilanz ist in Kontoform aufzustellen. Dabei haben große und mittelgroße Kapitalgesellschaften (§ 267 Abs. 3, 2) auf der Aktivseite die in Absatz 2 und auf der Passivseite die in Absatz 3 bezeichneten Posten gesondert und in der vorgeschriebenen Reihenfolge auszuweisen. Kleine Kapitalgesellschaften (§ 267 Abs. 1) brauchen nur eine verkürzte Bilanz aufzustellen, in die nur die in den Absätzen 2 und 3 mit Buchstaben und römischen Zahlen bezeichneten Posten gesondert und in der vorgeschriebenen Reihenfolge aufgenommen werden. (2) Aktivseite A. Anlagevermögen: I. Immaterielle Vermögensgegenstände: 1. Konzessionen, gewerbliche Schutzrechte und ähnliche Rechte und Werte sowie Lizenzen an solchen Rechten und Werten; 2. Geschäfts- oder Firmenwert; 3. geleistete Anzahlungen; II. Sachanlagen: 1. Grundstücke, grundstücksgleiche Rechte und Bauten einschließlich der Bauten auf fremden Grundstücken; 2. technische Anlagen und Maschinen; 3. andere Anlagen, Betriebs- und Geschäftsausstattung; 4. geleistete Anzahlungen und Anlagen im Bau;

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III.Finanzanlagen:

IV. Gewinnvortrag/Verlustvortrag;

1. Anteile an verbundenen Unternehmen;

V. Jahresüberschuß/Jahresfehlbetrag.

2. Ausleihungen an verbundene Unternehmen;

B. Rückstellungen:

3. Beteiligungen;

1. Rückstellungen für Pensionen und ähnliche Verpflichtungen;

4. Ausleihungen an Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht;

2. Steuerrückstellungen;

5. Wertpapiere des Anlagevermögens;

3. sonstige Rückstellungen.

6. sonstige Ausleihungen.

C. Verbindlichkeiten:

B. Umlaufvermögen:

1. Anleihen, davon konvertibel;

I. Vorräte: 1. Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe;

2. Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten;

2. unfertige Erzeugnisse, unfertige Leistungen;

3. erhaltene Anzahlungen auf Bestellungen;

3. fertige Erzeugnisse und Waren;

4. Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen;

4. geleistete Anzahlungen; II. Forderungen und sonstige Vermögensgegenstände: 1. Forderungen aus Lieferungen und Leistungen; 2. Forderungen gegen verbundene Unternehmen; 3. Forderungen gegen Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht; 4. sonstige Vermögensgegenstände; III.Wertpapiere: 1. Anteile an verbundenen Unternehmen; 2. eigene Anteile; 3. sonstige Wertpapiere; IV. Kassenbestand, Bundesbankguthaben, Guthaben bei Kreditinstituten und Schecks. C. Rechnungsabgrenzungsposten. (3) Passivseite A. Eigenkapital:

5. Verbindlichkeiten aus der Annahme gezogener Wechsel und der Ausstellung eigener Wechsel; 6. Verbindlichkeiten gegenüber verbundenen Unternehmen; 7. Verbindlichkeiten gegenüber Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht; 8. sonstige Verbindlichkeiten, davon aus Steuern, davon im Rahmen der sozialen Sicherheit. D. Rechnungsabgrenzungsposten. § 267 Umschreibung der Größenklassen (1) Kleine Kapitalgesellschaften sind solche, die mindestens zwei der drei nachstehenden Merkmale nicht überschreiten: 1. 4.015.000 Euro Bilanzsumme nach Abzug eines auf der Aktivseite ausgewiesenen Fehlbetrags (§ 268 Abs. 3).

I. Gezeichnetes Kapital;

2. 8.030.000 Euro Umsatzerlöse in den zwölf Monaten vor dem Abschlußstichtag.

II. Kapitalrücklage;

3. Im Jahresdurchschnitt fünfzig Arbeitnehmer.

III.Gewinnrücklagen:

(2) Mittelgroße Kapitalgesellschaften sind solche, die mindestens zwei der drei in Absatz 1 bezeichneten Merkmale überschreiten und jeweils mindestens zwei der drei nachstehenden Merkmale nicht überschreiten:

1. gesetzliche Rücklage; 2. Rücklage für eigene Anteile; 3. satzungsmäßige Rücklagen; 4. andere Gewinnrücklagen;

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1. 16.060.000 Euro Bilanzsumme nach Abzug eines auf der Aktivseite ausgewiesenen Fehlbetrags (§ 268 Abs. 3).

(2) Bei Anwendung des Gesamtkostenverfahrens sind auszuweisen:

2. 32.120.000 Euro Umsatzerlöse in den zwölf Monaten vor dem Abschlußstichtag.

2. Erhöhung oder Verminderung des Bestands an fertigen und unfertigen Erzeugnissen

3. Im Jahresdurchschnitt zweihundertfünfzig Arbeitnehmer.

3. andere aktivierte Eigenleistungen

(3) Große Kapitalgesellschaften sind solche, die mindestens zwei der drei in Absatz 2 bezeichneten Merkmale überschreiten. Eine Kapitalgesellschaft gilt stets als große, wenn sie einen organisierten Markt im Sinne des § 2 Abs. 5 des Wertpapierhandelsgesetzes durch von ihr ausgegebene Wertpapiere im Sinne des § 2 Abs. 1 Satz 1 des Wertpapierhandelsgesetzes in Anspruch nimmt oder die Zulassung zum Handel an einem organisierten Markt beantragt worden ist.

1. Umsatzerlöse

4. sonstige betriebliche Erträge 5. Materialaufwand: a) Aufwendungen für Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe und für bezogene Waren b) Aufwendungen für bezogene Leistungen 6. Personalaufwand: a) Löhne und Gehälter b) soziale Abgaben und Aufwendungen für Altersversorgung und für Unterstützung, davon für Altersversorgung

(4) Die Rechtsfolgen der Merkmale nach den Absätzen 1 bis 3 Satz 1 treten nur ein, wenn sie an den Abschlußstichtagen von zwei aufeinanderfolgenden Geschäftsjahren über- oder unterschritten werden. Im Falle der Umwandlung oder Neugründung treten die Rechtsfolgen schon ein, wenn die Voraussetzungen des Absatzes 1, 2 oder 3 am ersten Abschlußstichtag nach der Umwandlung oder Neugründung vorliegen.

7. Abschreibungen:

(5) Als durchschnittliche Zahl der Arbeitnehmer gilt der vierte Teil der Summe aus den Zahlen der jeweils am 31. März, 30. Juni, 30. September und 31. Dezember beschäftigten Arbeitnehmer einschließlich der im Ausland beschäftigten Arbeitnehmer, jedoch ohne die zu ihrer Berufsausbildung Beschäftigten.

9. Erträge aus Beteiligungen,

(6) Informations- und Auskunftsrechte der Arbeitnehmervertretungen nach anderen Gesetzen bleiben unberührt.

11. sonstige Zinsen und ähnliche Erträge,

§ 275 Gliederung (1) Die Gewinn- und Verlustrechnung ist in Staffelform nach dem Gesamtkostenverfahren oder dem Umsatzkostenverfahren aufzustellen. Dabei sind die in Absatz 2 oder 3 bezeichneten Posten in der angegebenen Reihenfolge gesondert auszuweisen.

a) auf immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens und Sachanlagen sowie auf aktivierte Aufwendungen für die Ingangsetzung und Erweiterung des Geschäftsbetriebs b) auf Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens, soweit diese die in der Kapitalgesellschaft üblichen Abschreibungen überschreiten 8. sonstige betriebliche Aufwendungen

davon aus verbundenen Unternehmen 10. Erträge aus anderen Wertpapieren und Ausleihungen des Finanzanlagevermögens, davon aus verbundenen Unternehmen

davon aus verbundenen Unternehmen 12. Abschreibungen auf Finanzanlagen und auf Wertpapiere des Umlaufvermögens 13. Zinsen und ähnliche Aufwendungen, davon an verbundene Unternehmen 14. Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit 15. außerordentliche Erträge 16. außerordentliche Aufwendungen

Gesetzestext 17. außerordentliches Ergebnis 18. Steuern vom Einkommen und vom Ertrag 19. sonstige Steuern 20. Jahresüberschuß/Jahresfehlbetrag. (3) Bei Anwendung des Umsatzkostenverfahrens sind auszuweisen: 1. Umsatzerlöse 2. Herstellungskosten der zur Erzielung der Umsatzerlöse erbrachten Leistungen

197 (4) Unter den Posten „außerordentliche Erträge“ und „außerordentliche Aufwendungen“ sind Erträge und Aufwendungen auszuweisen, die außerhalb der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit der Kapitalgesellschaft anfallen. Die Posten sind hinsichtlich ihres Betrags und ihrer Art im Anhang zu erläutern, soweit die ausgewiesenen Beträge für die Beurteilung der Ertragslage nicht von untergeordneter Bedeutung sind. Satz 2 gilt auch für Erträge und Aufwendungen, die einem anderen Geschäftsjahr zuzurechnen sind.

3. Bruttoergebnis vom Umsatz 4. Vertriebskosten 5. allgemeine Verwaltungskosten 6. sonstige betriebliche Erträge 7. sonstige betriebliche Aufwendungen 8. Erträge aus Beteiligungen, davon aus verbundenen Unternehmen 9. Erträge aus anderen Wertpapieren und Ausleihungen des Finanzanlagevermögens,

§ 276 Größenabhängige Erleichterungen Kleine und mittelgroße Kapitalgesellschaften (§ 267 Abs. 1, 2) dürfen die Posten § 275 Abs. 2 Nr. 1 bis 5 oder Abs. 3 Nr. 1 bis 3 und 6 zu einem Posten unter der Bezeichnung „Rohergebnis“ zusammenfassen. Kleine Kapitalgesellschaften brauchen außerdem die in § 277 Abs. 4 Satz 2 und 3 verlangten Erläuterungen zu den Posten „außerordentliche Erträge“ und „außerordentliche Aufwendungen“ nicht zu machen.

davon aus verbundenen Unternehmen 10. sonstige Zinsen und ähnliche Erträge, davon aus verbundenen Unternehmen 11. Abschreibungen auf Finanzanlagen und auf Wertpapiere des Umlaufvermögens 12. Zinsen und ähnliche Aufwendungen, davon an verbundene Unternehmen 13. Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit 14. außerordentliche Erträge 15. außerordentliche Aufwendungen 16. außerordentliches Ergebnis 17. Steuern vom Einkommen und vom Ertrag 18. sonstige Steuern 19. Jahresüberschuß/Jahresfehlbetrag. (4) Veränderungen der Kapital- und Gewinnrücklagen dürfen in der Gewinn- und Verlustrechnung erst nach dem Posten „Jahresüberschuß/Jahresfehlbetrag“ ausgewiesen werden.

§ 277 Vorschriften zu einzelnen Posten der Gewinn- und Verlustrechnung (1) Als Umsatzerlöse sind die Erlöse aus dem Verkauf und der Vermietung oder Verpachtung von für die gewöhnliche Geschäftstätigkeit der Kapitalgesellschaft typischen Erzeugnissen und Waren sowie aus von für die gewöhnliche Geschäftstätigkeit der Kapitalgesellschaft typischen Dienstleistungen nach Abzug von Erlösschmälerungen und der Umsatzsteuer auszuweisen. (2) Als Bestandsveränderungen sind sowohl Änderungen der Menge als auch solche des Wertes zu berücksichtigen; Abschreibungen jedoch nur, soweit diese die in der Kapitalgesellschaft sonst üblichen Abschreibungen nicht überschreiten.

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(3) Außerplanmäßige Abschreibungen nach § 253 Abs. 2 Satz 3 sowie Abschreibungen nach § 253 Abs. 3 Satz 3 sind jeweils gesondert auszuweisen oder im Anhang anzugeben. Erträge und Aufwendungen aus Verlustübernahme und auf Grund einer Gewinngemeinschaft, eines Gewinnabführungs- oder eines Teilgewinnabführungsvertrags erhaltene oder abgeführte Gewinne sind jeweils gesondert unter entsprechender Bezeichnung auszuweisen. § 284 Erläuterung der Bilanz und der Gewinn- und Verlustrechnung (1) In den Anhang sind diejenigen Angaben aufzunehmen, die zu den einzelnen Posten der Bilanz oder der Gewinn- und Verlustrechnung vorgeschrieben oder die im Anhang zu machen sind, weil sie in Ausübung eines Wahlrechts nicht in die Bilanz oder in die Gewinn- und Verlustrechnung aufgenommen wurden. (2) Im Anhang müssen 1. die auf die Posten der Bilanz und der Gewinn- und Verlustrechnung angewandten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden angegeben werden; 2. die Grundlagen für die Umrechnung in Euro angegeben werden, soweit der Jahresabschluß Posten enthält, denen Beträge zugrunde liegen, die auf fremde Währung lauten oder ursprünglich auf fremde Währung lauteten; 3. Abweichungen von Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden angegeben und begründet werden; deren Einfluß auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage ist gesondert darzustellen; 4. bei Anwendung einer Bewertungsmethode nach § 240 Abs. 4, § 256 Satz 1 die Unterschiedsbeträge pauschal für die jeweilige Gruppe ausgewiesen werden, wenn die Bewertung im Vergleich zu einer Bewertung auf der Grundlage des letzten vor dem Abschlußstichtag bekannten Börsenkurses oder Marktpreises einen erheblichen Unterschied aufweist; 5. Angaben über die Einbeziehung von Zinsen für Fremdkapital in die Herstellungskosten gemacht werden.

§ 285 Sonstige Pflichtangaben Ferner sind im Anhang anzugeben: 1. zu den in der Bilanz ausgewiesenen Verbindlichkeiten a) der Gesamtbetrag der Verbindlichkeiten mit einer Restlaufzeit von mehr als fünf Jahren, b) der Gesamtbetrag der Verbindlichkeiten, die durch Pfandrechte oder ähnliche Rechte gesichert sind, unter Angabe von Art und Form der Sicherheiten; 2. die Aufgliederung der in Nummer 1 verlangten Angaben für jeden Posten der Verbindlichkeiten nach dem vorgeschriebenen Gliederungsschema, sofern sich diese Angaben nicht aus der Bilanz ergeben; 3. der Gesamtbetrag der sonstigen finanziellen Verpflichtungen, die nicht in der Bilanz erscheinen und auch nicht nach § 251 anzugeben sind, sofern diese Angabe für die Beurteilung der Finanzlage von Bedeutung ist; davon sind Verpflichtungen gegenüber verbundenen Unternehmen gesondert anzugeben; 4. die Aufgliederung der Umsatzerlöse nach Tätigkeitsbereichen sowie nach geographisch bestimmten Märkten, soweit sich, unter Berücksichtigung der Organisation des Verkaufs von für die gewöhnliche Geschäftstätigkeit der Kapitalgesellschaft typischen Erzeugnissen und der für die gewöhnliche Geschäftstätigkeit der Kapitalgesellschaft typischen Dienstleistungen, die Tätigkeitsbereiche und geographisch bestimmten Märkte untereinander erheblich unterscheiden; 5. das Ausmaß, in dem das Jahresergebnis dadurch beeinflußt wurde, daß bei Vermögensgegenständen im Geschäftsjahr oder in früheren Geschäftsjahren Abschreibungen nach §§ 254, 280 Abs. 2 auf Grund steuerrechtlicher Vorschriften vorgenommen oder beibehalten wurden oder ein Sonderposten nach § 273 gebildet wurde; ferner das Ausmaß erheblicher künftiger Belastungen, die sich aus einer solchen Bewertung ergeben;

Gesetzestext 6. in welchem Umfang die Steuern vom Einkommen und vom Ertrag das Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit und das außerordentliche Ergebnis belasten; 7. die durchschnittliche Zahl der während des Geschäftsjahrs beschäftigten Arbeitnehmer getrennt nach Gruppen; 8. bei Anwendung des Umsatzkostenverfahrens (§ 275 Abs. 3) a) der Materialaufwand des Geschäftsjahrs, gegliedert nach § 275 Abs. 2 Nr. 5, b) der Personalaufwand des Geschäftsjahrs, gegliedert nach § 275 Abs. 2 Nr. 6; 9. für die Mitglieder des Geschäftsführungsorgans, eines Aufsichtsrats, eines Beirats oder einer ähnlichen Einrichtung jeweils für jede Personengruppe a) die für die Tätigkeit im Geschäftsjahr gewährten Gesamtbezüge (Gehälter, Gewinnbeteiligungen, Bezugsrechte und sonstige aktienbasierte Vergütungen, Aufwandsentschädigungen, Versicherungsentgelte, Provisionen und Nebenleistungen jeder Art). In die Gesamtbezüge sind auch Bezüge einzurechnen, die nicht ausgezahlt, sondern in Ansprüche anderer Art umgewandelt oder zur Erhöhung anderer Ansprüche verwendet werden. Außer den Bezügen für das Geschäftsjahr sind die weiteren Bezüge anzugeben, die im Geschäftsjahr gewährt, bisher aber in keinem Jahresabschluss angegeben worden sind. Bezugsrechte und sonstige aktienbasierte Vergütungen sind mit ihrer Anzahl und dem beizulegenden Zeitwert zum Zeitpunkt ihrer Gewährung anzugeben; spätere Wertveränderungen, die auf einer Änderung der Ausübungsbedingungen beruhen, sind zu berücksichtigen. Bei einer börsennotierten Aktiengesellschaft sind zusätzlich unter Namensnennung die Bezüge jedes einzelnen Vorstandsmitglieds, aufgeteilt nach erfolgsunabhängigen und erfolgsbezogenen Komponenten sowie Komponenten mit langfristiger Anreizwirkung, gesondert anzugeben. Dies gilt auch für Leistungen, die dem Vorstandsmitglied für den Fall der Beendigung seiner Tätigkeit zugesagt worden sind.

199 Hierbei ist der wesentliche Inhalt der Zusagen darzustellen, wenn sie in ihrer rechtlichen Ausgestaltung von den den Arbeitnehmern erteilten Zusagen nicht unerheblich abweichen. Leistungen, die dem einzelnen Vorstandsmitglied von einem Dritten im Hinblick auf seine Tätigkeit als Vorstandsmitglied zugesagt oder im Geschäftsjahr gewährt worden sind, sind ebenfalls anzugeben. Enthält der Jahresabschluss weitergehende Angaben zu bestimmten Bezügen, sind auch diese zusätzlich einzeln anzugeben; b) die Gesamtbezüge (Abfindungen, Ruhegehälter, Hinterbliebenenbezüge und Leistungen verwandter Art) der früheren Mitglieder der bezeichneten Organe und ihrer Hinterbliebenen. Buchstabe a Satz 2 und 3 ist entsprechend anzuwenden. Ferner ist der Betrag der für diese Personengruppe gebildeten Rückstellungen für laufende Pensionen und Anwartschaften auf Pensionen und der Betrag der für diese Verpflichtungen nicht gebildeten Rückstellungen anzugeben; c) die gewährten Vorschüsse und Kredite unter Angabe der Zinssätze, der wesentlichen Bedingungen und der gegebenenfalls im Geschäftsjahr zurückgezahlten Beträge sowie die zugunsten dieser Personen eingegangenen Haftungsverhältnisse; 10. alle Mitglieder des Geschäftsführungsorgans und eines Aufsichtsrats, auch wenn sie im Geschäftsjahr oder später ausgeschieden sind, mit dem Familiennamen und mindestens einem ausgeschriebenen Vornamen, einschließlich des ausgeübten Berufs und bei börsennotierten Gesellschaften auch der Mitgliedschaft in Aufsichtsräten und anderen Kontrollgremien im Sinne des § 125 Abs. 1 Satz 3 des Aktiengesetzes. Der Vorsitzende eines Aufsichtsrats, seine Stellvertreter und ein etwaiger Vorsitzender des Geschäftsführungsorgans sind als solche zu bezeichnen;

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200 11. Name und Sitz anderer Unternehmen, von denen die Kapitalgesellschaft oder eine für Rechnung der Kapitalgesellschaft handelnde Person mindestens den fünften Teil der Anteile besitzt; außerdem sind die Höhe des Anteils am Kapital, das Eigenkapital und das Ergebnis des letzten Geschäftsjahrs dieser Unternehmen anzugeben, für das ein Jahresabschluß vorliegt; auf die Berechnung der Anteile ist § 16 Abs. 2 und 4 des Aktiengesetzes entsprechend anzuwenden; ferner sind von börsennotierten Kapitalgesellschaften zusätzlich alle Beteiligungen an großen Kapitalgesellschaften anzugeben, die fünf vom Hundert der Stimmrechte überschreiten; 11a. Name, Sitz und Rechtsform der Unternehmen, deren unbeschränkt haftender Gesellschafter die Kapitalgesellschaft ist; 12. Rückstellungen, die in der Bilanz unter dem Posten "sonstige Rückstellungen" nicht gesondert ausgewiesen werden, sind zu erläutern, wenn sie einen nicht unerheblichen Umfang haben; 13. bei Anwendung des § 255 Abs. 4 Satz 3 die Gründe für die planmäßige Abschreibung des Geschäfts- oder Firmenwerts; 14. Name und Sitz des Mutterunternehmens der Kapitalgesellschaft, das den Konzernabschluß für den größten Kreis von Unternehmen aufstellt, und ihres Mutterunternehmens, das den Konzernabschluß für den kleinsten Kreis von Unternehmen aufstellt, sowie im Falle der Offenlegung der von diesen Mutterunternehmen aufgestellten Konzernabschlüsse der Ort, wo diese erhältlich sind; 15. soweit es sich um den Anhang des Jahresabschlusses einer Personenhandelsgesellschaft im Sinne des § 264a Abs. 1 handelt, Name und Sitz der Gesellschaften, die persönlich haftende Gesellschafter sind, sowie deren gezeichnetes Kapital; 16. dass die nach § 161 des Aktiengesetzes vorgeschriebene Erklärung abgegeben und den Aktionären zugänglich gemacht worden ist;

Gesetzestext 17. soweit es sich um ein Unternehmen handelt, das einen organisierten Markt im Sinne des § 2 Abs. 5 des Wertpapierhandelsgesetzes in Anspruch nimmt, für den Abschlussprüfer im Sinne des § 319 Abs. 1 Satz 1, 2 das im Geschäftsjahr als Aufwand erfasste Honorar für a) die Abschlussprüfung, b) sonstige Bestätigungs- oder Bewertungsleistungen, c) Steuerberatungsleistungen, d) sonstige Leistungen; 18. für jede Kategorie derivativer Finanzinstrumente a) Art und Umfang der Finanzinstrumente, b) der beizulegende Zeitwert der betreffenden Finanzinstrumente, soweit sich dieser gemäß den Sätzen 3 bis 5 verlässlich ermitteln lässt, unter Angabe der angewandten Bewertungsmethode sowie eines gegebenenfalls vorhandenen Buchwerts und des Bilanzpostens, in welchem der Buchwert erfasst ist; 19. für zu den Finanzanlagen (§ 266 Abs. 2 A. III.) gehörende Finanzinstrumente, die über ihrem beizulegenden Zeitwert ausgewiesen werden, da insoweit eine außerplanmäßige Abschreibung gemäß § 253 Abs. 2 Satz 3 unterblieben ist: a) der Buchwert und der beizulegende Zeitwert der einzelnen Vermögensgegenstände oder angemessener Gruppierungen sowie b) die Gründe für das Unterlassen einer Abschreibung gemäß § 253 Abs. 2 Satz 3 einschließlich der Anhaltspunkte, die darauf hindeuten, dass die Wertminderung voraussichtlich nicht von Dauer ist. Als derivative Finanzinstrumente im Sinne des Satzes 1 Nr. 18 gelten auch Verträge über den Erwerb oder die Veräußerung von Waren, bei denen jede der Vertragsparteien zur Abgeltung in bar oder durch ein anderes Finanzinstrument berechtigt ist, es sei denn, der Vertrag wurde geschlossen, um einen für den Erwerb, die Veräußerung oder den eigenen Gebrauch erwarteten Bedarf abzusichern, sofern diese Zweckwidmung von Anfang an bestand und nach wie vor besteht und der Vertrag mit der Lieferung der Ware als erfüllt gilt.

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Der beizulegende Zeitwert im Sinne des Satzes 1 Nr. 18 Buchstabe b, Nr. 19 entspricht dem Marktwert, sofern ein solcher ohne weiteres verlässlich feststellbar ist. Ist dies nicht der Fall, so ist der beizulegende Zeitwert, sofern dies möglich ist, aus den Marktwerten der einzelnen Bestandteile des Finanzinstruments oder aus dem Marktwert eines gleichwertigen Finanzinstruments abzuleiten, anderenfalls mit Hilfe allgemein anerkannter Bewertungsmodelle und -methoden zu bestimmen, sofern diese eine angemessene Annäherung an den Marktwert gewährleisten. Bei der Anwendung allgemein anerkannter Bewertungsmodelle und -methoden sind die tragenden Annahmen anzugeben, die jeweils der Bestimmung des beizulegenden Zeitwerts zugrunde gelegt wurden. Kann der beizulegende Zeitwert nicht bestimmt werden, sind die Gründe dafür anzugeben. § 289 (1) Im Lagebericht sind der Geschäftsverlauf einschließlich des Geschäftsergebnisses und die Lage der Kapitalgesellschaft so darzustellen, dass ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild vermittelt wird. Er hat eine ausgewogene und umfassende, dem Umfang und der Komplexität der Geschäftstätigkeit entsprechende Analyse sind die für die Geschäftstätigkeit bedeutsamsten finanziellen Leistungsindikatoren einzubeziehen und unter Bezugnahme auf die im Jahresabschluss ausgewiesenen Beträge und Angaben zu erläutern. Ferner ist im Lagebericht die voraussichtliche Entwicklung mit ihren wesentlichen Chancen und Risiken zu beurteilen und zu erläutern; zugrunde liegende Annahmen sind anzugeben. (2) Der Lagebericht soll auch eingehen auf: 1. Vorgänge von besonderer Bedeutung, die nach dem Schluß des Geschäftsjahrs eingetreten sind; 2. a) die Risikomanagementziele und -methoden der Gesellschaft einschließlich ihrer Methoden zur Absicherung aller wichtigen Arten von Transaktionen, die im Rahmen der Bilanzierung von Sicherungsgeschäften erfasst werden, sowie

b) die Preisänderungs-, Ausfall- und Liquiditätsrisiken sowie die Risiken aus Zahlungsstromschwankungen, denen die Gesellschaft ausgesetzt ist, jeweils in Bezug auf die Verwendung von Finanzinstrumenten durch die Gesellschaft und sofern dies für die Beurteilung der Lage oder der voraussichtlichen Entwicklung von Belang ist; 3. den Bereich Forschung und Entwicklung; 4. bestehende Zweigniederlassungen der Gesellschaft; 5. die Grundzüge des Vergütungssystems der Gesellschaft für die in § 285 Satz 1 Nr. 9 genannten Gesamtbezüge, soweit es sich um eine börsennotierte Aktiengesellschaft handelt. Werden dabei auch Angaben entsprechend § 285 Satz 1 Nr. 9 Buchstabe a Satz 5 bis 9 gemacht, können diese im Anhang unterbleiben. (3) Bei einer großen Kapitalgesellschaft (§ 267 Abs. 3) gilt Absatz 1 Satz 3 entsprechend für nichtfinanzielle Leistungsindikatoren, wie Informationen über Umwelt- und Arbeitnehmerbelange, soweit sie für das Verständnis des Geschäftsverlaufs oder der Lage von Bedeutung sind. (4) Aktiengesellschaften und Kommanditgesellschaften auf Aktien, die einen organisierten Markt im Sinne des § 2 Abs. 7 des Wertpapiererwerbs- und Übernahmegesetzes durch von ihnen ausgegebene stimmberechtigte Aktien in Anspruch nehmen, haben im Lagebericht anzugeben: 1. die Zusammensetzung des gezeichneten Kapitals; bei verschiedenen Aktiengattungen sind für jede Gattung die damit verbundenen Rechte und Pflichten und der Anteil am Gesellschaftskapital anzugeben; 2. Beschränkungen, die Stimmrechte oder die Übertragung von Aktien betreffen, auch wenn sie sich aus Vereinbarungen zwischen Gesellschaftern ergeben können, soweit sie dem Vorstand der Gesellschaft bekannt sind; 3. direkte oder indirekte Beteiligungen am Kapital, die 10 vom Hundert der Stimmrechte überschreiten;

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4. die Inhaber von Aktien mit Sonderrechten, die Kontrollbefugnisse verleihen; die Sonderrechte sind zu beschreiben; 5. die Art der Stimmrechtskontrolle, wenn Arbeitnehmer am Kapital beteiligt sind und ihre Kontrollrechte nicht unmittelbar ausüben; 6. die gesetzlichen Vorschriften und Bestimmungen der Satzung über die Ernennung und Abberufung der Mitglieder des Vorstands und über die Änderung der Satzung; 7. die Befugnisse des Vorstands insbesondere hinsichtlich der Möglichkeit, Aktien auszugeben oder zurückzukaufen; 8. wesentliche Vereinbarungen der Gesellschaft, die unter der Bedingung eines Kontrollwechsels infolge eines Übernahmeangebots stehen, und die hieraus folgenden Wirkungen; die Angabe kann unterbleiben, soweit sie geeignet ist, der Gesellschaft einen erheblichen Nachteil zuzufügen; die Angabepflicht nach anderen gesetzlichen Vorschriften bleibt unberührt; 9. Entschädigungsvereinbarungen der Gesellschaft, die für den Fall eines Übernahmeangebots mit den Mitgliedern des Vorstands oder Arbeitnehmern getroffen sind. § 325 Offenlegung (1) Die gesetzlichen Vertreter von Kapitalgesellschaften haben für diese den Jahresabschluss beim Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers elektronisch einzureichen. Er ist unverzüglich nach seiner Vorlage an die Gesellschafter, jedoch spätestens vor Ablauf des zwölften Monats des dem Abschlussstichtag nachfolgenden Geschäftsjahrs, mit dem Bestätigungsvermerk oder dem Vermerk über dessen Versagung einzureichen. Gleichzeitig sind der Lagebericht, der Bericht des Aufsichtsrats, die nach § 161 des Aktiengesetzes vorgeschriebene Erklärung und, soweit sich dies aus dem eingereichten Jahresabschluss nicht ergibt, der Vorschlag für die Verwendung des Ergebnisses und der Beschluss über seine Verwendung unter Angabe des Jahresüberschusses oder Jahresfehlbetrags elektronisch einzureichen.

Angaben über die Ergebnisverwendung brauchen von Gesellschaften mit beschränkter Haftung nicht gemacht zu werden, wenn sich anhand dieser Angaben die Gewinnanteile von natürlichen Personen feststellen lassen, die Gesellschafter sind. Werden zur Wahrung der Frist nach Satz 2 oder Absatz 4 Satz 1 der Jahresabschluss und der Lagebericht ohne die anderen Unterlagen eingereicht, sind der Bericht und der Vorschlag nach ihrem Vorliegen, die Beschlüsse nach der Beschlussfassung und der Vermerk nach der Erteilung unverzüglich einzureichen. Wird der Jahresabschluss bei nachträglicher Prüfung oder Feststellung geändert, ist auch die Änderung nach Satz 1 einzureichen. Die Rechnungslegungsunterlagen sind in einer Form einzureichen, die ihre Bekanntmachung nach Absatz 2 ermöglicht. (2) Die gesetzlichen Vertreter der Kapitalgesellschaft haben für diese die in Absatz 1 bezeichneten Unterlagen jeweils unverzüglich nach der Einreichung im elektronischen Bundesanzeiger bekannt machen zu lassen. (2a) Bei der Offenlegung nach Absatz 2 kann an die Stelle des Jahresabschlusses ein Einzelabschluss treten, der nach den in § 315a Abs. 1 bezeichneten internationalen Rechnungslegungsstandards aufgestellt worden ist. Ein Unternehmen, das von diesem Wahlrecht Gebrauch macht, hat die dort genannten Standards vollständig zu befolgen. Auf einen solchen Abschluss sind § 243 Abs. 2, die §§ 244, 245, 257, 285 Satz 1 Nr. 7, 8 Buchstabe b, Nr. 9 bis 11a, 14 bis 17, § 286 Abs. 1, 3 und 5 sowie § 287 anzuwenden. Der Lagebericht nach § 289 muss in dem erforderlichen Umfang auch auf den Abschluss nach Satz 1 Bezug nehmen. Die übrigen Vorschriften des Zweiten Unterabschnitts des Ersten Abschnitts und des Ersten Unterabschnitts des Zweiten Abschnitts gelten insoweit nicht. Kann wegen der Anwendung des § 286 Abs. 1 auf den Anhang die in Satz 2 genannte Voraussetzung nicht eingehalten werden, entfällt das Wahlrecht nach Satz 1. (2b) Die befreiende Wirkung der Offenlegung des Einzelabschlusses nach Absatz 2a tritt ein, wenn

Gesetzestext 1. statt des vom Abschlussprüfer zum Jahresabschluss erteilten Bestätigungsvermerks oder des Vermerks über dessen Versagung der entsprechende Vermerk zum Abschluss nach Absatz 2a in die Offenlegung nach Absatz 2 einbezogen wird, 2. der Vorschlag für die Verwendung des Ergebnisses und gegebenenfalls der Beschluss über seine Verwendung unter Angabe des Jahresüberschusses oder Jahresfehlbetrags in die Offenlegung nach Absatz 2 einbezogen werden und 3. der Jahresabschluss mit dem Bestätigungsvermerk oder dem Vermerk über dessen Versagung nach Absatz 1 Satz 1 bis 4 offen gelegt wird. (3) Die Absätze 1, 2 und 4 Satz 1 gelten entsprechend für die gesetzlichen Vertreter einer Kapitalgesellschaft, die einen Konzernabschluss und einen Konzernlagebericht aufzustellen haben. (3a) Wird der Konzernabschluss zusammen mit dem Jahresabschluss des Mutterunternehmens oder mit einem von diesem aufgestellten Einzelabschluss nach Absatz 2a bekannt gemacht, können die Vermerke des Abschlussprüfers nach § 322 zu beiden Abschlüssen zusammengefasst werden; in diesem Fall können auch die jeweiligen Prüfungsberichte zusammengefasst werden. (4) Bei einer Kapitalgesellschaft, die einen organisierten Markt im Sinn des § 2 Abs. 5 des Wertpapierhandelsgesetzes durch von ihr ausgegebene Wertpapiere im Sinn des § 2 Abs. 1 Satz 1 des Wertpapierhandelsgesetzes in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum in Anspruch nimmt und die keine Kapitalgesellschaft im Sinn des § 327a ist, beträgt die Frist nach Absatz 1 Satz 2 längstens vier Monate. Für die Wahrung der Fristen nach Satz 1 und Absatz 1 Satz 2 ist der Zeitpunkt der Einreichung der Unterlagen maßgebend.

203 (5) Auf Gesetz, Gesellschaftsvertrag oder Satzung beruhende Pflichten der Gesellschaft, den Jahresabschluss, den Einzelabschluss nach Absatz 2a, den Lagebericht, den Konzernabschluss oder den Konzernlagebericht in anderer Weise bekannt zu machen, einzureichen oder Personen zugänglich zu machen, bleiben unberührt. (6) Die §§ 11 und 12 Abs. 2 gelten für die beim Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers einzureichenden Unterlagen entsprechend; § 325a Abs. 1 Satz 3 und § 340l Abs. 2 Satz 4 bleiben unberührt. § 326 Größenabhängige Erleichterungen für kleine Kapitalgesellschaften bei der Offenlegung Auf kleine Kapitalgesellschaften (§ 267 Abs. 1) ist § 325 Abs. 1 mit der Maßgabe anzuwenden, daß die gesetzlichen Vertreter nur die Bilanz und den Anhang einzureichen haben. Der Anhang braucht die die Gewinn- und Verlustrechnung betreffenden Angaben nicht zu enthalten. § 327 Größenabhängige Erleichterungen für mittelgroße Kapitalgesellschaften bei der Offenlegung Auf mittelgroße Kapitalgesellschaften (§ 267 Abs. 2) ist § 325 Abs. 1 mit der Maßgabe anzuwenden, daß die gesetzlichen Vertreter 1. die Bilanz nur in der für kleine Kapitalgesellschaften nach § 266 Abs. 1 Satz 3 vorgeschriebenen Form beim Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers einreichen müssen. In der Bilanz oder im Anhang sind jedoch die folgenden Posten des § 266 Abs. 2 und 3 zusätzlich gesondert anzugeben: Auf der Aktivseite A I 2 Geschäfts- oder Firmenwert; A II 1 Grundstücke, grundstücksgleiche Rechte und Bauten einschließlich der Bauten auf fremden Grundstücken; A II 2 technische Anlagen und Maschinen; A II 3 andere Anlagen, Betriebs- und Geschäftsausstattung;

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204 A II 4 geleistete Anzahlungen und Anlagen im Bau; A III 1 Anteile an verbundenen Unternehmen; A III 2 Ausleihungen an verbundene Unternehmen; A III 3 Beteiligungen; A III 4 Ausleihungen an Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht; B II 2 Forderungen gegen verbundene Unternehmen; B II 3 Forderungen gegen Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht; B III 1 Anteile an verbundenen Unternehmen; B III 2 eigene Anteile. Auf der Passivseite C 1 Anleihen, davon konvertibel; C 2 Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten; C 6 Verbindlichkeiten gegenüber verbundenen Unternehmen; C 7 Verbindlichkeiten gegenüber Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht; 2. den Anhang ohne die Angaben nach § 285 Satz 1 Nr. 2, 5 und 8 Buchstabe a, Nr. 12 beim Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers einreichen dürfen. § 329 Prüfungs- und Unterrichtungspflicht des Betreibers des elektronischen Bundesanzeigers (1) Der Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers prüft, ob die einzureichenden Unterlagen fristgemäß und vollzählig eingereicht worden sind. Der Betreiber des Unternehmensregisters stellt dem Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers die nach § 8b Abs. 3 Satz 2 von den Landesjustizverwaltungen übermittelten Daten zur Verfügung, soweit dies für die Erfüllung der Aufgaben nach Satz 1 erforderlich ist. Die Daten dürfen vom Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers nur für die in Satz 1 genannten Zwecke verwendet werden.

Gesetzestext (2) Gibt die Prüfung Anlass zu der Annahme, dass von der Größe der Kapitalgesellschaft abhängige Erleichterungen oder die Erleichterung nach § 327a nicht hätten in Anspruch genommen werden dürfen, kann der Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers von der Kapitalgesellschaft innerhalb einer angemessenen Frist die Mitteilung der Umsatzerlöse (§ 277 Abs. 1) und der durchschnittlichen Zahl der Arbeitnehmer (§ 267 Abs. 5) oder Angaben zur Eigenschaft als Kapitalgesellschaft im Sinn des § 327a verlangen. Unterlässt die Kapitalgesellschaft die fristgemäße Mitteilung, gelten die Erleichterungen als zu Unrecht in Anspruch genommen. (3) In den Fällen des § 325a Abs. 1 Satz 3 und des § 340l Abs. 2 Satz 4 kann im Einzelfall die Vorlage einer Übersetzung in die deutsche Sprache verlangt werden. (4) Ergibt die Prüfung nach Absatz 1 Satz 1, dass die offen zu legenden Unterlagen nicht oder unvollständig eingereicht wurden, wird die jeweils für die Durchführung von Ordnungsgeldverfahren nach den §§ 335, 340o und 341o zuständige Verwaltungsbehörde unterrichtet. § 335 Festsetzung von Ordnungsgeld (1) Gegen die Mitglieder des vertretungsberechtigten Organs einer Kapitalgesellschaft, die 1. § 325 über die Pflicht zur Offenlegung des Jahresabschlusses, des Lageberichts, des Konzernabschlusses, des Konzernlageberichts und anderer Unterlagen der Rechnungslegung oder 2. § 325a über die Pflicht zur Offenlegung der Rechnungslegungsunterlagen der Hauptniederlassung nicht befolgen, ist wegen des pflichtwidrigen Unterlassens der rechtzeitigen Offenlegung vom Bundesamt für Justiz (Bundesamt) ein Ordnungsgeldverfahren nach den Absätzen 2 bis 6 durchzuführen; im Fall der Nummer 2 treten die in § 13e Abs. 2 Satz 4 Nr. 3 genannten Personen, sobald sie angemeldet sind, an die Stelle der Mitglieder des vertretungsberechtigten Organs der Kapitalgesellschaft.

Gesetzestext Das Ordnungsgeldverfahren kann auch gegen die Kapitalgesellschaft durchgeführt werden, für die die Mitglieder des vertretungsberechtigten Organs die in Satz 1 Nr. 1 und 2 genannten Pflichten zu erfüllen haben. Dem Verfahren steht nicht entgegen, dass eine der Offenlegung vorausgehende Pflicht, insbesondere die Aufstellung des Jahres- oder Konzernabschlusses oder die unverzügliche Erteilung des Prüfauftrags, noch nicht erfüllt ist. Das Ordnungsgeld beträgt mindestens zweitausendfünfhundert und höchstens fünfundzwanzigtausend Euro. Eingenommene Ordnungsgelder fließen dem Bundesamt zu. (2) Auf das Verfahren sind die §§ 16, 17, 18, 132, 133 Abs. 2, § 134 Abs. 2, §§ 135 bis 137 des Gesetzes über die Angelegenheiten der freiwilligen Gerichtsbarkeit sowie im Übrigen § 11 Nr. 1 und 2, § 12 Abs. 1 Nr. 1 bis 3, Abs. 2 und 3, §§ 14, 15, 20 Abs. 1 und 3, § 21 Abs. 1, §§ 23 und 26 des Verwaltungsverfahrensgesetzes nach Maßgabe der nachfolgenden Absätze entsprechend anzuwenden. Das Ordnungsgeldverfahren ist ein Justizverwaltungsverfahren. Zur Vertretung der Beteiligten sind auch Wirtschaftsprüfer und vereidigte Buchprüfer, Steuerberater, Steuerbevollmächtigte, Personen und Vereinigungen im Sinn des § 3 Nr. 4 des Steuerberatungsgesetzes sowie Gesellschaften im Sinn des § 3 Nr. 2 und 3 des Steuerberatungsgesetzes, die durch Personen im Sinn des § 3 Nr. 1 des Steuerberatungsgesetzes handeln, befugt. (3) Den in Absatz 1 Satz 1 und 2 bezeichneten Beteiligten ist unter Androhung eines Ordnungsgeldes in bestimmter Höhe aufzugeben, innerhalb einer Frist von sechs Wochen vom Zugang der Androhung an ihrer gesetzlichen Verpflichtung nachzukommen oder die Unterlassung mittels Einspruchs gegen die Verfügung zu rechtfertigen. Mit der Androhung des Ordnungsgeldes sind den Beteiligten zugleich die Kosten des Verfahrens aufzuerlegen. Der Einspruch kann auf Einwendungen gegen die Entscheidung über die Kosten beschränkt werden.

205 Wenn die Beteiligten nicht spätestens sechs Wochen nach dem Zugang der Androhung der gesetzlichen Pflicht entsprochen oder die Unterlassung mittels Einspruchs gerechtfertigt haben, ist das Ordnungsgeld festzusetzen und zugleich die frühere Verfügung unter Androhung eines erneuten Ordnungsgeldes zu wiederholen. Wenn die Sechswochenfrist nur geringfügig überschritten wird, kann das Bundesamt das Ordnungsgeld herabsetzen. Der Einspruch gegen die Androhung des Ordnungsgeldes und gegen die Entscheidung über die Kosten hat keine aufschiebende Wirkung. Führt der Einspruch zu einer Einstellung des Verfahrens, ist zugleich auch die Kostenentscheidung nach Satz 2 aufzuheben. (4) Gegen die Entscheidung, durch die das Ordnungsgeld festgesetzt oder der Einspruch oder der Antrag auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand verworfen wird, sowie gegen die Entscheidung nach Absatz 3 Satz 7 findet die sofortige Beschwerde nach den Vorschriften des Gesetzes über die Angelegenheiten der freiwilligen Gerichtsbarkeit statt, soweit sich nicht aus Absatz 5 etwas anderes ergibt. (5) Über die sofortige Beschwerde entscheidet das für den Sitz des Bundesamtes zuständige Landgericht. Ist bei dem Landgericht eine Kammer für Handelssachen gebildet, so tritt diese Kammer an die Stelle der Zivilkammer. Entscheidet über die sofortige Beschwerde die Zivilkammer, so sind die §§ 348 und 348a der Zivilprozessordnung entsprechend anzuwenden; über eine bei der Kammer für Handelssachen anhängige sofortige Beschwerde entscheidet der Vorsitzende. Die weitere Beschwerde findet nicht statt. Das Landgericht kann nach billigem Ermessen bestimmen, dass die außergerichtlichen Kosten der Beteiligten, die zur zweckentsprechenden Rechtsverfolgung notwendig waren, ganz oder teilweise aus der Staatskasse zu erstatten sind. § 91 Abs. 1 Satz 2 und die §§ 103 bis 107 der Zivilprozessordnung gelten entsprechend. Absatz 2 Satz 3 ist anzuwenden.

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206 (6) Liegen dem Bundesamt in einem Verfahren nach den Absätzen 1 bis 3 keine Anhaltspunkte über die Einstufung einer Gesellschaft im Sinn des § 267 Abs. 1, 2 oder Abs. 3 vor, ist den in Absatz 1 Satz 1 und 2 bezeichneten Beteiligten zugleich mit der Androhung des Ordnungsgeldes aufzugeben, im Fall des Einspruchs die Bilanzsumme nach Abzug eines auf der Aktivseite ausgewiesenen Fehlbetrags (§ 268 Abs. 3), die Umsatzerlöse in den ersten zwölf Monaten vor dem Abschlussstichtag (§ 277 Abs. 1) und die durchschnittliche Zahl der Arbeitnehmer (§ 267 Abs. 5) für das betreffende Geschäftsjahr und für diejenigen vorausgehenden Geschäftsjahre, die für die Einstufung nach § 267 Abs. 1, 2 oder Abs. 3 erforderlich sind, anzugeben. Unterbleiben die Angaben nach Satz 1, so wird für das weitere Verfahren vermutet, dass die Erleichterungen der §§ 326 und 327 nicht in Anspruch genommen werden können. Die Sätze 1 und 2 gelten für den Konzernabschluss und den Konzernlagebericht entsprechend mit der Maßgabe, dass an die Stelle der §§ 267, 326 und 327 der § 293 tritt.

Gesetzestext § 335b Anwendung der Straf- und Bußgeldsowie der Ordnungsgeldvorschriften auf bestimmte offene Handelsgesellschaften und Kommanditgesellschaften Die Strafvorschriften der §§ 331 bis 333, die Bußgeldvorschrift des § 334 sowie die Ordnungsgeldvorschrift des § 335 gelten auch für offene Handelsgesellschaften und Kommanditgesellschaften im Sinn des § 264a Abs. 1.

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Rechtsverordnungen der Länder Die Bundesländer haben auf der Grundlage des § 8a Abs. 2 HGB n.F. Rechtsverordnungen erlassen, welche die elektronische Führung des Handelsregisters, insbesondere die elektronische Einreichung von Dokumenten, im Einzelnen regeln. Die Rechtsverordnungen der Länder sind auf der Internetseite der Bundesnotarkammer zugänglich: http://www.bnotk.de/Service/Elektronischer_Rechtsverkehr/elektronisches_Handelsregister.html Weitere Links zu Rechtsverordnungen und sonstigen Rechtsgrundlagen des elektronischen Rechtsverkehrs mit Gerichten und Behörden finden sich auf der Internetseite des elektronischen Gerichts- und Verwaltungspostfachs: http://www.egvp.de/grundlagen/gerichte.htm. Die Rechtsverordnungen der Länder Hessen, Niedersachsen und Sachsen-Anhalt waren bei Druckfreigabe dieses Buches noch nicht erhältlich. Auch wenn die Länder in den von ihnen erlassenen Rechtsverordnungen unterschiedliche Internetseiten angeben, auf denen die elektronische Poststelle der Registergerichte veröffentlicht werden soll, so verweisen alle (bis auf Rheinland-Pfalz) letztlich auf die zentrale Gerichtspoststelle, die unter www.egvp.de eingerichtet wurde. Angaben zur elektronischen Poststelle für die rheinland-pfälzischen Gerichte finden sich auf der Internetseite www.erv.justiz.rlp.de. Die wesentlichen Elemente der Rechtsverordnungen sind in der nachfolgenden Tabelle zusammengefasst. Die Rechtsverordnungen folgen ganz überwiegend den Leitlinien, die der Arbeitskreis Elektronischer Rechtsverkehr, eine Bund-Länder-Kommission, ausgearbeitet hat. Der vollständige Titel einer Rechtsverordnung erschließt sich über das Abkürzungsverzeichnis.

Bundesland BadenWürttemberg

Abkürzung/ Datum/ Fundstelle VOeRBW (inoffiziell) 11.12.2006 GBl. Nr. 15 v. 8.12.2006, S. 393

Inhalt

Internetseiten

Art. 1 entsprechend Leitlinien

Elektronische Poststelle wird auf www.justizportal.de veröffentlicht.

Art. 2 Änderung der Verordnung über die maschinelle Registerführung Anlage Registergerichte: AGe Stuttgart, Mannheim, Ulm, Freiburg Datenverarbeitung: Gemeinsames Gebietsrechenzentrum Hagen

Download Zugangs- und Übertragungssoftware: www.egvp.de

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Bundesland Bayern

Rechtsverordnungen der Länder Abkürzung/ Datum/ Fundstelle ERVV 15.12.2006 unbekannt

Inhalt

Internetseiten

Abschnitt 1 wie Leitlinien.

Elektronische Poststelle wird auf www.justiz.bayern.de veröffentlicht.

Abschnitt 2 zur elektronischen Registerführung Anlage Registergerichte: AGe am Sitz eines Landgerichts sowie AGe Fürth und Straubing. Zuständig für das elektronische Abrufverfahren ist der Präsident des OLG München. Datenverarbeitung: Bayerisches Landesamt für Steuern.

Berlin

Brandenburg

ERVJustizV 27.12.2006 GVBl., 62. Jahrgang, Nr. 43, 30.12.2006, S. 1183

Entsprechend Leitlinien

VOeRBra

Entsprechend Leitlinie

Anlage Registergericht: AG Charlottenburg Einmonatige Übergangsfrist bis zum 01.02.2007 für die Entgegennahme von Anmeldungen und Dokumenten in Papierform.

Anlage Registergerichte: AGe Cottbus, Frankfurt (Oder), Neuruppin und Potsdam Bremen

VOeRBre (inoffiziell)

VOeRHmb (inoffiziell) 02.01.2007 HmGVBl. Teil I, Nr. 1 vom 03.01.2007, S. 1

Elektronische Poststelle wird auf www.erv.brandenburg.de veröffentlicht.

Entsprechend Leitlinien

Elektronische Poststelle wird auf www.bremen.de/Justizsenator veröffentlicht.

Abschnitt 1 wie Leitlinien.

Elektronische Poststelle wird auf www.poststelle.justiz.hamburg.de veröffentlicht.

18.12.2006 GBl. Bremen vom 29.12.2006, Nr. 61, S. 548 Hamburg

Elektronische Poststelle wird auf www.berlin.de/erv veröffentlicht.

Abschnitt 2: Justizbehörde wird ermächtigt, VO zu § 8a Abs. 2 HGB n. F. zu erlassen und VOeRHmb zu ändern. Anlage Registergericht: AG Hamburg. Datenverarbeitung: Dataport

MecklenburgVorpommern

ERVVO M-V 05.01.2007 Fundstelle unbekannt


NordrheinWestfalen

ERegisterVO 19.12.2006 unbekannt

Aufbau anders als Leitlinien; Inhalt entsprechend (vgl. Art. 1 § 4 und §§ 9 ff.). Art. 2 zur elektronischen Registerführung.

Anlage Registergericht: AGe Neubrandenburg, Rostock, Schwerin, Stralsund

Elektronische Poststelle wird auf www.mv-justiz.de veröffentlicht.

Elektronische Poststelle wird auf www.justiz.nrw.de veröffentlicht.

Rechtsverordnungen der Länder

Bundesland RheinlandPfalz

Abkürzung/ Datum/ Fundstelle VOeRRP (inoffiziell) 12.12.2006 GVBl. S. 444, BS 3217-7

209

Inhalt

Internetseiten


Elektronische Poststelle wird auf www.erv.justiz.rlp.de veröffentlicht. Einzelheiten der Teilnahmevoraussetzungen: www.ervvoraussetzungen.justiz.rlp.de

Anlage Registergericht: AGe Bad Kreuznach, Kaiserslautern, Koblenz, Landau in der Pfalz, Ludwigshafen am Rhein, Mainz, Montabaur, Wittlich, Zweibrücken Datenverarbeitung: Landesbetrieb Daten und Information

Saarland

Sachsen

VOeRSaarl (inoffiziell) 12.12.2006 Fundstelle unbekannt


SächsERVerkVO 12.12.2006 Fundstelle unbekannt


Anlage Registergericht: AG Saarbrücken

Elektronische Poststelle wird auf www.justiz.de/poststelle veröffentlicht.

Datenverarbeitung: Gemeinsame elektronische Poststelle der Justiz sowie Justizrechenzentrum

Anlage Registergerichte: AGe Dresden, Chemnitz, Leipzig

Elektronische Poststelle wird auf www.justiz.sachsen.de veröffentlicht.

Datenverarbeitung: Staatsministerium der Justiz SchleswigHolstein

VOeRSH (inoffiziell) unbekannt

Entsprechend Leitlinie Anlage Registergericht: AG Jena

Elektronische Poststelle wird auf www.justizpoststelle.schleswigholstein.de veröffentlicht.

Datenverarbeitung: Landesamt für Datenverarbeitung und Statistik NordrheinWestfalen. Thüringen

ThürERVVO 05.12.2006 unbekannt

Entsprechend Leitlinie Anlage Registergerichte: AGe Flensburg, Kiel, Lübeck, Pinneberg. Datenverarbeitung: Dataport

Elektronische Poststelle wird auf www.thueringen.de/de/justiz/modern/erv veröffentlicht.

F

Stichwortverzeichnis A Abfallprodukte 127 Aktiengesellschaft (AG) Handelsregisteranmeldung 42 Pflichtangaben 32 Aktionärsforum 72 Aktivseite der Bilanz 124 Aktueller Ausdruck 52, 80 Aldi-Regel 110 Amtlicher Ausdruck 60 Anmeldung GmbH 35, 42 Aperiodische Aufwendungen und Erträge 144 Arbeitnehmer Begriff 137 PublG 111 Arbeitnehmerähnliche Mitarbeiter Arbeitnehmerzahl 172 Berechnung 138 AUREG 35

Bundesamt für Justiz 97, 173, 174, 181 Ordnungsgeldverfahren 102 Bundesnotarkammer 207

C Chronologischer Ausdruck 54, 80 Companies House 61, 173

D Darstellungsstetigkeit 130 Dateiformat PDF40 Dateiformat XML 19, 35 Dateiformate 40 Datenschutz Handelsregister 45 Dienstleistungsunternehmen 127 Dokumentenansicht 58, 81 Dokumentenkorb Unternehmensregister 85 Durchgriffshaftung 159

B

E

Beglaubigte Ausdrucke Unternehmensregister 66 Bekanntmachungen Insolvenzgerichte 76 Betriebsausgabe 182 Betriebsvermögen 160 Bewertungsabschlag 160 BGB-Gesellschaften 107 Bilanzaufstellungstag 132 Bilanzierungswahlrechte 168 Bilanzsumme 124 Ausweiswahlrechte 170 Bewertungswahlrechte 169 Bilanzierungswahlrechte 168 Geschäfts- und Firmenwert 166 Minderung 166 PublG 111 Bilanzvermerke 125 Bonität 26 Börsennotierte Unternehmen 95

Eingetragene Genossenschaften 122 Einkünfte aus Gewerbebetrieb 160 Eintragungs- oder Hinterlegungsbekanntmachung 99 Einzelkaufleute Pflichtangaben 30 Einzelkaufmann 111 Einzelunternehmer 25 Elektronische Bekanntmachung 20 Elektronische Beurkundung 35 Elektronisches Gerichtspostfach 35 Elektronische Signatur 35 Elektronischer Bundesanzeiger 89, 94 174, 181 Betreiber 87 elektronische Aufzeichnung 97 Formvorschriften 97 Kosten, Dateneinreichung 91 Offenlegungspflicht 101 Ordnungsgeldverfahren 101

Stichwortverzeichnis

Prüfungspflicht 101 Unterlagen, Abgabe 95 Elektronisches Gerichts- und Verwaltungspostfach 39 E-Mails 27 Pflichtangaben 28 Pflichtangaben in Signaturen 29 Ergebnisverwendung 120 Erholungsheime 127 Erlösschmälerungen 131, 171 Existenzgründung 33

F Finanzierung des Unternehmensregisters 95 Firmenanschrift 175 Firmenrechtliche Vorabstellungnahme 33 Firmenrechtliches Gutachten33 Formblätter 127 Formblatt-Verordnung 127 Freiberufler 25 Freiberufliche Unternehmen 157 Fristen 117

G GbR 107 siehe auch Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) Gebühren 96 Gebührennachweis 59 Gehaltsaufwand 25, 161 Genossenschaften 106 Offenzulegende Rechnungslegungsdaten 70 Genossenschaftsregister 76, 106 Daten für Unternehmensregister 69 Gebühren 77 Gesamtkostenverfahren 129, 142 Geschäftsbriefe 27 Pflichtangaben 28 Geschäftsergebnis 26 Geschäftsjahre 94 Geschäftsverteilung 175 Geschäftswert steuerliche Abschreibung 167 Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) Pflichtangaben 31 Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH) Anmeldung im Handelsregister 35 Ergebnisverwendung 163

211

Erleichterungen 149 Handelsregisteranmeldung 42 Pflichtangaben 31 Gesellschafterliste 36, 37 Übermittlung 39 Gesellschaftsrechtliche Bekanntmachungen 72 Gesetzgeber 17 Gewerblich geprägte Personengesellschaften 160 Gewinnverwendungsbeschluss 150 GmbH natürliche 27 GmbH & Co. KG Handelsregisteranmeldung 43 Pflichtangaben 32 Große Kapitalgesellschaften 148 Offenlegungspflicht alte Rechtslage 99 Gründungsaufwand 44 GuV 145 Gesamtkostenverfahren 145 Rohergebnis 145 Umsatzkostenverfahrens 145

H Haftungsprivileg 158 Handelsregister 18, 33, 76 Abrufbare Dokumente 52 Aktueller Ausdruck 52 Beglaubigung 60 Bekanntmachung 19 Chronologischer Ausdruck 54 Daten für Unternehmensregister 68 Dokumentenansicht 58 Einreichen von Unterlagen 36 Einreichung in Papierform 18 Einsichtnahme 20, 48 Erweiterte Suche 50 EU-Mitgliedstaaten 61 Fragen 60 Gebühren 77 Historischer Ausdruck 56 Kommunikation 36 Kosten Abruf 59 Normale Suche 49 Organisation 18 Papierdokumente 60 Registrierung 59 Schutz des Begriffs 18

212

Suche 80 Suchmöglichkeiten 49 Übersendung von Dokumenten 39 Umstellung 54 Unternehmensträger 58 Vorabstellungnahme 34 Handelsregisteranmeldung 33 Aktiengesellschaft 42 Anlass 41 Beschleunigung 33 Datenschutz 45 Fehlende Bankbelege 44 Firma 44 Frist 38 GmbH 42 GmbH & Co. KG 43 Häufigste Fehler 44 Irreführende Firma 44 Kapitalgesellschaften 42 Personengesellschaften 41 Technische Voraussetzungen 39 Übersetzungen 46 Unterlagen 41 Unterschriftsleistung 19 Vertretungsbefugnis 44 Handelsregisterauszüge 60 Handelsunternehmen 127 Herrschender Gesellschafter 184 Historischer Ausdruck 56, 80

I IFRS-Einzelabschluss 155 Industrie- und Handelskammern 18, 33 Insolvenz Unternehmensregister 76 Insolvenzgerichte Bekanntmachungen 76 Istkaufmann Offenlegungspflicht 107

J Jahresabschluss 23 Formvorschriften 97 Neuregelung 23 Offenlegung 23, 94 Jahresgebühren Unternehmensregister 84


K Kammer für Handelssachen 180 Kannkaufmann Offenlegungspflicht 107 KapCoGes 24 Persönlich haftender Gesellschafter 158 Kapitalgesellschaft (KG) Offenzulegende Rechnungslegungsdaten 70 Kapitalgesellschaften (KG) 41, 105 börsennotierte 149 große 119 Klassifizierung 106, 119 kleine 119 mittelgroße 119 Offenlegungspflichten 105 Kapitalgesellschaften & Co 106 Kapitalgesellschaften, kleine Erleichterungen 25 Kapitalgesellschaften, mittlere Erleichterungen 25 Kapitalmarkt 113 Kapitalmarktorientierte Kapitalgesellschaften 95, 181 Kapitalmarktorientierte Unternehmen 95 Meldepflichten zum Unternehmensregister 87 Kapitalmarktrechtliche Veröffentlichungspflichten 73 Kleine Gesellschaften Erleichterungen 144 Kleine Kapitalgesellschaft 141 Offenlegungspflicht alte Rechtslage 99 Gliederung Bilanz 143 Kleine Konzerne 162 Konzernabschluss 162 Kleingewerbetreibende Pflichtangaben 30 Kommanditgesellschaft (KG) 107 Handelsregisteranmeldung 41 Pflichtangaben 31 Konventionalstrafen 133 Konzentration 33 Konzernabschluss 25 Veröffentlichung 152 Kostenhaftung 33 Kreditinstitute 112, 122


L Landesjustizverwaltungen 88 Limited 61, 173

M Magazinverkäufe 127 Makros 40 Mehrstöckige Personenhandelsgesellschaften 109 Meldepflicht Unternehmensregister 75 Missbrauch Nutzung Unternehmensregister 77 Mittelgroße Kapitalgesellschaften 145 Anhang 148 Erleichterungen 148 Gliederung Bilanz 147 Offenlegungspflicht alte Rechtslage 99 MoMiG 38 Monopolabgaben 134, 171 PublG 111 Muster Erteilung amtlicher Ausdruck 61 Firmenrechtliche Vorabstellungnahme 34 Gesellschafterliste 37 Pflichtangaben, E-Mails 30 Pflichtangaben, Geschäftsbriefe 30

N Negativtestate durch Untenehmensregister 78 Nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag 124 Normale Suche 49

O Offene Handelsgesellschaft (OHG) 41, 107 Handelsregisteranmeldung 41 Pflichtangaben 31 Offenlegung 95 Jahresabschlüsse 94, 120 Ergebnisverwendung 120 Offenlegung, Jahresabschluss Neuregelung 23 Offenlegungsbeschluss 153 Offenlegungspflicht, alte Rechtslage Registergericht 99

213

Offenlegungspflichten Altfälle 100 Erleichterungen 25, 119 Freiberufliche Unternehmen 157 Fristen 117 Inhalt 114 KG 120 Kleine Gesellschaften 144 Konzerne 113 Rechtsform 156 Tochterunternehmen 151 Überblick 115 Umfang 114 Vermeidung 24, 156 Verminderung 24, 156, 163 Verstöße 97 Offenlegungspflichtige Unternehmen 104, siehe Unternehmen, offenlegungspflichtige Offenlegungsverstöße 17 Offenlegungsvorschriften Verstoß 99 OHG 41 siehe Offene Handelsgesellschaft (OHG) Ordnungsgeld 177 Gesamtbelastung 185 Steuerliche Behandlung 182, 185 Ordnungsgeldverfahren 173 Ablauf176 Adressat 174 Androhung 176 Bundesamt für Justiz 102 Checkliste 181 Einspruch 97, 177, 179 Festsetzung 178 Fremdgeschäftsführer 183 Gegen den Geschäftsführer 182 Gegen den Gesellschaftergeschäftsführer 183 Gegen die Gesellschaft 182 Größenabhängige Erleichterungen 180 Herabsetzen des Ordnungsgeldes 102 Rechtsbehelfe 179 Sechswochenfrist 97, 178 Sofortige Beschwerde 180 Ordnungswidrigkeit 173 Ordungsgeldverfahren Fristsetzung 177 Organisierter Markt 95

214

P Papierdokumente 60, 95 Papierform 60, 95 Übergangsregelung 69 Papierveröffentlichung 20 Partnerschaftsgesellschaften 107 Partnerschaftsregister 76 Daten für Unternehmensregister 70 Gebühren 77 Personengesellschaften 107 Befreiung 154 Handelsregisteranmeldung 41 Personenhandelsgesellschaften 25, 106, 114, 158 mehrstöckige 109 Persönlich haftende Gesellschafter Vor- und Nachhaftung 108, 160 Persönliche Daten 45 Pflichtangaben Offenlegung AG 32 Einzelkaufleute 30 E-Mails 28 GbR 31 Geschäftsbriefe 28 GmbH 31 GmbH & Co. KG 32 KG 31 Kleingewerbetreibende 30 OHG 31 Pflichtangaben, unterlassene Folgen29 Portalfunktion Unternehmensregister 21 Privatanschrift 45, 175 Produktionsunternehmen 127 Programme Extensible Markup Language 91 Publikations-Service-Plattform 90 Nutzung 93 Unterlagen, Einreichung 90 Publizierungspflichtige Personenhandelsgesellschaften 122 Publizitätsrichtlinie 17, 27, 46

R Rechnungslegungsunterlagen in Papierform Übergangsregelung 69 Rechtsfähige Stiftungen bürgerlichen Rechts 112


Rechtsverordnungen 207 Reform der GmbH 38 RegisSTAR 35 Registrierung 59 Unternehmensregister 79 Rohergebnis 129 Rückstellungen 132 Rumpfwirtschaftsjahr 94, 95 Berechnung Arbeitnehmer 138

S Scheinselbstständigkeit Arbeitnehmer 137 Schrott 127 Schuldverschreibung 95 Schwellenwerte 26 Serviceplattform 96 Signaturen 29 SigNotar 35 Vorgesellschaft Umsatzerlöse 131 Sonderbetriebsausgabe 183 Sonderbetriebseinnahme 183 Stetigkeitsprinzip 130 Strohmann 159 Subventionen 128

T Tochterunternehmen 151, 160 Transparenzrichtlinie 17

U Übergangsfrist 18 Umsatzerlöse 25, 126, 161, 170 Erlösschmälerungen 129 Preisnachlässe 129 PublG 111 Umsatzkostenverfahren 129, 142 Unternehmen, offenlegungspflichtige 24, 87, 104 KapCoGes 24 Kapitalgesellschaften 24 Personenhandelsgesellschaften 24 Unternehmensregister 21, 63 Aktionärsforum, Eintragungen 72 Aufgaben des Betreibers 66 Betreiber 65 Bundesanzeiger Verlagsgesellschaft mbH 65


Daten, zugängliche 22 Datenzulieferung 86 Datenzusammenführung 67 Elektronische Ausgabe von Papierdokumenten 67 Entwicklung 64 Funktion 21 Gebühren 85 Genossenschaftsregisterdaten 69 Gesellschaftsrechtliche Bekanntmachungen 72 Gesetzliche Grundlagen 65 Handelsregisterdaten 68 Hintergründe 64 Indexdaten 101 Inhalt 68 Internetplattform, Nutzung 79 Jahresabschlussdaten 82 Kosten der Digitalisierung 67 Nutzungskosten 22, 84 Nutzungsmöglichkeiten 77 Organisation 21 Partnerschaftsregisterdaten 70 Portalfunktion 77 Registerauszug 80 Unternehmensteilung 26, 172 Unternehmensträger 58, 81

V Verbraucherinsolvenzverfahren Unternehmensregister 76 Verbrauchssteuern PublG 111 Verdeckte Gewinnausschüttung 184 Verfahrenskosten 177

215

Vermögensloser Rentner 159 Veröffentlichungen, kapitalmarktrechtliche 75 Veröffentlichungspflichten 117 Altes Recht 98 Betroffene Unternehmen 103 Börsen-Zulassungsverordnung 74 Investmentaktiengesellschaften 73 Jahresabschlüsse 94 Kapitalanlagegesellschaften 73 Neues Recht 98 Sanktionierung 97 Überprüfung 97 Wertpapierhandelsgesetz 74 Veröffentlichungspflichten, kapitalmarktrechtliche 73 Versicherungsunternehmen 113, 122 Verstöße gegen Offenlegungspflicht Meldepflicht 102 Verwaltung von Immobilien 160 Verwaltungsgebühr 182

W Wahlrechte 125 Werbungskosten 182 Werksküchen 127

Z Zeitungen 18 Zuschüsse 128 Zuständigkeit Registergericht 60 Zwangsgeld 37 Zweigniederlassungen 20

Veröffentlichungspflichten nach dem neuen EHUG

Auf dem neuen Planeten

Auf dem neuen Planeten

Jagd nach dem Gluck

Nach dem Inferno

Nach dem Beben

Jagd nach dem Leben

Nach dem Holocaust

Die Jagd nach neuen Planeten

Nach dem letzten Rennen

Jagd nach dem Gluck

Nach dem Beben

Nach dem Tode

Nach dem Holocaust

Nach dem letzten Rennen

Jagd Nach Dem Zauberschwert

Schrei nach dem Satan

Nach dem Bankett

Jagd nach dem Zauberschwert

Jagd nach dem Amulett

Nach dem Holocaust

Griff nach dem Paradies

Nach dem Fall

Nach dem grossen Feuer

Nach dem Inferno

Nach dem Bankett

Griff nach dem Paradies

Nach dem Fall

Jagd nach dem Zauberschwert

Schrei nach dem Satan

Jagd nach dem Leben

Veröffentlichungspflichten nach dem neuen EHUG

Auf dem neuen Planeten

Auf dem neuen Planeten

Jagd nach dem Gluck

Nach dem Inferno

Nach dem Beben

Jagd nach dem Leben

Nach dem Holocaust

Die Jagd nach neuen Planeten

Nach dem letzten Rennen

Jagd nach dem Gluck

Nach dem Beben

Nach dem Tode

Nach dem Holocaust

Nach dem letzten Rennen

Jagd Nach Dem Zauberschwert

Schrei nach dem Satan

Nach dem Bankett

Jagd nach dem Zauberschwert

Jagd nach dem Amulett

Nach dem Holocaust

Griff nach dem Paradies

Nach dem Fall

Nach dem grossen Feuer

Nach dem Inferno

Nach dem Bankett

Griff nach dem Paradies

Nach dem Fall

Jagd nach dem Zauberschwert

Schrei nach dem Satan

Jagd nach dem Leben

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